國際會計準則第23號：借款費用

     國際會計準則第23號--借款費用      

　　目的

　　本號準則旨在說明借款費用的會計處理。

　　本號準則通常要求將借款費用立即予以費用化，然而，作為所允許的備選處理方法，本號準則也允許將那些可直接歸屬于相關資產的購置、建造或生產的借款費用予以資本化。

　　范圍

　　1.本號準則適用于借款費用的會計處理。

　　2.本號準則替代于1983年批準的國際會計準則第23號借款費用的資本化.

　　3.本號準則不涉及權益（包括不屬于負債的優(yōu)先股資本）的實際成本或估算成本。

　　定義

　　4.本號準則所使用的下列術語，具有特定的含義：

　　借款費用，是指企業(yè)發(fā)生的與借入資金有關的利息和其他費用。

　　相關資產，是指須經過較長準備期才能達到可以使用或可銷售狀態(tài)的資產。

　　5.借款費用可以包括：

　?。?）銀行透支、短期借款和長期借款的利息；

　?。?）與借款有關的折價或溢價的攤銷；

　?。?）安排借款所發(fā)生的附加費用的攤銷；

　?。?）按照國際會計準則第17號租賃會計確認的與融資租賃有關的財務費用；

　?。?）作為利息費用調整的外幣借款產生的匯兌差額部分。

　　6.相關資產的例子，有需要較長準備期才能將其達到可銷售狀態(tài)的存貨、制造車間、電力設備和物業(yè)投資。其他的投資，以及常規(guī)性生產或生產周期較短且重復大量生產的存貨，則不是相關資產。那些在購置時就已有預定用途或準備銷售的資產也不是相關資產。

　　借款費用

　　基準處理方法

　　確認

　　7.借款費用應于它們發(fā)生的當期確認為費用。

　　8.在基準處理方法下，借款費用應在發(fā)生的當期確認為費用，而不管借款是如何運用的。

　　揭示

　　9.財務報表應提示為借款合用所采用的會計政策。

　　借款費用

　　所允許的備選處理方法

　　確認

　　10.借款費用應在發(fā)生的當場確認為費用，除非按第11段的要求已達到可資本化的程度。

　　11.直接歸屬于相關資產的購置、建造或生產的借款費用，應作為該項資產成本的一部分予以資本化。符合資本化條件的借款費用的金額應按本號準則確定。

　　12.在所允許的備選處理方法下，直接歸屬于某項資產的購置、建造或生產的借款費用，應包括在該項資產的成本之中。當借款費用可能為企業(yè)帶來未來經濟利益并且該費用能夠可靠地計量時，應將其作為資產成本的一部分予以資本化。其他借款費用應在其發(fā)生的當期確認為費用。

　　符合資本化條件的借款費用

　　13.直接歸屬于相關資產的購置、建造或生產的借款費用，是指那些如果不為相關資產發(fā)生支出即可避免的借款費用。當企業(yè)專門為獲得某項指定的相關資產借入資金時，與該相關資產直接相關的借款費用就很容易認定。

　　14.要確認特定借款和相關資產之間的直接關系，以及要確定哪些是可避免的借款可能會比較困難。例如，當企業(yè)的融資活動集中調配時，就會發(fā)生此困難。當集團使用一系列債務工具以不同利率借入資金，同時根據不同的基礎將這些資金借給集團內其他資本化的開始企業(yè)時，也會產生困難。其他復雜性來源于集團在高通貨膨脹經濟條件下經營，使用外幣借款或與外幣有關的借款，以及來源于匯率的變動。因此，確定直接歸屬于相關資產的購置的借款費用金額是困難的，需要進行判斷。

　　15.對于專門為獲取某項相關資產借人的資金，符合資本化條件而計入該資產成本的借款費用的金額，應為借款期內發(fā)生的實際借款費用，減去該借款用于臨時投資所帶來的任何投資收益。

　　16.對某項相關資產的籌資安排，可能使企業(yè)獲得借入資金，并且在該資金的一部分或全部用于相關資產的開支之前，已發(fā)生了有關的借款費用。在這種情況下，資金往往在用于相關資產的開支以前，用作臨時投資。在確定本期應予以資本化的借款費用的金額時，應從所發(fā)生的借款費用中扣除這種借入資金帶來的全部投資收益。

　　17.對于不是專門為獲取相關資產而借入和使用的資金，符合資本化條件的借款費用的金額，應采用將資本化比例乘上發(fā)生在該項資產上的支出的方式來確定。資本化比率應是借款費用相對于企業(yè)當期尚未償還的所有借款，而不僅僅是為獲得某項資產而專門借人的借款的加權平均數。一個期間予以資本化的借款費用的金額不能超過在這期間內發(fā)生的借款費用的金額。

　　18.在某些情況下，在計算借款費用的加權平均數時，應包括母公司和附屬公司的全部借款。在其他情況下，各個附屬公司只應使用借款費用對其本身借款的加權平均數。相關資產的帳面金額超過可收回金額的部分。

　　19.當相關資產的帳面金額或預期至終成本大于可收回金額或可變現凈值時，帳面金額應按其他國際會計準則的要求予以減記或沖銷。在某些情況下，減記或沖銷的金額應按其他的國際會計準則的要求加以轉回。

　　資本化的開始

　　20.作為相關資產的一部分成本的借款費用，應從以下時間開始于以資本化：

　?。?）該資產的開支發(fā)生時；

　?。?）借款費用發(fā)生時；

　?。?）資產達到預定使用或銷售狀態(tài)所必要的準備工作正在進行時。

　　21.在相關資產上的開支，只包括那些導致支付現金，轉讓其他資產或承擔附息負債的支出。收到與該資產有關的任何進度付款和補助都應扣減開支（見國際會計準則第20號一政府補助會計和對政府援助的揭示）。一個期間內該資產的平均帳面金額，包括以前已資本化的借款費用，通常等于該期間內資本化比率所適用的開支的合理近似值。

　　22.為資產達到預定使用或銷售狀態(tài)所必需的活動，遠遠不止資產的實體建造。它們還包括實體建造前的技術性與管理性工作，例如，在開始實體建造之前，圍繞取得許可證而進行的工作。然而，在沒有發(fā)生為改變資產狀態(tài)而進行的生產或開發(fā)活動前，持有資產則不屬于這類工作。

　　例如，土地開發(fā)引起的借款費用，應于相關開發(fā)活動進行期間予以資本化。然而，為建房屋而購置土地所發(fā)生的借款費用，在持有土地但沒有進行相應開發(fā)活動時，不具備予以資本化的條件。

　　資本化的暫時中止

　　23.在開發(fā)活動發(fā)生中斷的一個較長期間內，應暫停對借款費用資本化。

　　24.在為資產達到預定用途或銷售狀態(tài)而進行的準備活動發(fā)生中斷的一個較長期間內，可能發(fā)生借款費用。這些費用是持有部分完工的資產的費用，不具備予以資本化的條件。但是當大量的技術及管理工作仍在執(zhí)行時，借款費用通常不暫時停止資本化。若暫時延誤是為使資產達到預定用途或銷售狀態(tài)進行的準備過程的一個必要部分，對借款費用資本化通常也木能暫停。

　　例如，在使存貨達到成熟狀態(tài)所必需的一個較長的期間內，或由于水位較高而推遲造橋，如果在所涉及的地區(qū)在造橋期間出現高水位是正常的，在這些延長的期間內，均應繼續(xù)對借款費用予以資本化。

　　資本化的停止

　　25.當為使相關資產達到預定用途或銷售狀態(tài)的所有準備工作實際上已完成時，應停止對借款費用的資本化。

　　26.當資產的實體建造結束時，盡管日常管理工作仍在繼續(xù)，一項資產已準備用于預定用途或準備銷售。如果有少數工作（例如根據購買者或使用者的要求對房屋裝修等）尚未完成，也表明所有工作實質上已經完成。

　　27.當相關資產的建造的各個部分分別完成，并且每個部分在其他部分繼續(xù)建造中已可使用時，則在為使那一部分達到預定用途或銷售狀態(tài)的所有必需的準備工作實際上已完成時，應停止對借款費用的資本化。

　　28.例如，一個包含幾個建筑物的企業(yè)停車場，每一個建筑物都能獨立使用，就是在相關資產中，每一部分在其余部分仍在建造中即可使用的例子。以下是一個在任何部分能夠使用之前，必須完成相關資產的例子：一個工廠，包含了幾道工序，它們在同一廠址工廠不同的部分相繼運作，如鋼鐵工廠等。

　　揭示

　　29.財務報表應揭示：

　?。?）為借款費用所采用的會計政策；

　?。?）本期將借款費用于以資本化的金額；

　?。?）確定符合資本化條件的借款費用的金額所使用的資本化比率。

　　過渡性規(guī)定

　　30.當采用本號準則構成了會計政策的變更時，企業(yè)應根據國際會計準則第8號本期凈損益、基本錯誤和會計政策的變更來調整其財務報表。企業(yè)還可以根據所允許的備選處理方法，只是在本號準則生效以后，將已發(fā)生的符合資本化標準的借款費用于以資本化。

　　生效日期

　　31.本號國際會計準則，對從1995年1月1日或以后開始的會計期間的財務報表生效。