2016年高會備考知識點(diǎn)：企業(yè)合并會計(jì)處理

同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理

　?。ㄒ唬┛傮w要求

　　◎不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債

　　◎取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持原賬面價(jià)值不變

　　◎取得的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與合并對價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目

　　◎參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益體現(xiàn)為最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益

　?。ǘ?jì)處理

　　1.同一控制下的控股合并

　　合并方在合并日涉及兩個(gè)方面的問題：

　　一是對于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對被合并方的長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量問題；

　　二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制問題。

　　（1）長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量

　?、偻豢刂葡缕髽I(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本；

　?、诎粗Ц兜暮喜r(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或有關(guān)負(fù)債科目，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式進(jìn)行的，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)及承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）

　　資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤。

　　以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤。

　　（2）合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

　　編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。

　?、俸喜①Y產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵消。

　　◎?qū)τ谕豢刂葡碌目毓珊喜?，合并方在編制合并?cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來的。

　　◎參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)以合并方的資本公積（或經(jīng)調(diào)整后的資本公積中的資本溢價(jià)部分）為限，在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，將被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中按照持股比例計(jì)算歸屬于合并方的部分自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。

　　◎在同一控制下企業(yè)合并中，在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，合并方在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)以被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債（最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù)）在最終控制方財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行相關(guān)會計(jì)處理。

　　合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時(shí)間。

　?、诤喜⒗麧櫛怼：喜⒎皆诰幹坪喜⑷盏暮喜⒗麧櫛頃r(shí)，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤，雙方在當(dāng)期所發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵消。

　　例如，同一控制下的企業(yè)合并發(fā)生于2013年3月31日，合并方當(dāng)日編制合并利潤表時(shí)，應(yīng)包括合并方及被合并方自2013年1月1日至2013年3月31日實(shí)現(xiàn)的凈利潤。

　?、酆喜F(xiàn)金流量表。與合并利潤表的編制原則相同。

　　2.同一控制下的吸收合并

　　同一控制下的吸收合并，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定，以及合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與支付的合并對價(jià)賬面價(jià)值之間差額的處理。

　?。?）合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定

　　合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在被合并方的原賬面價(jià)值入賬。

　　（2）合并差額的處理

　　合并方在確認(rèn)了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價(jià)值后，①以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)計(jì)入資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，相應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤；②以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價(jià)值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。

　　借：資產(chǎn)（被合并方賬面價(jià)值）

　　　　貸：負(fù)債（被合并方賬面價(jià)值）

　　　　　　資產(chǎn)（合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值）

　　　　　　銀行存款

　　　　　　股本

　　　　　　資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）

　　　　　　（倒擠）也可能在借方

　　3.合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用的處理

　　同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行過程中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)的費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　借：管理費(fèi)用

　　　　貸：銀行存款等

　　注意：以下兩種情況除外：

　　（1）發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等

　　與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用，應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，在權(quán)益性工具發(fā)行有溢價(jià)的情況下，自溢價(jià)收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價(jià)或溢價(jià)金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤。

　?。?）以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行核算：

　　相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入負(fù)債的初始計(jì)量金額中。其中債券如為折價(jià)發(fā)行的，該部分費(fèi)用應(yīng)增加折價(jià)的金額；債券如為溢價(jià)發(fā)行的，該部分費(fèi)用應(yīng)減少溢價(jià)的金額。

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