《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》知識(shí)點(diǎn)總結(jié)：資產(chǎn)減值

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資產(chǎn)減值

　　定場(chǎng)詩(shī)：馬瘦毛長(zhǎng)蹄子肥，兒子偷爹不算賊，瞎大爺娶個(gè)瞎大奶奶，老兩口過(guò)了多半輩，誰(shuí)也沒(méi)看見(jiàn)誰(shuí)！

　　話說(shuō)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是中級(jí)考試最難的一門(mén)，那究竟難在哪里呢？本人以為難在難以理解。難在教材比較枯燥無(wú)味。倘若以理解知識(shí)的角度或者是考生的角度來(lái)看待這個(gè)資產(chǎn)，擺脫客觀介紹的口氣，那么知識(shí)點(diǎn)就不會(huì)近在眼前卻又遠(yuǎn)在天邊。所以本連載希望能以考生的理解的角度說(shuō)說(shuō)教材中的知識(shí)點(diǎn)，幫助大家先理解后記憶，學(xué)習(xí)變的更輕松。

　　一、主要賬務(wù)處理

　　資產(chǎn)減值一章核算的一般是減值不能轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)，這些資產(chǎn)一般都是一些長(zhǎng)期資產(chǎn)，這個(gè)比較容易判斷，沒(méi)有什么難點(diǎn)。之所以會(huì)出現(xiàn)資產(chǎn)減值就是為了彌補(bǔ)歷史成本法的不足，因?yàn)檫@種方法就是以歷史成本為依據(jù)的，比較與世隔絕，屬于一心只讀圣賢書(shū)那種，當(dāng)市場(chǎng)價(jià)格發(fā)生變化的時(shí)候，歷史成本法一般不會(huì)有所變動(dòng)，比如說(shuō)有的東西明明已經(jīng)一文不值了，企業(yè)還是當(dāng)寶一樣供著，這樣肯定不能不復(fù)核實(shí)際，報(bào)表也就沒(méi)有什么意義了，全都是空架子。之所以出個(gè)報(bào)表就是讓大家看看企業(yè)究竟有多少東西，值多少錢(qián)，所以隨著市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)一下是很正常的做法，這個(gè)用腳趾頭想想都是應(yīng)該的。

　　不過(guò)會(huì)計(jì)上還有一個(gè)原則是謹(jǐn)慎性原則，當(dāng)它和歷史成本法碰面后就形成一個(gè)現(xiàn)象：只有減值的情況，沒(méi)有升值的情況，也就是說(shuō)即便是計(jì)提了減值讓你以后轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)破天也就是計(jì)提了多少轉(zhuǎn)回多少。就算某個(gè)東西現(xiàn)在市場(chǎng)上已經(jīng)被追捧到天上了，在我企業(yè)這里該多少錢(qián)還是多少錢(qián)，這個(gè)其實(shí)就是歷史成本法的弊端，不能很好的體現(xiàn)企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債狀況。而公允價(jià)值計(jì)量法則彌補(bǔ)了這個(gè)缺陷，讓企業(yè)的資產(chǎn)狀況能夠隨著公允價(jià)值的變化而變化。不過(guò)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則核算的不包括公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)，所以這里我們還是考慮老掉牙的歷史成本法。

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　　　　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　　　　　長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　　　　　投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　　　　　在建工程減值準(zhǔn)備

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　貸：所得稅費(fèi)用

　　既然要計(jì)算減值，就首先應(yīng)該計(jì)算你現(xiàn)在的賬面價(jià)值，然后計(jì)算可收回金額。所謂的可收回金額就是說(shuō)你現(xiàn)在把這個(gè)東西賣(mài)出去能拿回多少錢(qián)，言外之意就是說(shuō)你現(xiàn)在這個(gè)東西的真實(shí)市場(chǎng)價(jià)值，所以當(dāng)這個(gè)真實(shí)市場(chǎng)價(jià)值低于賬面價(jià)值了就說(shuō)明這個(gè)資產(chǎn)貶值了，不值錢(qián)了，所以要計(jì)算減值；當(dāng)真實(shí)市場(chǎng)價(jià)值高于賬面價(jià)值，那么你可以緩口氣了：沒(méi)有貶值，繼續(xù)歷史成本法。

　　可收回金額的確定

　　對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)來(lái)說(shuō)：有兩個(gè)數(shù)字可以參考，一個(gè)是未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，另外一個(gè)是公允價(jià)值扣除處置費(fèi)用后的凈額，知道有這兩個(gè)東西就可以了，中級(jí)如果不是很變態(tài)的話不會(huì)要求計(jì)算這兩個(gè)東西，即使是萬(wàn)一要求計(jì)算了，那么從這兩個(gè)名字也就知道該怎么計(jì)算了，記住一點(diǎn)就可以了，兩個(gè)金額誰(shuí)高就把誰(shuí)作為可收回金額。至于為什么會(huì)選擇高的一個(gè)，就是因?yàn)閮蓚€(gè)金額都是會(huì)計(jì)估計(jì)相當(dāng)于是，既然是會(huì)計(jì)估計(jì)的話就不能濫用會(huì)計(jì)估計(jì)，多計(jì)提準(zhǔn)備，把利潤(rùn)做低，這個(gè)是很?chē)?yán)重的行為。大家都聽(tīng)說(shuō)國(guó)會(huì)計(jì)比較謹(jǐn)慎，不能多計(jì)資產(chǎn)，但是還不能濫用估計(jì)，多計(jì)提準(zhǔn)備，所以兩個(gè)原則都是攔路虎，都得罪不得，該怎么辦呢？關(guān)鍵時(shí)刻還是記住一點(diǎn)：上市公司不能調(diào)節(jié)利潤(rùn)，故意把利潤(rùn)做低，然后以后虛構(gòu)增長(zhǎng)，所以可收回金額還是選擇比較高的，減值不至于多計(jì)提了，讓外人說(shuō)濫用估計(jì)。

　　減值的計(jì)算

　　單項(xiàng)資產(chǎn)沒(méi)有什么困難的地方，資產(chǎn)組減值、總部資產(chǎn)減值、商譽(yù)減值才是資產(chǎn)減值里面難的地方。

　　首先討論的是資產(chǎn)組，那么什么是資產(chǎn)組呢？按照教材中的說(shuō)法是能夠獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，或者是企業(yè)出于行政管理的需要做出的統(tǒng)一劃分，簡(jiǎn)單的理解就是幾個(gè)資產(chǎn)是緊密相關(guān)的，也就是需要互相配合才能共同完成一道程序或者是一個(gè)成品，單個(gè)拿出來(lái)都是不能正常運(yùn)轉(zhuǎn)的，很明顯的例子就是一條自動(dòng)化的的生產(chǎn)線，一個(gè)門(mén)市部等等，共同點(diǎn)是這些資產(chǎn)組合起來(lái)就能有現(xiàn)金流量，就能賺錢(qián)了，所以可以認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。既然各個(gè)資產(chǎn)是息息相關(guān)的，那么計(jì)算減值的時(shí)候就應(yīng)該綜合考慮，其實(shí)資產(chǎn)組的減值認(rèn)定難點(diǎn)在哪里？不在減值總額的確定上，而是在減值的分配上，因?yàn)闇p值的計(jì)算就和單項(xiàng)資產(chǎn)減值計(jì)算是異曲同工的。所以難點(diǎn)還是在減值的分配上。中級(jí)中就涉及到賬面價(jià)值的比重一種方式，這種分配方法很明顯是比較合理的，就像是現(xiàn)在分?jǐn)傄粋€(gè)任務(wù)，體重大有力氣的當(dāng)然要多承擔(dān)部分體力勞動(dòng)，體重小力氣小的當(dāng)然就少承擔(dān)部分勞動(dòng)了，有多大力氣就承擔(dān)多大的任務(wù)，那么對(duì)于減值也是一樣的道理，你賬面價(jià)值多，那你就應(yīng)該多承擔(dān)部分減值，這個(gè)是理所當(dāng)然的。另外還聽(tīng)說(shuō)過(guò)“三個(gè)臭皮匠賽過(guò)諸葛亮”的說(shuō)法，就是說(shuō)大家團(tuán)結(jié)起來(lái)才能干出好的成果，所以一般來(lái)說(shuō)資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量要大于單個(gè)資產(chǎn)各自產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的合計(jì)，正是因?yàn)檫@樣，發(fā)生的減值可能會(huì)更多一些，很可能會(huì)出現(xiàn)各自承擔(dān)的減值要大于應(yīng)該承擔(dān)的減值的情況。也就是說(shuō)每個(gè)人可以承擔(dān)的損失的底線就是自己?jiǎn)胃砂l(fā)生的最大損失，也就是剩下的價(jià)值最起碼不能低于一個(gè)人單干應(yīng)該有的價(jià)值。出現(xiàn)了這種情況，這個(gè)人就不能再承擔(dān)更多的損失了，應(yīng)該把不能承擔(dān)的損失在別人那里消化。

　　關(guān)于總部資產(chǎn)的減值

　　其實(shí)可以理解為一個(gè)大家族被綁匪勒索，從這個(gè)家族的長(zhǎng)輩到晚輩，上上下下的人都要共同面對(duì)這個(gè)劫難，總部資產(chǎn)氛圍可以分配到下面資產(chǎn)組和不能分配兩種，可以理解為這個(gè)家庭的一些財(cái)產(chǎn)是可以分配給后代的，那就是遺產(chǎn)，有一些財(cái)產(chǎn)是不能的，比如說(shuō)老爺私設(shè)的小金庫(kù)什么的，或者就是老爺死后的陪葬品，但是在面臨劫難的時(shí)候，這些東西統(tǒng)統(tǒng)都要面臨被搶走的風(fēng)險(xiǎn)，這種情況下，有多大能力出多大力，老爺都出血了，下面肯定也要出血，首先可以分配下去的東西都是大家可支配的，每個(gè)人可以拿出的錢(qián)就是可以動(dòng)用的所有的部分，至于老爺?shù)乃椒垮X(qián)估計(jì)是要被最先動(dòng)用，因?yàn)槲C(jī)關(guān)頭了，命都快沒(méi)了還藏什么私房錢(qián)呢？因此總部資產(chǎn)減值就是先把能分配的分配下去，然后不能分配的要合并考慮。計(jì)算減值的時(shí)候，先考慮的是能夠分配的部分賬面價(jià)值總額和可收回金額，如果沒(méi)有分配的部分都減值了，那不能分配的部分也就肯定減值了，。好比上面的例子中，如果綁匪要的錢(qián)少于老爺?shù)乃椒垮X(qián)，那直接就用私房錢(qián)支付了，這個(gè)也能挽回老爺?shù)拿孀?，同舟共?jì)嘛；如果綁匪要的更多了，也就是說(shuō)私房錢(qián)用上了還不夠，大家就要承擔(dān)剩下的部分了。而總部資產(chǎn)是先確定了資產(chǎn)組應(yīng)該承擔(dān)的部分，也就是說(shuō)既然是大家都承擔(dān)了，那么言外之意肯定是老爺?shù)乃椒垮X(qián)是不夠的，也就是總部資產(chǎn)不能分擔(dān)的部分已經(jīng)全部減值了。這個(gè)很容易判斷。假如說(shuō)老爺?shù)乃椒垮X(qián)足夠支付綁匪的勒索，那么大家也就不需要承擔(dān)，也就是對(duì)不包含不能分擔(dān)的額總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組沒(méi)有發(fā)生減值，而是不能分擔(dān)的部分總部資產(chǎn)發(fā)生了部分減值，就是這樣一個(gè)道理。

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備

　　　　　　商譽(yù)的減值

　　商譽(yù)的減值也是一樣的道理，首先是對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，如果發(fā)現(xiàn)減值了說(shuō)明什么呢？不考慮商譽(yù)的資產(chǎn)組都減值了，那不就說(shuō)明包含商譽(yù)的部分更減值了嗎？可以這樣來(lái)考慮，一個(gè)人要走過(guò)一個(gè)門(mén)（可收回金額），商譽(yù)好比別人對(duì)你好的評(píng)價(jià)，給你戴的的一頂高帽子，你要過(guò)一個(gè)門(mén)，摘了帽子都比門(mén)高，戴上帽子不更比門(mén)高了嗎？所以既然確定了不包含商譽(yù)的資產(chǎn)都減值了，言外之意就是說(shuō)商譽(yù)已經(jīng)全部減值（擋在門(mén)外）。這個(gè)很容易理解，所謂的第二步對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)減值測(cè)試就不需要進(jìn)行了。很多人不理解為什么要先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，原因如果矮的人（不包含商譽(yù)）都過(guò)不去，那么高的人（包含商譽(yù)）肯定更過(guò)不去，既然過(guò)不去，帽子肯定要摘下來(lái)（代表減值），整個(gè)人還要低頭或者彎腰走進(jìn)來(lái)（資產(chǎn)組減值），而這個(gè)人低頭和彎腰的高度就是資產(chǎn)組實(shí)際上應(yīng)該承受的損失（減值），也就是說(shuō)第一步其實(shí)就計(jì)算出了兩個(gè)結(jié)果。假如說(shuō)一個(gè)人摘了帽子過(guò)去了，可以確定的是資產(chǎn)組不用減值了，但是不知道是不是戴著帽子能否過(guò)去；于是進(jìn)入第二步，戴上帽子試試，如果過(guò)不去，那么商譽(yù)減值了；如果過(guò)去了，那么商譽(yù)沒(méi)有減值。所以設(shè)計(jì)這樣的計(jì)算步驟還是比較科學(xué)的，大體類(lèi)似于電腦程序，第一步能解決的問(wèn)題不用到第二步。

　　二、涉及的其他內(nèi)容

　　資產(chǎn)減值給我們呈現(xiàn)的是減值損失不能夠轉(zhuǎn)回的情況，那么剩下的資產(chǎn)減值就是可以轉(zhuǎn)回的，這些減值處理更應(yīng)該注意一下，因?yàn)檗D(zhuǎn)回的處理還是有一定差異的，比如說(shuō)可供出售金融資產(chǎn)債務(wù)工具和權(quán)益工具的轉(zhuǎn)回就有差異，貸款的減值轉(zhuǎn)回也有特別的地方，持有至到期投資減值還需要考慮攤余成本，也就是說(shuō)自然價(jià)值降低的部分，應(yīng)收賬款減值包括計(jì)提、轉(zhuǎn)回、轉(zhuǎn)銷(xiāo)和恢復(fù)幾個(gè)過(guò)程，而且所得稅處理也會(huì)有差別，這些東西看似沒(méi)有聯(lián)系，實(shí)際上是有很多相通的地方，其中的奧秘還需要大家自己去多細(xì)考，多考慮。會(huì)計(jì)重要的就是理解和掌握，然后才是做題。如果始終不理解，做更多的題目也僅僅是浪費(fèi)時(shí)間，希望大家多注意一下。