會計職稱考試《中級會計實務(wù)》難點解析：增值稅會計科目設(shè)置核算

　　在實際工作中，發(fā)現(xiàn)不少會計人員對一般納稅人的應(yīng)交增值稅理解不恰當(dāng)，科目使用不正確，期末如何處理不明確等；盡管企業(yè)會計準(zhǔn)則對“應(yīng)交增值稅科目”做了詳細(xì)的規(guī)范，但一些會計人員對于各種類型企業(yè)如何設(shè)置科目，以及如何正確使用還是存在問題；現(xiàn)根據(jù)實務(wù)經(jīng)驗，對這一問題進行歸納總結(jié)。

　　一、為什么要設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“待抵扣進項稅”及 “未交增值稅”科目

　　主要應(yīng)當(dāng)從增值稅的稅收方面探尋原因：

　　1. 首先上期的進項稅額可留到下期進行抵扣，即當(dāng)月有借方余額可留抵；

　　2. 其次上期的銷項稅額，則不能用下期的進項稅額抵扣，即當(dāng)月有貸方余額要先交稅；所以,為了能夠明確區(qū)分企業(yè)欠交增值稅稅款和留抵增值稅情況，確保企業(yè)及時足額上交增值稅，所以要分別設(shè)置應(yīng)交增值稅、待抵扣進項稅及未交增值稅科目。（見《國稅發(fā)（2010）40號規(guī)定）

　　企業(yè)往往在下月15日前申報上月的增值稅，一般來說，“應(yīng)交增值稅”科目的余額是借方，反映待抵扣增值稅，或者是0；“未交增值稅科目”的余額是借方或者貸方，期末貸方余額反映未交的增值稅，若為借方余額則反映多交的增值稅，或者是0。

　　二、根據(jù)各企業(yè)的具體業(yè)務(wù)情況以及規(guī)模大小，合理的設(shè)置增值稅科目

　　1、對于小規(guī)模增值稅納稅人，只設(shè)“應(yīng)交增值稅”科目，賬務(wù)處理如下：

　　購進貨物時其進項稅額不能抵扣：

　　借：原材料（庫存商品）（價款+稅款）

　　　　貸：銀行存款或預(yù)付賬款

　　月底時，將含稅收入/（1+征稅率3%）×征稅率3%計算出應(yīng)交稅金，然后：

　　借：銀行存款（或應(yīng)收賬款、現(xiàn)金）

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅

　　2、對于小型商貿(mào)企業(yè)一般納稅人，可只在應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅科目下設(shè)“銷項稅額”、“進項稅額”、“已交稅金”和“進項稅額轉(zhuǎn)出”等明細(xì)科目；同時設(shè)置“未交增值稅”科目。

　　3、對于有出口退稅業(yè)務(wù)的，以及輔導(dǎo)期的，或者是采用電算化的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”下增設(shè)“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“出口退稅”等明細(xì)科目；同時還要設(shè)置“待抵扣進項稅”和“未交增值稅”；

　　4、對于業(yè)務(wù)復(fù)雜的企業(yè)，如零售業(yè)等，有17%，13%，3%等不同稅率的進項稅金，銷項稅金，而且金額少筆數(shù)多，為了方便統(tǒng)計，可將“應(yīng)交增值稅”單獨列為一級科目，在二級明細(xì)下再按照不同稅率設(shè)三級明細(xì)，以方便統(tǒng)計及報稅。同時設(shè)置“未交增值稅”科目。

　　三、增值稅各明細(xì)科目的核算說明

　　增值稅明細(xì)科目設(shè)置的原則，是為了能分別核算各明細(xì)科目的發(fā)生額，各明細(xì)科目不相互抵銷，但在“應(yīng)交增值稅”這一級的科目余額則是各明細(xì)相互抵銷后的余額。

　　重點說明以下科目：

　　1.已交稅金科目，這一科目主要是用來核算當(dāng)月（預(yù)）交當(dāng)月的增值稅用的，實務(wù)中如：輔導(dǎo)期要買發(fā)票，稅務(wù)部門要求企業(yè)先把已開出去的發(fā)票按3%先交稅款或轉(zhuǎn)入待抵扣進項稅額，交納的稅款就在已交稅金科目反映，期末因這一預(yù)交的稅款是可以用來留抵的，所以期末多交的部分，可通過轉(zhuǎn)出多交的增值稅科目進行賬務(wù)處理；

　　如果是當(dāng)月進項稅大于當(dāng)月銷項，而形成的“應(yīng)交增值稅”借方余額，則不能通過轉(zhuǎn)出多交增值稅科目核算，余額留在進項稅額科目，留下期抵扣；

　　2.進項稅轉(zhuǎn)出科目，是用來抵減進項稅科目的，主要是針對進項稅票已通過認(rèn)證，但不能抵扣的部分，如征稅率與出口退稅率之差（如征稅率17%，退稅率13%，則差額3%通過這科目轉(zhuǎn)出）；購進貨物用于非應(yīng)稅項目等；

　　3.減免稅款科目，是用來核算已經(jīng)計提了銷項稅額，經(jīng)過批準(zhǔn)不需交稅的，如果未計提銷項稅，則不在此科目核算；

　　4.出口退稅科目，是用來核算出口退稅額（外貿(mào)企業(yè)），免抵退稅額（生產(chǎn)企業(yè)），由于出口退稅實質(zhì)上是退購進環(huán)節(jié)的進項稅，所以該科目是用來抵減已驗證的進項稅的；

　　如果不通過該科目核算，則退還企業(yè)的進項稅額，賬務(wù)處理上沒有反映，企業(yè)仍可以進項稅留抵或下期再退，所以是不正確的；

　　5.出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額科目，適用于免抵退稅企業(yè)，用來抵減出口退稅科目的；具體可參考免抵退稅的有關(guān)內(nèi)容。

　　6.轉(zhuǎn)出未交增值稅月份終了，企業(yè)計算當(dāng)月應(yīng)交未交增值稅：

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅；

　　當(dāng)月多交的增值稅，

　　借：應(yīng)交稅費——未交增值稅

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）

　　這樣，月份終了“應(yīng)交稅金（費）——應(yīng)交增值稅”科目的貸方余額，反映企業(yè)計算出尚未入庫的增值稅。月份終了“應(yīng)交稅金（費）——應(yīng)交增值稅”科目的借方余額反映企業(yè)尚未抵扣的增值稅。

　　四、待抵扣進項稅科目核算內(nèi)容

　　輔導(dǎo)期一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅金費”科目下增設(shè)“待抵扣進項稅額”明細(xì)科目，該明細(xì)科目用于核算輔導(dǎo)期一般納稅人取得尚未進行交叉稽核比對的己認(rèn)證的迸項稅額。當(dāng)輔導(dǎo)期一般納稅人取得上述扣稅憑證后、應(yīng)借記“待抵扣進項稅額”明細(xì)科目，貸記相關(guān)科目；交叉稽核比對無誤后，應(yīng)借記“應(yīng)交增值稅（進項稅額）”專欄，貸記“待抵扣進項稅額”科目。

　　輔導(dǎo)期一般納稅人當(dāng)月的進項稅不得抵扣，交叉稽核比對無誤后，才轉(zhuǎn)入進項稅科目進行抵扣，所以計算當(dāng)月的應(yīng)交稅金時不包括“待抵扣進項稅”科目。

　　備注：關(guān)于待抵扣增值稅的實際操作問題

　　理論上已購進尚未認(rèn)證的增值稅是直接計入應(yīng)交稅費進項稅的，才不管你認(rèn)不認(rèn)證呢？而實際工作中已購進尚未認(rèn)證的增值稅，企業(yè)為了正確反映應(yīng)交稅費與期末實際稅單應(yīng)交數(shù)相符，會把它放進待攤費用/其他應(yīng)收款-待抵扣增值稅，下月通過稅務(wù)部門認(rèn)證后轉(zhuǎn)出再轉(zhuǎn)到進項稅額。

　　五、未交增值稅科目核算內(nèi)容

　　應(yīng)在“應(yīng)交稅金（費）”科目下設(shè)置“未交增值稅”科目，貸方反映本期應(yīng)交增值稅的貸方余額（即本月的轉(zhuǎn)出未交增值稅）轉(zhuǎn)入；借方反映本期交納的上期應(yīng)交稅金，以及上期多交的增值稅可留抵的稅金。

　　六、正確進行賬務(wù)處理的注意事項

　　1.首先要根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)，合理的設(shè)置“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”科目；

　　2.其次要嚴(yán)格按明細(xì)科目的借貸方向進行賬務(wù)處理，如：開具的銷項稅，本期退回重開，正確的處理應(yīng)是銷項稅的貸方負(fù)數(shù)，而不能做在借方科目中，進項票退回，則應(yīng)在進項稅的借方負(fù)數(shù)，而不能用貸方科目；

　　3.最后不能將各不同性質(zhì)的明細(xì)科目混用，曾看到過某企業(yè)，在“出口退稅”明細(xì)科目，借方反映購進的進項稅，貸方反映出口退稅，以及進項稅轉(zhuǎn)出，這樣是不正確的；

　　七、期末如何進行處理

　　應(yīng)交增值稅科目有點類似“利潤分配”科目，因為增值稅本來就是代替消費者繳納給國家是稅款，“利潤分配”科目在利潤分配時，是在各明細(xì)科目分別反映，但年底要將“利潤分配”科目下的其他明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入到“未分配利潤”明細(xì)科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，除“未分配利潤”明細(xì)科目外，本科目的其他明細(xì)科目應(yīng)無余額。

　　“應(yīng)交增值稅”科目也一樣，每月的明細(xì)科目借貸方余額可不結(jié)平，但在年底要結(jié)平各明細(xì)科目，結(jié)轉(zhuǎn)前主要有兩種情形：

　　1.貸方余額：則結(jié)轉(zhuǎn)到未交增值稅科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“應(yīng)交增值稅”科目余額為0，賬務(wù)處理就按原明細(xì)科目的相反方向結(jié)轉(zhuǎn)。

　　2．借方余額：則只留進項稅余額到下年抵扣，其他明細(xì)結(jié)平。

　　手工賬處理時，往往是僅將“應(yīng)交增值稅”借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年，所以可不做以上分錄，僅將借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年度就可以了；

　　對于電算化企業(yè)，也可按手工賬的方法，僅將“應(yīng)交增值稅”這一級科目的借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年；但是如果直接將期末數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)到下年的期初數(shù)，則需做以上分錄，才不會把明細(xì)科目的余額累計到下年去，否則應(yīng)交增值稅各明細(xì)科目的余額會越來越大，造成各明細(xì)科目余額失去意義。