2009年備考CPA《會計》系列總結(jié)-第10章（02）

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[第10章]02　視同銷售和進項稅額轉(zhuǎn)出的原理

　　很多學友容易將視同銷售和進項稅額轉(zhuǎn)出混淆，什么時候是視同銷售，確認銷項稅額？什么時候做進項稅額轉(zhuǎn)出？以下總結(jié)或許對你有所幫助。

　　視同銷售和進項稅額不得從銷項稅額中抵扣的情況都是稅法明確規(guī)定的內(nèi)容。

　　一、視同銷售

　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第4條：單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：

　?。?）將貨物交付他人代銷；

　?。?）銷售代銷貨物；

　?。?）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將其貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

　?。?）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；

　　（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

　　但是要注意，視同銷售在會計上并不一定就要確認收入，視同銷售和確認收入不是完全的等同關(guān)系，具體分析如下：

　　1.上述（4）屬于自產(chǎn)自用性質(zhì)，不得開具增值稅專用發(fā)票，但需要按規(guī)定計算銷項稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認收入：

　　借：在建工程

　　　　貸：庫存商品（賬面價值）

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）（庫存商品的公允價值*17%）

　　2.上述（7）用于集體福利時，計算銷項稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認收入：[員工福利分為社會保險福利和用人單位集體福利，社會保險福利包括：基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險；用人單位集體福利包括：經(jīng)濟性福利（住房性福利、交通性福利、伙食性福利、教育培訓性福利、醫(yī)療保健性福利、有薪節(jié)假、文化旅游性福利、金融性福利、其他生活性福利、津貼和補貼）和非經(jīng)濟性福利（咨詢性服務、保護性服務、工作環(huán)境保護）]

　　借：應付職工薪酬

　　　　貸：庫存商品（賬面價值）

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）（庫存商品的公允價值*17%）

　　3.上述（8）計入營業(yè)外支出并計算銷項稅額，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，不確認收入：

　　借：營業(yè)外支出

　　　　貸：庫存商品（賬面價值）

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）（庫存商品的公允價值*17%）

　　除此以上三種情況外，其他5種情況和（7）中用于個人消費時都應按售價確認收入，按規(guī)定計算銷項稅額，同時結(jié)轉(zhuǎn)成本。

　　另外（1）將貨物交付他人代銷的會計處理：

　?、僖曂I斷方式，不涉及手續(xù)費的問題，委托方在交付商品時應當確認銷售商品收入，受托方作購進商品處理，發(fā)出商品時：

　　借：應收賬款

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務成本

　　　　貸：庫存商品

　　收到匯款時：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應收賬款

　?、谑杖∈掷m(xù)費方式，企業(yè)應在受托方交回代銷產(chǎn)品清單時，為受托方開具專門發(fā)票，同時做會計處理。

　　在發(fā)出代銷商品時：

　　借：委托代銷商品（成本）

　　　　貸：庫存商品

　　收到代銷清單時：

　　借：銀行存款（或應收賬款等）

　　　　銷售費用

　　　　貸：主營業(yè)務收入（或其他業(yè)務收入）

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務成本（或其他業(yè)務成本）

　　　　貸：委托代銷商品

　?。?）銷售代銷貨物的會計處理：

　?、僖曂I斷方式受托方的處理：

　　收到代銷商品時：

　　借：庫存商品

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：應付賬款

　　　　　　實際銷售商品時：

　　借：銀行存款

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務成本

　　　　貸：庫存商品

　　按合同協(xié)議支付給委托代銷方款項時：

　　借：應付賬款

　　　　貸：銀行存款

　?、谑杖∈掷m(xù)費方式，受托方的處理：

　　收到代銷商品時：

　　借：受托代銷商品（協(xié)議價格）

　　　　貸：受托代銷商品款

　　實際銷售商品時：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應付賬款

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　收到增值稅專用發(fā)票時：

　　借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：應付賬款

　　借：受托代銷商品款

　　　　貸：受托代銷商品

　　將貨款歸還委托代銷單位，并計算代銷手續(xù)費時：

　　借：應付賬款

　　　　貸：銀行存款主營業(yè)務收入（或其他業(yè)務收入）

　?。?）自產(chǎn)、委托加工或購買貨物作為投資的會計處理：

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：主營業(yè)務收入應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務成本

　　　　貸：庫存商品

　?。?）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者的會計處理：

　　借：應付股利

　　　　貸：主營業(yè)務收入應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　同時：

　　借：主營業(yè)務成本貸：庫存商品

　　二、進項稅額轉(zhuǎn)出

　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第10條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

　?。ㄒ唬┵忂M固定資產(chǎn)；

　?。ǘ┯糜诜菓愴椖康馁忂M貨物或者應稅勞務；

　　（三）用于免稅項目的購進貨物或者應稅勞務；

　?。ㄋ模┯糜诩w福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；

　　（五）非正常損失的購進貨物；

　　（六）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務。

　　根據(jù)所發(fā)生的具體業(yè)務可以判斷應當是視同銷售計算銷項稅額，還是屬于進項稅額不得抵扣的情況。

　　視同銷售和進項稅額轉(zhuǎn)出的原理：

　　以原材料用于非應稅項目為例：自產(chǎn)的原材料用于非應稅項目（這里的非應稅是指非應增值稅，即不應計算交納增值稅），視同銷售，計算應交增值稅的銷項稅額。外購的原材料用于工程項目，是用于非應稅項目，進項稅額不得抵扣，應將增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出。即原材料用于工程項目是計入銷項稅額還是將進項稅額轉(zhuǎn)出要看該原材料是自制的還是外購的。

　　外購的貨物直接用于工程項目，即直接被消耗，其已退出了有形動產(chǎn)流通的領(lǐng)域，其增值稅進項稅額不能抵扣，如果以前計入了應交增值稅的進項稅額，那么就要將該進項稅額轉(zhuǎn)出。

　　理由如下：外購的貨物，企業(yè)支付的價款為價稅合計，假設(shè)貨物成本100元，增值稅進項稅額17元，那么價稅合計就是117元，即企業(yè)用于工程項目的價值為117元。外購貨物直接用于工程項目即直接被消耗，其已退出了有形動產(chǎn)流通領(lǐng)域，其增值稅進項稅額不能抵扣，如果以前計入了應交增值稅的進項稅額，就要將該進項稅額轉(zhuǎn)出以100元來入賬。

　　如果是自產(chǎn)產(chǎn)品，成本為100元，由于在生產(chǎn)及銷售過程中發(fā)生了增值，所以應繳納增值稅。如果不計算銷項稅額，企業(yè)將該貨物用于工程項目的價值就是100元，這樣國家就損失了一部分稅收，所以稅法規(guī)定視同銷售，計算銷項稅額。

　　有一點需要注意：由于管理不善造成的材料損失，應將進項稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計量差錯造成的材料損失，進項稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。

　　說了這么多，來看一道我在每日一練的題目吧！

　　[例題·計算及會計處理題]正保公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率為17%，2008年1月發(fā)生如下業(yè)務：

　?。?）用A原材料一批與乙公司交換其持有丁公司8%的股權(quán)。該批材料的實際成本為45萬元，已計提存貨跌價準備5，經(jīng)協(xié)議，原材料作價60萬元。正保公司取得了丁公司股權(quán)后，對丁公司無重大影響。有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)已辦理完畢。假設(shè)該批原材料的計稅價格也為60萬元。

　?。?）下設(shè)的職工食堂享受企業(yè)提供的補貼，本月領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，該產(chǎn)品的賬面價值10萬元，市場價格12萬元（不含增值稅），適用的消費稅稅率為l0%，增值稅稅率為17%.

　?。?）將外購的液晶電視發(fā)放給職工作為個人福利，每臺電視的不含稅價格（購進價）為1.5萬元，其中生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員為80人，生產(chǎn)部門管理人員為20人，公司管理人員為16人，專設(shè)銷售機構(gòu)人員為32人，建造廠房人員26人，內(nèi)部開發(fā)存貨管理系統(tǒng)人員為6人。

　　（4）一工程項目領(lǐng)用外購生產(chǎn)用B材料50萬元，其購入時支付的增值稅為8.5萬元；該工程同時領(lǐng)用自產(chǎn)C產(chǎn)品，該產(chǎn)品實際成本為75萬元，計稅價格為90萬元。

　?。?）將自產(chǎn)C產(chǎn)品一批捐贈給希望工程，其實際成本為30萬元，計稅價格為50萬元。

　?。?）因暴雨毀損庫存D材料一批，該批原材料實際成本為2萬元，收回殘料價值0.08萬元，保險公司賠償1.16元，購入D材料的增值稅稅率為17%.

　　[答案]

　?。?）用A原材料對丁公司投資：

　　借：長期股權(quán)投資　　70.2

　　　　貸：其他業(yè)務收入　　　60

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　10.2

　　借：其他業(yè)務成本　　45

　　　　存貨跌價準備　　5

　　　　貸：原材料　　　　　50

　?。?）職工食堂補貼屬于集體福利，領(lǐng)用的自產(chǎn)產(chǎn)品不確認收入：

　　借：應付職工薪酬——職工福利　　　　 13.24

　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　 10

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 2.04

　　　　　　　　　　——應交消費稅　　　　　　 1.2

　?。?）將外購的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利

　?。?）將外購的液晶電視用于發(fā)放給職工作為福利

　　借：生產(chǎn)成本       140.4（80×1.5×1.17）

　　　　制造費用　　　 35.1（20×1.5×1.17）

　　　　管理費用       28.08（16×1.5×1.17）

　　　　銷售費用　　　 56.16（32×1.5×1.17）

　　　　在建工程　　　 45.63（26×1.5×1.17）

　　　　研發(fā)支出——資本化支出　　　10.53（6×1.5×1.17）

　　　　貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利           315.9

　　實際發(fā)放時：

　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利       315.9

　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　270（180×1.5）

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）　　45.9（180×1.5×17%） 

　　（4）工程項目領(lǐng)用外購原材料：

　　借：在建工程　　　58.5

　　　　貸：原材料——B材料　　50

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）　　8.5

　　領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品：

　　借：在建工程　　　90.3

　　　　貸：庫存商品——C產(chǎn)品　　75

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　15.3（90*17%）

　?。?）捐贈C產(chǎn)品：

　　借：營業(yè)外支出　　　38.5

　　　　貸：庫存商品　　　　30

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　8.5（50*17%）

　　（6）批準處理前：

　　借：待處理財產(chǎn)損溢 2.34

　　　　貸：原材料　　　2

　　應交稅費—應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）0.34

　　批準處理后：

　　借：原材料 0.08

　　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢     0.08

　　借：其他應收款　　　　　　1.16

　　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢  　　　　1.16

　　借：營業(yè)外支出　　　1.1

　　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢    1.1

　　[識記要點]

　?、賹⒆援a(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目和集體福利，以及將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人不確認收入，直接結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品，但要按照計稅價格計算銷項稅額。

　?、谟捎诠芾聿簧圃斐傻牟牧蠐p失，應將進項稅額轉(zhuǎn)出；由于核算、計量差錯造成的材料損失，進項稅額可以抵扣，不得轉(zhuǎn)出。

　?、圩灾圃牧嫌糜诠こ添椖看_認銷項稅額，外購原材料用于工程項目，要將進項稅額轉(zhuǎn)出。

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