注冊資產(chǎn)評估師考試《財務會計》復習：以資產(chǎn)進行債務重組的核算

第七章 負債

　　知識點七、以資產(chǎn)進行債務重組的核算

　　一、債務重組的概念和方式

　　債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。

　　債務重組的方式主要包括以下四種：

　?。?）以資產(chǎn)清償債務；

　　（2）將債務轉(zhuǎn)為資本；

　?。?）修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述1和2兩種方式；

　?。?）以上三種方式的組合等。

　　二、以現(xiàn)金清償債務

　　以現(xiàn)金清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入；債權(quán)人應將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出；多計提的減值準備，沖減“資產(chǎn)減值損失”。

　　上述債務的“賬面價值”如有利息的，還應加上應計未付利息，如長期借款；有溢（折）價的，還應加上尚未攤銷的溢價或減去尚未攤銷的折價（如應付債券，下同）。

　?。?）債務人的處理

　　借：應付賬款（賬面余額），

　　　　貸：銀行存款（實際支付款項）

　　　　　　營業(yè)外收入——債務重組利得

　?。?）債權(quán)人的賬務處理

　　①實際收到的現(xiàn)金金額小于重組債權(quán)賬面價值

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準備

　　　　營業(yè)外支出——債務重組損失

　　　　貸：應收賬款

　?、趯嶋H收到的現(xiàn)金金額大于重組債權(quán)的賬面價值

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準備

　　　　貸：應收賬款

　　　　　　資產(chǎn)減值損失

　　【教師提示】債務重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進行掌握，其他償債方式，均可以轉(zhuǎn)化為以現(xiàn)金償債方式。前提條件，引入輔助現(xiàn)金流的概念。

　?。?）以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債，債務人按公允價值變賣資產(chǎn)，以獲得的現(xiàn)金清償債務；

　?。?）債轉(zhuǎn)股，債務人發(fā)行股票（公允價值），以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務；

　?。?）修改債務條件，也就是“拆東墻補西墻”“借新債還舊債”。債務人以“公允價值”借入現(xiàn)金，用現(xiàn)金清償債務。

　　【教師提示】這里（3）按照公允價值借入的現(xiàn)金，實質(zhì)上是利用貨幣時間價值計算出來的，按照修改條件后的未來現(xiàn)金流量和實際利率折現(xiàn)計算出來的。

　　三、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務

　　以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：

　?。?）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按照其公允價值確認收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應的成本。

　?。?）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　?。?）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資或交易性金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入投資收益。

　　以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權(quán)人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費之間的差額，比照上述以現(xiàn)金方式重組方式處理。