內(nèi)部控制制度：企業(yè)內(nèi)部控制制度完善思

　　《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》于2008年出臺后，目前又相繼出臺了《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》（征求意見稿）和15個《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》（征求意見稿），筆者擬對征求意見稿進行相關(guān)探討。

　　一、企業(yè)內(nèi)部控制評價指引

　　一是指引的總則中應(yīng)明確提出“評價企業(yè)內(nèi)部控制的有效性是董事會的基本職責(zé)”。需要說明的是《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡稱《規(guī)范》）是指引的制定依據(jù)，其適用對象是大中型企業(yè)，《規(guī)范》在第11條明確將企業(yè)的管理層表述為“股東（大）會”、“董事會”、“監(jiān)事會”和“經(jīng)理層”，因而指引中第3條“企業(yè)主要負責(zé)人”可直接明確為董事長。這里所說的職責(zé)，包括：經(jīng)理層應(yīng)定期向董事會提供關(guān)于內(nèi)部控制制度建立并落實情況的報告，董事會需要對此報告進行分析、審示，每年至少進行一次全面的年度評價；董事會對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性提出自己的觀點，并明確表明對內(nèi)控的所有重要方面已作充分考慮，并反映了到年度報告批準(zhǔn)時的情況。二是指引中應(yīng)明確評價的范圍。被董事會評價的內(nèi)部控制應(yīng)包括所有控制，如內(nèi)部財務(wù)控制、操作控制和合規(guī)性控制等，指引中的第6、7和8條實際上反映內(nèi)部控制的幾個方面，可合并描述。同時要求內(nèi)部控制評價“以內(nèi)部環(huán)境為基礎(chǔ)”，“以生產(chǎn)經(jīng)營活動為重點”，值得商榷。如研發(fā)企業(yè)的重點就不是生產(chǎn)經(jīng)營。三是為增強指引的指導(dǎo)性，可增加董事會在內(nèi)控評價時需要考慮的問題，如企業(yè)面臨的重大風(fēng)險，這些風(fēng)險的發(fā)現(xiàn)、評估以及管理等；相關(guān)內(nèi)部控制系統(tǒng)對重大風(fēng)險的控制能力；內(nèi)控中重要缺陷的防范措施；內(nèi)部控制系統(tǒng)中需要進一步監(jiān)管的方面。四是內(nèi)部控制評價報告的內(nèi)容，需增加：（1）自上年評價以來重大風(fēng)險性質(zhì)與內(nèi)容的變化情況，以及企業(yè)應(yīng)對風(fēng)險的能力；（2）經(jīng)理層向董事會（或下屬專業(yè)委員會）匯報內(nèi)控情況的次數(shù)和主要內(nèi)容及其對持續(xù)評價內(nèi)控狀態(tài)和有效管理風(fēng)險所起的作用；（3）存在一個或多個內(nèi)部控制重大缺陷的，應(yīng)說明這些缺陷的影響。五是指引中應(yīng)明確規(guī)定如果董事會未對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行評價，應(yīng)披露原因。同時，若企業(yè)的合伙企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)沒有執(zhí)行本指引，也應(yīng)披露。

　　二、績效考評方面的應(yīng)用指引

　　《規(guī)范》在第28條將績效考評控制作為企業(yè)內(nèi)部控制的一項重要內(nèi)容，同時在第35條提出“績效考評控制要求企業(yè)建立和實施績效考評制度，科學(xué)設(shè)置考核指標(biāo)體系，對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任單位和全體員工的業(yè)績進行定期考核和客觀評價，將考核結(jié)果作為確定員工薪酬以及職務(wù)晉升、評優(yōu)、降級、調(diào)崗、辭退等的依據(jù)”?？梢钥闯?，《規(guī)范》強調(diào)的績效考評重點在于管理和操作層面。對這兩個層面的績效考評控制，需要建立有關(guān)指引對這些要求具體化，以方便企業(yè)運用，建議有關(guān)部門將此納入制定項目。筆者認為企業(yè)績效考評控制應(yīng)重點關(guān)注決策層的績效考評，即董事會的績效考評，這對提高企業(yè)治理水平、實現(xiàn)企業(yè)績效目標(biāo)有著重要意義。

　　建立反映董事會績效考評控制的指引，不僅是企業(yè)的現(xiàn)實需要，同時這一做法也與國際趨同。借鑒國外的做法，我國的指引在這方面應(yīng)明確規(guī)定企業(yè)董事會應(yīng)對企業(yè)董事會本身、董事會下屬的各重要專業(yè)委員會，以及各位董事的績效進行年度評價，評價程序由董事長確定，評價結(jié)果應(yīng)成為人員任免的依據(jù)。對董事會要重點考評：設(shè)定的績效目標(biāo)是否達到；對公司戰(zhàn)略檢測與發(fā)展所作的貢獻；為確保公司風(fēng)險管理穩(wěn)健高效所作的貢獻；董事會內(nèi)外關(guān)系處理是否有效，董事會成員的知識能力結(jié)構(gòu)是否有利于實施今后的戰(zhàn)略以使公司績效化；董事會應(yīng)對重要事件和危機問題的方式和能力；董事會與管理層、職工的溝通情況等。對董事長的考評，還應(yīng)包括：對董事會是否實施了有效的領(lǐng)導(dǎo)；與股東的關(guān)系和溝通是否實施了有效的管理；董事會內(nèi)部的關(guān)系和溝通是否富有建設(shè)性等。對非執(zhí)行董事，要重點考評：在制定公司戰(zhàn)略時相關(guān)知識與經(jīng)驗的貢獻程度，以及其知識更新情況；出席董事會有關(guān)情況的考評，包括出席率、會前準(zhǔn)備是否充分；對企業(yè)管理情況的了解程度，是否投入了充分的時間調(diào)查研究，對相關(guān)決策的熟悉程度；與董事會其他成員、相關(guān)部門負責(zé)人的關(guān)系狀況，是否相互信任、尊重、溝通和合作等。

　　三、企業(yè)內(nèi)部控制的其他應(yīng)用指引

　　一是社會責(zé)任指引中，應(yīng)明確提出董事會成員中應(yīng)有懂得環(huán)保專業(yè)知識的人員，負責(zé)處理環(huán)保事務(wù)，并創(chuàng)造條件推行環(huán)保審計。對要求企業(yè)定期發(fā)布的社會責(zé)任報告，應(yīng)規(guī)定基本內(nèi)容，如企業(yè)經(jīng)濟活動對環(huán)境的影響，企業(yè)經(jīng)濟活動對社會的影響等。二是企業(yè)文化指引中，應(yīng)明確將強化企業(yè)的風(fēng)險意識作為企業(yè)文化建設(shè)的核心內(nèi)容之一。要求企業(yè)應(yīng)將風(fēng)險管理根植于企業(yè)的價值與文化中，方法包括：整合個人目標(biāo)與組織目標(biāo)，員工的工作手冊中要明確風(fēng)險管理責(zé)任，風(fēng)險管理與員工獎懲掛鉤等。該指引的第二章關(guān)于企業(yè)文化的培育部分，其內(nèi)容要充分考慮企業(yè)組織特點、目標(biāo)任務(wù)的性質(zhì)和面臨的環(huán)境穩(wěn)定程度，不可千篇一律要求“加大投入”。建立符合企業(yè)自身特點的文化理念是關(guān)鍵，不同的文化理念，其培育方式上雖有共同點，但差別較大。三是發(fā)展戰(zhàn)略指引中有幾點值得商榷。（1）該指引中第15條“企業(yè)應(yīng)當(dāng)……以適當(dāng)?shù)男问脚栋l(fā)展目標(biāo)和戰(zhàn)略規(guī)劃，增強投資者特別是戰(zhàn)略投資者對企業(yè)發(fā)展的信心和關(guān)心度”，筆者認為欠妥。建立企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引應(yīng)把確保財務(wù)報告真實可靠作為建立內(nèi)部控制應(yīng)用指引的首要任務(wù)。如果把信息披露的目標(biāo)定位于增強投資者的信心和關(guān)注度，容易誘導(dǎo)企業(yè)提供虛假信息。應(yīng)用指引的制定者應(yīng)站在監(jiān)管者的角度，要求企業(yè)提供全面、相關(guān)、可靠的信息，以方便投資者特別是戰(zhàn)略投資者決策，維護利益相關(guān)者的利益。（2）該指引第14條的基本含義是企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略應(yīng)當(dāng)保持相對穩(wěn)定，只有外部環(huán)境發(fā)生重大變化或內(nèi)部條件發(fā)生重大變化時，才能作戰(zhàn)略調(diào)整。筆者認為不夠全面，戰(zhàn)略實施中還存在戰(zhàn)略漂移（stragegydrift）的情形，在此情形下，無論是外部環(huán)境還是內(nèi)部條件均無重大變化，但企業(yè)必須作戰(zhàn)調(diào)整。