2009年上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則監(jiān)管報告

　　至2009年，企業(yè)會計準(zhǔn)則已經(jīng)在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行了三年的時間。為切實提高上市公司財務(wù)信息披露質(zhì)量，證監(jiān)會圍繞企業(yè)會計準(zhǔn)則的執(zhí)行和相關(guān)財務(wù)信息披露做了大量的工作。一是建立和完善了證監(jiān)會系統(tǒng)內(nèi)部的綜合動態(tài)監(jiān)管體系，充分溝通協(xié)調(diào)，統(tǒng)一監(jiān)管判斷標(biāo)準(zhǔn)，全面加強(qiáng)了對上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的監(jiān)管；二是強(qiáng)化了會計專業(yè)技術(shù)問題快速反應(yīng)機(jī)制，及時明確了重大會計監(jiān)管個案的處理意見，堅決糾正個別上市公司會計處理偏離企業(yè)會計準(zhǔn)則的問題以及不當(dāng)財務(wù)信息披露行為，促進(jìn)會計處理和財務(wù)信息披露的規(guī)范化；三是適時修訂了上市公司財務(wù)信息披露規(guī)范，對定期報告的財務(wù)信息披露要求以及每股收益、凈資產(chǎn)收益率的計算方法等進(jìn)行了補(bǔ)充和調(diào)整，以適應(yīng)上市公司會計實務(wù)和資本市場會計、審計環(huán)境的變化；四是提高了監(jiān)管工作的透明度，每年根據(jù)不同情況，將執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則過程中的監(jiān)管重點、有關(guān)會計問題的監(jiān)管原則及時公開，督促上市公司、會計師事務(wù)所以及廣大投資者提高對企業(yè)會計準(zhǔn)則的理解和把握能力；五是根據(jù)上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則過程中存在的問題，及時同會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)進(jìn)行溝通協(xié)調(diào)，推動出臺會計準(zhǔn)則的具體解釋和指引，提高會計準(zhǔn)則的適應(yīng)性和可操作性。

　　企業(yè)會計準(zhǔn)則執(zhí)行以來，上市公司對企業(yè)會計準(zhǔn)則的整體理解和運(yùn)用水平不斷提高，同時，隨著資本市場的發(fā)展和新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、交易形式的涌現(xiàn)，也不斷出現(xiàn)一些新的問題和情況。在以原則為基礎(chǔ)的企業(yè)會計準(zhǔn)則框架下，證監(jiān)會從完善監(jiān)管措施、促進(jìn)資本市場健康發(fā)展出發(fā)，發(fā)現(xiàn)和解決了企業(yè)會計準(zhǔn)則執(zhí)行過程中出現(xiàn)的一系列新問題，積累了大量的實務(wù)經(jīng)驗和豐富的案例。

　　2009年是上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的第三年，在認(rèn)真總結(jié)以往年度相關(guān)工作的基礎(chǔ)上，從提高資本市場財務(wù)信息質(zhì)量的根本目標(biāo)出發(fā)，為全面掌握上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的情況，準(zhǔn)確了解上市公司財務(wù)信息披露中存在的問題，進(jìn)一步做好會計監(jiān)管工作，我們組織力量對上市公司披露的財務(wù)信息進(jìn)行了有重點的分析，分析的對象為上市公司2009年報公開披露的財務(wù)信息。分析中著重關(guān)注了《關(guān)于做好上市公司2009年年度報告及相關(guān)工作的公告》（證監(jiān)會公告[2009]34號，以下簡稱“2009年報公告”）中強(qiáng)調(diào)的交易或事項的會計處理及其信息披露，包括考慮減值準(zhǔn)備、權(quán)益性交易、遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)、收入確認(rèn)、綜合收益列報、企業(yè)合并類型、關(guān)聯(lián)交易等。另外，在分析中還重點研究了執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則以來備受市場關(guān)注的會計處理和財務(wù)信息披露項目，包括公允價值的確認(rèn)與計量、金融工具的會計核算、境內(nèi)外會計準(zhǔn)則差異情況、金融行業(yè)的會計報表和非經(jīng)常性損益項目列報等。

　　本報告根據(jù)上述年報分析工作的成果分專題匯總而成，著重闡述了2009年報分析中發(fā)現(xiàn)的企業(yè)會計準(zhǔn)則執(zhí)行和財務(wù)信息披露不規(guī)范的具體問題，包括上市公司2009年度財務(wù)報告總體情況、公允價值計量與披露等七個專題分析、后續(xù)工作安排三部分。

　　一、上市公司2009年度財務(wù)報告總體情況

　　截止到2009年12月31日，滬深證券交易所共有1,718家上市公司，除2010年1月至2月期間終止上市的*ST上航、上實醫(yī)藥、中西藥業(yè)和ST東北高外，其余1,714家公司均按期公布了2009年年度報告。本文的分析以上述1,714家上市公司公開披露的年報數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。

　　（一）盈利能力實現(xiàn)快速增長，整體收益質(zhì)量有所提升

　　總體看，2009年上市公司業(yè)績普遍有所增長，盈利能力和收益質(zhì)量均有較大幅度提升。2009年上市公司共實現(xiàn)營業(yè)收入121,672.54億元，較2008年增加4,388.45億元，同比增長3.74%；盈虧相抵后，實現(xiàn)凈利潤10,664.42億元，較2008年增加2,277.72億元，同比增長27.16％。2009年上市公司平均每股收益0.41元，同比增加0.07元，增長20.84%；平均凈資產(chǎn)收益率12.53%，同比增加0.84個百分點；1,519家公司實現(xiàn)盈利，占全部上市公司的88.63％。

　　從實現(xiàn)的利潤總額和收益質(zhì)量看，2009年上市公司凈利潤水平較2008年有較大提高。1,714家上市公司共實現(xiàn)利潤總額14,549.48億元，較2008年增加3,543.01 億元，同比增長32.19％。2009年凈利潤的增加主要源于營業(yè)利潤的增加和資產(chǎn)減值損失的大幅下降。同2008年相比，公允價值變動和營業(yè)外收支對凈利潤的影響顯著降低。從利潤構(gòu)成看，2009年營業(yè)利潤為14,067.45 億元，較2008年增加4,145.81億元，同比增長41.79％； 2009年公允價值變動為凈收益，金額為95.03 億元，而2008年公允價值變動損失為523.54億元；2009年營業(yè)外收支凈額為482.03 億元，較2008年減少603.40億元，同比下降55.59%;2009年投資收益為2,541.84億元，較2008年增加378.56億元，同比增長17.50％； 資產(chǎn)減值損失為1,543.35億元，較2008年減少2,439.95億元，同比下降61.25％。從收益質(zhì)量看，2009年扣除非經(jīng)常性損益的凈利潤為9,859.26 億元，較2008年增加1,991.34億元，同比增長25.31%。

　　（二）整體會計處理更加規(guī)范，財務(wù)信息質(zhì)量不斷提高

　　從2009年看，上市公司對準(zhǔn)則的理解和掌握程度進(jìn)一步增強(qiáng)，財務(wù)信息披露質(zhì)量進(jìn)一步提高。企業(yè)會計準(zhǔn)則執(zhí)行以來，隨著各項監(jiān)管工作的不斷完善，執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則初期出現(xiàn)的對投資性房地產(chǎn)、股份支付等新的交易或事項無所適從的局面得到緩解，市場上一度出現(xiàn)的個別公司通過大股東捐贈、破產(chǎn)債務(wù)重整等調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象得到有效遏制，絕大多數(shù)上市公司能夠嚴(yán)格執(zhí)行會計準(zhǔn)則規(guī)定，選擇恰當(dāng)?shù)臅嬚?，按照財?wù)信息披露規(guī)范的要求披露財務(wù)報告。

　　以大股東捐贈為例，由于企業(yè)會計準(zhǔn)則允許將非貨幣性資產(chǎn)交易利得和債務(wù)重組收益計入當(dāng)期利潤，2007和2008年一度出現(xiàn)了通過控股股東對上市公司進(jìn)行直接或間接的捐贈、債務(wù)豁免等調(diào)節(jié)利潤的行為。由于控股股東與上市公司間存在的特殊關(guān)系，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則及有關(guān)監(jiān)管規(guī)定，上市公司的控股股東、控股股東控制的其他關(guān)聯(lián)方、上市公司的實質(zhì)控制人等對上市公司進(jìn)行直接或間接的捐贈、債務(wù)豁免等，從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上判斷屬于資本投入性質(zhì)的，上市公司取得的經(jīng)濟(jì)利益流入應(yīng)計入所有者權(quán)益。2008年年報監(jiān)管中，曾對個別公司的大股東捐贈交易進(jìn)行個案認(rèn)定，其中有的公司因此更正了年度報告。2009年年報中，已經(jīng)鮮有公司將股東的捐贈計入當(dāng)期利潤。

　　在2009年年報披露前，證監(jiān)會公布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第15號——財務(wù)報告的一般規(guī)定》（2010年修訂）（以下簡稱15號編報規(guī)則），對財務(wù)報表附注信息的具體披露格式作出了進(jìn)一步規(guī)范，促進(jìn)了上市公司年報信息披露可比性的提高。從15號編報規(guī)則的執(zhí)行情況看，公司對同類項目的披露更加一致，財務(wù)報表附注的內(nèi)容也更加豐富，針對性更強(qiáng)，對財務(wù)數(shù)據(jù)起到了較好的解釋說明作用。例如對于母公司報表不存在可供分配的利潤，但合并報表存在較大金額的未分配利潤的情況下，上市公司在以母公司報表數(shù)字作為利潤分配基礎(chǔ)的同時，普遍對此種情況和不分配利潤的原因進(jìn)行了解釋說明，避免了投資者的誤解。同時，部分公司還結(jié)合自身實際情況，對會計政策信息作了個性化的闡述，使得報表閱讀者對會計數(shù)據(jù)反映的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有了更清晰的認(rèn)識。

　　（三）復(fù)雜會計問題不斷涌現(xiàn)，凸顯會計專業(yè)判斷影響

　　總體上看，上市公司2009年執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的問題主要表現(xiàn)在兩個方面：一是企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定的執(zhí)行問題，即《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及相關(guān)文件有明確規(guī)定，但執(zhí)行中上市公司出于各種原因未完全按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計專業(yè)判斷，如金融資產(chǎn)分類錯誤、會計估計執(zhí)行日期不當(dāng)?shù)龋欢菍τ趫?zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則后市場中新出現(xiàn)的某些復(fù)雜交易，或是需要根據(jù)會計準(zhǔn)則的原則進(jìn)行專業(yè)判斷的交易事項，實務(wù)中存在一定的會計處理爭議，需要進(jìn)一步統(tǒng)一監(jiān)管口徑及作出相關(guān)實務(wù)指引，如涉及稅收和政府補(bǔ)助項目的會計處理、商品房銷售收入的確認(rèn)時點、理財產(chǎn)品的會計核算等。

　　1.專業(yè)判斷有違企業(yè)會計準(zhǔn)則的主要問題

　　2009年年報中比較普遍的專業(yè)判斷有違企業(yè)會計準(zhǔn)則的問題集中在金融工具的會計處理、所得稅的核算、會計估計變更和前期差錯更正三個方面。

　　在金融工具相關(guān)的會計處理方面，出現(xiàn)的問題主要是金融資產(chǎn)分類不符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，特別是對持有至到期投資的理解有誤，也有個別公司將不屬于金融資產(chǎn)的項目作為金融資產(chǎn)列報。另外，部分公司并未完全以風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移作為終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的依據(jù)。

　　在所得稅的會計處理方面，較多出現(xiàn)的問題是確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)不足，部分公司并未嚴(yán)格按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合公司未來可取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額的情況確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。另外，個別公司還存在與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅的確認(rèn)不符合準(zhǔn)則規(guī)定，按稅法規(guī)定預(yù)繳所得稅的處理有誤等問題。

　　在會計估計變更方面，一些公司會計估計變更的生效日期被錯誤追溯到董事會審議通過該估計變更之前，并對2009年損益產(chǎn)生一定影響。另外，個別公司前期差錯更正存在問題，重述報表規(guī)定普遍執(zhí)行不到位。

　　2.需要進(jìn)一步研究確定監(jiān)管口徑和實務(wù)指引的問題

　　對于政府補(bǔ)助的確認(rèn)時點、調(diào)整以前年度稅款的處理、房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)時點、理財產(chǎn)品的會計處理等問題，由于會計準(zhǔn)則尚無明確規(guī)定或是有關(guān)規(guī)定過于原則，實務(wù)中的會計處理存在一定的不一致性，需要通過統(tǒng)一監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)予以規(guī)范。

　　企業(yè)會計準(zhǔn)則講解要求，除按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政府補(bǔ)助按照應(yīng)收金額計量外，其他政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)按照實際收到的金額計量，即遵循收付實現(xiàn)制確認(rèn)，與會計準(zhǔn)則本身的權(quán)責(zé)發(fā)生制存在一定矛盾，上市公司在實務(wù)中的會計處理也不一致。多數(shù)公司按講解規(guī)定在收到政府補(bǔ)助的資產(chǎn)時確認(rèn)政府補(bǔ)助收入，有部分公司將定額補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)。

　　大量公司在報表中涉及補(bǔ)繳前期所得稅、增值稅、營業(yè)稅等稅款，對于此類補(bǔ)繳的稅款是否應(yīng)追溯調(diào)整以前期間的相關(guān)報表項目，會計準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定，在會計實務(wù)中存在不同做法。有些公司認(rèn)為，補(bǔ)繳稅款行為本身說明前期存在會計差錯，因此按照會計準(zhǔn)則對前期差錯更正的規(guī)定進(jìn)行了追溯調(diào)整，部分公司因該項調(diào)整對前期已經(jīng)列報的經(jīng)營成果產(chǎn)生較大影響；有些公司認(rèn)為，確定應(yīng)繳納稅款的金額涉及會計估計和判斷，應(yīng)當(dāng)按照會計準(zhǔn)則對會計估計的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，是否調(diào)整前期報表項目視具體情況而定。

　　目前存在商品房銷售業(yè)務(wù)的上市公司較多，但準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的規(guī)定較為原則，公司對商品房銷售收入的確認(rèn)時點很不一致，對收入的可比性產(chǎn)生一定影響。例如，有的公司在收到購房者的首付款項后即確認(rèn)銷售收入，有的公司在辦理完結(jié)交房手續(xù)后確認(rèn)銷售收入，還有些公司是在簽訂銷售合同，并且建造活動基本完成，取得工程監(jiān)管部門出具的驗收合格證時確認(rèn)收入。

　　從2009年年報看，多家上市公司投資了銀行理財產(chǎn)品，所涉及的理財產(chǎn)品種類多樣，對風(fēng)險和報酬的規(guī)定也千差萬別，有些情況在會計準(zhǔn)則中沒有具體規(guī)定。年報中不同公司對同類理財產(chǎn)品在資產(chǎn)分類和計量方面很不一致，資產(chǎn)負(fù)債表中多個資產(chǎn)項目涉及理財產(chǎn)品的列報，既包括金融資產(chǎn)項目，也包括非金融資產(chǎn)項目；計量方法既包括成本法，也包括公允價值。

　　二、上市公司2009年度財務(wù)報告專題分析

　　（一）公允價值確認(rèn)、計量與披露

　　執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則以來，公允價值確認(rèn)和計量一直備受關(guān)注。特別是在2008年以來全球范圍內(nèi)爆發(fā)金融危機(jī)以后，公允價值及其經(jīng)濟(jì)影響受到質(zhì)疑。從我國資本市場的情況看，盡管公允價值的應(yīng)用日趨廣泛，但公允價值變動損益對上市公司經(jīng)營業(yè)績的影響仍然有限，同時公允價值確認(rèn)、計量與披露也不斷規(guī)范，投資者對公允價值的理解和認(rèn)同能力明顯提高。

　　1.公允價值變動對損益影響有限

　　公允價值變動損益主要包括交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債、衍生金融工具和采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)等產(chǎn)生的公允價值變動損益。2009年公允價值變動由凈損失轉(zhuǎn)變?yōu)閮羰找妫瑑羰找娼痤~占利潤總額的0.65%，對公司業(yè)績的影響較小。

　　2009年490家上市公司涉及公允價值變動損益，較2008年增加16家，涉及公允價值變動損益的公司數(shù)占上市公司總數(shù)的28.59%，從上市公司總體看，公允價值變動損益的涉及面并不廣泛。在涉及公允價值變動損益的490家上市公司中，364家為公允價值變動凈收益，總額為220.68億元；126家為公允價值變動凈損失，總額為125.65億元。從各上市公司公允價值變動損益對其利潤總額的影響看，86%的上市公司公允價值變動損益占利潤總額的比例在10%以下，其中占利潤總額比例在1%以下的公司占比為53%。

　　2. 公允價值在金融工具中的應(yīng)用

　　以公允價值計量的金融資產(chǎn)和負(fù)債包括交易性金融資產(chǎn)（包括衍生金融工具）、可供出售金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債。

　　與2008年末相比， 2009年可供出售金融資產(chǎn)的規(guī)模有所增加，而交易性金融資產(chǎn)和交易性金融負(fù)債的規(guī)模有所下降。金融類上市公司仍持有大部分金融資產(chǎn)和負(fù)債，占據(jù)主導(dǎo)地位。2009年，436家上市公司持有交易性金融資產(chǎn)，總計金額3,476.51億元，較2008年增加29家公司，金額減少1,683.09億元，同比下降32.62%；404家上市公司持有可供出售金融資產(chǎn)，總計金額41,643.70億元，較2008年增加19家，金額增加7,042.96億元，同比增加20.35%；99家上市公司報告有交易性金融負(fù)債，總計金額1,381.35億元，較2008年增加8家，金額減少871.65億元，同比減少38.69%。

　　3.以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)

　　2009年，有727家上市公司有投資性房地產(chǎn)，賬面價值為1,597.70億元，占資產(chǎn)總額的0.26%，其中26家上市公司采用公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)，期末賬面價值為366.03億元，占投資性房地產(chǎn)總額的22.91%。2009年投資性房地產(chǎn)公允價值變動凈收益39.12億元，占公允價值變動凈收益總額的41.17%，而2008年投資性房地產(chǎn)公允價值變動為凈損失0.36億元。

　　2009年，有5家上市公司調(diào)整了投資性房地產(chǎn)的會計政策，從成本模式改為公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。這5家公司因改變投資性房地產(chǎn)計量模式，增加2008年末凈資產(chǎn)4.86億元，確認(rèn)2009年公允價值變動收益7.96億元。

　　從投資性房地產(chǎn)公允價值的確定方法看，有15家上市公司采用了中介機(jī)構(gòu)提供的房地產(chǎn)評估價格，8家上市公司參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格確定，1家上市公司按照第三方調(diào)查報告確定公允價值。

　　（二）資產(chǎn)減值現(xiàn)狀及影響

　　1.對上市公司凈利潤的影響大幅降低

　　1,714家上市公司2009年資產(chǎn)減值損失合計為1,541.62億元，較2008年的4,017.21億元減少2,475.59億元，同比下降61.62%。從減值損失對凈利潤的影響看，2009年資產(chǎn)減值損失占凈利潤的比例為13.56%，較2008年的44.72%下降31.16個百分點，對凈利潤的影響較2008年大幅降低。

　　目前的資產(chǎn)減值損失主要包括壞賬損失、存貨跌價損失、可供出售金融資產(chǎn)減值損失、持有至到期投資減值損失、商譽(yù)減值損失等共17項。從各項資產(chǎn)減值損失增減變動情況可見，除了長期股權(quán)投資、在建工程和無形資產(chǎn)這三項資產(chǎn)的減值損失2009年比2008年有所增長外，其余各項資產(chǎn)的減值損失2009年均比2008年下降，其中可供出售金融資產(chǎn)減值損失減少金額，達(dá)到982.60億元，其次是存貨減值損失，減少金額為601.37億元。另外，貸款損失和固定資產(chǎn)減值損失也分別較2008年下降430.81和277.94億元。

　　從各項資產(chǎn)減值損失占資產(chǎn)減值損失總額的比例看，2009年資產(chǎn)減值損失的主要來源是應(yīng)收款項（壞賬）、固定資產(chǎn)和貸款這三項資產(chǎn)產(chǎn)生的減值損失，金額分別為930.67、217.38、179.24億元，占減值損失總計的比例分別為60.37%、14.10%、11.63%。

　　2.存貨減值相關(guān)問題

　　受宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的影響，主要原材料的市場價格在2008年底到2009年上半年經(jīng)歷了大幅波動，反映在財務(wù)報表上，非金融類上市公司在2008年年報中普遍計提了大額的存貨減值準(zhǔn)備，總計金額為689.53億元，占當(dāng)年非金融類上市公司各類減值準(zhǔn)備總和的45.45%；在2009年其中大部分存貨跌價準(zhǔn)備得到轉(zhuǎn)回，2009年凈計提金額為88.18億元，占當(dāng)年非金融類上市公司資產(chǎn)減值損失總和的15.71%。

　　存貨減值的主要問題是可變現(xiàn)凈值的確定，在資產(chǎn)負(fù)債表日前后市場價格出現(xiàn)大幅波動的情況下，是否使用資產(chǎn)負(fù)債表日后信息及如何使用相關(guān)信息是計提存貨減值準(zhǔn)備的重點和難點。對于可變現(xiàn)凈值，上市公司通常采取的會計政策是“按照存貨的估計售價減去估計的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定。”，但多數(shù)公司并未直接在報表中進(jìn)一步說明如何進(jìn)行可變現(xiàn)凈值的“估計”，少數(shù)公司提到要考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項但也未說明如何考慮。我會曾于2009年12月向執(zhí)行上市公司年度財務(wù)報告審計工作的會計師事務(wù)所發(fā)放調(diào)查問卷，了解實務(wù)中到底采用哪一時點的價格來作為確定存貨可變現(xiàn)凈值的基礎(chǔ)。根據(jù)收回的45家會計師事務(wù)所的58份調(diào)查問卷，有33位被調(diào)查人認(rèn)為，應(yīng)采用年度資產(chǎn)負(fù)債表日的市場價格，同時考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項期間價格波動的影響；有13位被調(diào)查人認(rèn)為，應(yīng)采用年度資產(chǎn)負(fù)債表日的市場價格，不考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的影響；有12位被調(diào)查人認(rèn)為，應(yīng)采用存貨預(yù)期實現(xiàn)銷售時的市場價格，該預(yù)期實現(xiàn)銷售的時點可能會在年度報告發(fā)布日之后?？梢姡瑢崉?wù)中對該問題確實存在不同觀點，當(dāng)存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日后價格波動較大時，確定存貨可變現(xiàn)凈值是否考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的影響，將對存貨減值的計提產(chǎn)生很大影響，一定程度造成會計信息可比性下降。

　　我們認(rèn)為，對于存貨跌價準(zhǔn)備，可變現(xiàn)凈值的確定應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日估計的存貨市場價格為基礎(chǔ)，并適當(dāng)考慮存貨的實際用途、以及資產(chǎn)負(fù)債表日后存貨市場價變化。對資產(chǎn)負(fù)債表日后的存貨市場價格變化的考慮是有前提條件的，那就是導(dǎo)致存貨市場價格變化的各種因素和條件必須在資產(chǎn)負(fù)債表日即已經(jīng)存在，而且這個趨勢是繼續(xù)的，不能夠接受完全脫離實際的對存貨計價的估計。

　　3.可供出售金融資產(chǎn)減值

　　可供出售金融資產(chǎn)的減值損失主要存在于銀行、保險公司、證券公司等金融類上市公司。在各類減值損失中，可供出售金融資產(chǎn)減值損失2009年同比下降金額。

　　對于可供出售金融資產(chǎn)的減值，上市公司應(yīng)當(dāng)考慮其公允價值持續(xù)下跌的時間及幅度，同時結(jié)合被投資單位所處市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等制定明確的計提政策。從2009年年報披露情況看，部分上市公司對可供出售金融資產(chǎn)計提減值的判斷在會計政策中做出了較為具體的描述，有的公司披露了定性的標(biāo)準(zhǔn)，也有的公司披露了定量的標(biāo)準(zhǔn)，使投資者對公司計提可供出售金融資產(chǎn)減值的原因和適當(dāng)性有了更清晰的了解。披露的定性標(biāo)準(zhǔn)包括發(fā)行方經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本；發(fā)行方發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難；因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易等。披露的定量標(biāo)準(zhǔn)主要包括公允價值相對于成本的下跌幅度、波動率和下跌的持續(xù)時間，例如降幅累計超過60％、公允價值持續(xù)低于其成本超過12個月等。

　　（三）金融類上市公司年報分析

　　截止到2009年12月31日，在深滬交易所掛牌交易的金融類上市公司共有31家，其中銀行類14家，保險類3家，證券類11家，金融信托類3家。金融類上市公司盡管數(shù)目不多，但規(guī)模普遍較大，在A股市場占有較高比重。31家金融類上市公司的總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、營業(yè)總收入、凈利潤和市值分別占全部上市公司的76.36%、33.01%、14.80%、48.35%及30.03%。

　　1.銀行類上市公司資產(chǎn)負(fù)債表日后計提的一般準(zhǔn)備

　　根據(jù)相關(guān)監(jiān)管規(guī)定，商業(yè)銀行的一般準(zhǔn)備余額原則上不低于風(fēng)險資產(chǎn)期末余額的1%，并應(yīng)于2010年6月30日之前提足。截止到2009年12月31日，14家上市銀行計提的一般準(zhǔn)備共計2,801.99億元（包含各銀行境外子公司根據(jù)當(dāng)?shù)乇O(jiān)管要求計提的一般準(zhǔn)備），較2008年末增加26.40%。14家上市銀行均在資產(chǎn)負(fù)債表日（2009年12月31日）后經(jīng)董事會會議提出2009年度利潤分配方案，其中13家銀行包括對一般準(zhǔn)備的計提，銀行對此項資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的會計處理存在兩種的做法：一是作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項，調(diào)整增加報告年度一般準(zhǔn)備余額；二是作為資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項，在附注中披露。

　　2.銀行類上市公司表外項目披露情況

　　根據(jù)14家上市銀行年報披露的信息，上市銀行的表外項目主要包括或有事項、擔(dān)保物信息、受托業(yè)務(wù)、衍生金融工具等。

　　或有事項包括未決訴訟、信貸承諾等。對于未決訴訟，2009年年報中共有13家上市銀行披露了銀行作為被告的未決訴訟案件涉案標(biāo)的，14家銀行披露了未決訴訟的預(yù)計負(fù)債金額。對于信貸承諾，10家銀行披露了貸款承諾的信息，11家銀行披露了信用卡承諾信息，還有8家銀行披露了信貸風(fēng)險加權(quán)金額。對于其他承諾事項，14家上市銀行均披露了經(jīng)營租賃承諾、資本支出承諾和債券承兌承諾，有10家上市銀行還披露了證券承銷承諾的信息。

　　對于受托業(yè)務(wù)，大部分銀行披露的是委托貸款業(yè)務(wù)和委托理財業(yè)務(wù)情況。其中12家銀行有委托貸款的相關(guān)信息；11家銀行披露了委托理財?shù)南嚓P(guān)信息。對于代客理財業(yè)務(wù)，銀行在理財產(chǎn)品發(fā)行中承擔(dān)的角色不同，銀行作為理財產(chǎn)品參與方在現(xiàn)金流、風(fēng)險、報酬及控制等方面的涉入程度也可能不同，因此對代客理財業(yè)務(wù)相關(guān)資產(chǎn)是否需要納入銀行資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)需要進(jìn)行判斷。

　　對于衍生金融工具，有13家上市銀行按照類別披露衍生金融工具的名義金額和公允價值，但是對幣種分析和流動性分析披露并不一致。

　　3.保險公司會計政策變更的影響

　　上市的三家保險公司均同時在境內(nèi)外發(fā)行股份，2009年保險合同的分拆、重大保險風(fēng)險測試和保險合同準(zhǔn)備金的計量等會計處理規(guī)定進(jìn)行了調(diào)整，保險公司均按照會計政策變更對前期報表數(shù)據(jù)進(jìn)行了追溯調(diào)整。

　　從會計政策變更對股東權(quán)益和凈利潤的影響看，三家保險上市公司2008年末追溯調(diào)整前后的股東權(quán)益分別為2,666億元和2,911億元，追溯調(diào)整增加股東權(quán)益245億元，但三家保險公司中只有一家股東權(quán)益增加，另兩家追溯調(diào)整后的股東權(quán)益較追溯調(diào)整前下降；2008年追溯調(diào)整前后的凈利潤分別為124.93億元和235.76億元，追溯調(diào)整增加凈利潤110.83億元。從對保險業(yè)務(wù)收入和保戶儲金及投資款的影響看，追溯調(diào)整前的保險業(yè)務(wù)收入和保戶儲金及投資款分別為5,189.78億元和92.59億元，追溯調(diào)整后的金額分別為4,305.11億元和1,989.94億元，同比分別減少17.05%和增加2,149.20%。從對保險合同準(zhǔn)備金的影響看，2008年追溯調(diào)整前后的保險合同準(zhǔn)備金分別為14,451.23億元和11,776.00億元，追溯調(diào)整累計減少保險合同準(zhǔn)備金103.31億元，主要是壽險責(zé)任準(zhǔn)備金。

　　（四）境內(nèi)外財務(wù)報告差異情況

　　1.準(zhǔn)則差異進(jìn)一步縮小

　　2009年公布年報的1714家內(nèi)地上市公司中，共有61家同時在香港發(fā)行了H股。根據(jù)A+H股上市公司公布的年報，61家A股和H股公司報告的凈利潤分別為7,005億元和7,052億元，凈資產(chǎn)分別為48,500億元和48,404億元，凈利潤差異為46億元，凈資產(chǎn)差異為-117億元，上述兩項差異較2008年分別減少84億元和290億元，同比分別下降64.62%和71.25,境內(nèi)外準(zhǔn)則差異進(jìn)一步縮小。

　　2.現(xiàn)存主要差異項目及原因

　　從09年年報看，現(xiàn)存的差異大部分是實務(wù)中的執(zhí)行差異，主要包括改制中評估增值及后續(xù)計量造成的差異，維簡費(fèi)、安全生產(chǎn)費(fèi)和煤礦行業(yè)專項基金差異，政府補(bǔ)助確認(rèn)和計量差異，BOT項目核算差異等四項差異。

　　前兩項執(zhí)行差異產(chǎn)生的主要原因是國內(nèi)經(jīng)濟(jì)政策與境外不同，造成會計處理的結(jié)果不同。《公司法》、《國有資產(chǎn)評估管理辦法》（國務(wù)院91號令）及有關(guān)財務(wù)規(guī)定對必須或者可以進(jìn)行資產(chǎn)評估的場合、評估的范圍、評估方法等做出規(guī)定，《高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用財務(wù)管理暫行辦法》要求石油天然氣和煤炭采選等行業(yè)計提維簡費(fèi)和安全生產(chǎn)費(fèi)等，而國外不存在類似情況。

　　對于政府補(bǔ)助收入確認(rèn)，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在取得國家補(bǔ)助時，如果國家相關(guān)文件明確要求計入資本公積的，不作為政府補(bǔ)助處理。在A股財務(wù)報表中，公司在取得此類國家補(bǔ)助并計入資本公積時，并未相應(yīng)增加國家持股比例及相應(yīng)的收益權(quán)，H股財務(wù)報表中按照實質(zhì)重于形式原則將此類雖要求計入資本公積，但未增加國家權(quán)益的事項作為政府補(bǔ)助處理，并確認(rèn)相關(guān)損益，由此造成部分A+H股上市公司境內(nèi)外財務(wù)報告存在差異。

　　對于BOT項目，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號》中對BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入確認(rèn)的規(guī)定，項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入。按照國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，項目公司即使未提供實際建造服務(wù)，也可以按照估計的毛利率確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本。

　　（五）控制的認(rèn)定及有關(guān)問題

　　1. 認(rèn)定為控制的通常持股比例

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定?？刂?，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。從2009年度報告中披露的情況來看，50%以上的持股比例并非是上市公司判斷對被投資單位是否存在控制的絕對標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)控股股東或?qū)嶋H控制人的持股比例低于50%時，仍判斷存在控制的情況主要分散在持股比例40-50%的區(qū)間內(nèi)，持股比例在30-40%的情況也比較多見，同時還有少數(shù)案例的持股比例在20-30%區(qū)間內(nèi)，個別極端的案例持股比例在10-20%的區(qū)間之內(nèi)。

　　2.認(rèn)定為控制的主要理由

　　從上市公司披露的存在控制的理由來看，大多集中在以下兩種情形：

　　第一，在被投資單位董事會上擁有半數(shù)以上表決權(quán)。表決權(quán)是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補(bǔ)虧損方案、內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本管理制度等事項持有的表決權(quán)。根據(jù)公司法的規(guī)定，對于公司制企業(yè)來說，上述事項的表決權(quán)通常在股東大會（股東會）或董事會，如果一家公司或一投資者在被投資單位董事會或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)，則能夠控制董事會或類似機(jī)構(gòu)的會議，從而主導(dǎo)公司董事會的經(jīng)營決策，使該公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動在這家公司或這位投資者的控制下進(jìn)行，使被投資單位成為事實上的子公司。需要強(qiáng)調(diào)的是，對于判斷的依據(jù)是在被投資單位董事會上擁有半數(shù)以上表決權(quán)的情況，董事會必須能夠控制被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營決策，且董事會決議需要半數(shù)以上董事通過即可。

　　第二，通過與其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。這種情況是指母公司與其他投資者共同投資某企業(yè)，母公司與其中的某些投資者簽訂書面協(xié)議，受托管理和控制該被投資單位，從而在被投資單位的股東大會和董事會上擁有該被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。在這種情況下，母公司對這一被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策擁有控制權(quán)。

　　從年報披露看，仍然存在控制的理由不充分或明顯存在瑕疵的情形，比較常見的問題包括：（1）為被投資單位第一大股東，即判斷存在控制。通常情況下，第一大股東的身份，并不足以支持上市公司能夠決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策、并擁有能據(jù)以從被投資單位的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。（2）法定代表人、董事長、高級管理人員由投資方公司指派，即判斷存在控制。對于公司制企業(yè)來說，其財務(wù)和經(jīng)營決策是由董事會或類似機(jī)構(gòu)決定的，因此，即便法定代表人、董事長或高級管理人員由投資方公司指派，也不能證明存在控制。

　　（六）非經(jīng)常性損益情況

　　非經(jīng)常性損益是客觀評價企業(yè)盈利能力的一項重要監(jiān)管指標(biāo)。從2009年年報披露情況看，非經(jīng)常性損益對上市公司整體損益影響不大，但對個別上市公司的盈虧仍具有實質(zhì)性影響。

　　1.對上市公司整體損益影響不大

　　1,714家上市公司2009年非經(jīng)常性損益凈額合計數(shù)為805億元，較2008年增加286億元；非經(jīng)常性損益占凈利潤的比例為7.55%，較2008年度上升了1.36個百分點。其中，非經(jīng)常性損益為凈收益的公司為1446家，占上市公司總數(shù)的84.36%，收益總額為899億元。從非經(jīng)常性損益對凈利潤的影響看，多數(shù)上市公司非經(jīng)常性損益對2009年度凈利潤的影響不大，1,714家上市公司中有1,318家公司非經(jīng)常性損益對其凈利潤的影響小于50%，占全部公司的76.90%。

　　2.對個別公司的盈虧產(chǎn)生較大影響

　　1,714家公司中有184家公司非經(jīng)常性損益占凈利潤比例的絕對值在50%以上，占上市公司整體的10.73%；其中ST類公司為88家，占全部ST類公司的47.31%。212家公司非經(jīng)常性損益占凈利潤比例的絕對值在100%以上，占上市公司總數(shù)的12.37%；其中ST類公司為63家，占ST類公司總數(shù)的33.87%?？鄢墙?jīng)常性損益后，191家公司凈利潤由盈轉(zhuǎn)虧，4家公司由虧轉(zhuǎn)盈，其中有54家ST類公司通過非經(jīng)常性損益實現(xiàn)了由虧轉(zhuǎn)盈。有63家ST公司的非經(jīng)常性損益貢獻(xiàn)率超過了100%，占ST公司總數(shù)的33.87%。

　　從近三年的情況看，1714家上市公司中近三年均依靠非經(jīng)常性損益實現(xiàn)盈利的公司有25家，占公司總數(shù)的1.46%；其中ST類公司為11家。

　　3.主要非經(jīng)常性損益項目

　　從各非經(jīng)常性損益項目的金額看，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價值變動損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益占非經(jīng)常性損益總計金額的比例至高，2009年度該項金額總計294億元，占非經(jīng)常性損益總計的36.51%；其次是計入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助，2009年該項金額合計為275億元，占非經(jīng)常性損益總計的34.15%；第三為非流動性資產(chǎn)處置損益，該項金額為167億元，占非經(jīng)常性損益總額的20.74%。

　　從公司的影響面看，非經(jīng)常性損益各項目中其他營業(yè)外收入和支出、非流動性資產(chǎn)處置損益和計入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助等項目出現(xiàn)的頻率較高，出現(xiàn)的公司家數(shù)分別為1,644家、1,601家和1,452家。

　　交易價格顯失公允的交易產(chǎn)生的超過公允價值部分的損益、因不可抗力因素，如遭受自然災(zāi)害而計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)公允價值變動產(chǎn)生的損益等其他項目出現(xiàn)的頻率相對較少，出現(xiàn)公司家數(shù)占公司總數(shù)的比重相對較低。

　　通過非經(jīng)常性損益實現(xiàn)扭虧為盈的191家公司中，非流動資產(chǎn)處置損益，債務(wù)重組，政府補(bǔ)助，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價值變動損益以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益是實現(xiàn)盈利的主要手段。

　　4.非經(jīng)常性損益列報的主要問題

　　《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號——非經(jīng)常性損益》將非經(jīng)常性損益定義為：“與公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)無直接關(guān)系，以及雖與正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)特殊和偶發(fā)性，影響報表使用人對公司經(jīng)營業(yè)績和盈利能力做出正常判斷的各項交易和事項產(chǎn)生的損益”。多數(shù)公司均能按照上述定義披露非經(jīng)常性損益項目，非經(jīng)常性損益認(rèn)定存在的主要問題在于對稅收優(yōu)惠等政府補(bǔ)助項目不同公司存在不同的判斷。根據(jù)規(guī)定，計入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助屬于非經(jīng)常性損益，但與企業(yè)業(yè)務(wù)密切相關(guān)，按照國家統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)定額或定量享受的政府補(bǔ)助除外。在對是否與企業(yè)業(yè)務(wù)密切相關(guān)、是否屬于按照一定標(biāo)準(zhǔn)定額或定量計算、是否能夠持續(xù)享受方面，不同企業(yè)存在不同的判斷。

　　（七）其他綜合收益項目

　　其他綜合收益項目的列報是2009年年報中新增的內(nèi)容，上市公司需在利潤表中列報包括凈利潤及其他綜合收益組成的綜合收益信息，同時在附注中要求詳細(xì)披露其他綜合收益的具體構(gòu)成項目、相關(guān)的所得稅影響以及原計入其他綜合收益、當(dāng)期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息。從年報披露情況看，其他綜合收益項目對上市公司總體影響不大，但是由于消化理解時間較短等原因，部分公司對其他綜合收益項目的披露存在一定問題。

　　1.其他綜合收益的總體情況

　　1714家上市公司中，有839家公司披露了其他綜合收益項目，占公司總數(shù)的48.95%；披露的其他綜合收益金額合計為768億元，較2008年的-1,908億元增加了2,675億元；2009年其他綜合收益占綜合收益總額的比例為6.32%。2009年上市公司其他綜合收益實現(xiàn)凈收益的公司581家，占上市公司總數(shù)的33.90%。凈收益總額為978億元，主要來自可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得，而在2008年可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生了大額的損失。從其他綜合收益占綜合收益總額的比例看，絕大多數(shù)上市公司2009年度其他綜合收益對綜合收益總額的影響不大，僅有17家公司其他綜合收益影響綜合收益總額的盈虧。

　　2.各其他綜合收益項目情況

　　其他綜合收益主要包括以下內(nèi)容：（1）可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得（損失）；（2）按照權(quán)益法核算的在被投資單位其他綜合收益中所享有的份額；（3）現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得（或損失）；（4）外幣財務(wù)報表折算差額；（5）其他，如：自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日導(dǎo)致的其他資本公積的增加，及處置時的轉(zhuǎn)出；計入其他資本公積的，滿足運(yùn)用套期會計方法條件的境外經(jīng)營凈投資套期產(chǎn)生的利得或損失中有效套期的部分以及其后續(xù)的轉(zhuǎn)出。

　　從上述其他綜合收益項目在上市公司中出現(xiàn)的頻率和總計金額看，其他綜合收益主要來自于可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得（損失），2009年437家上市公司報告了該項目，占報告有其他綜合收益的公司的52.09%，可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得（損失）合計為611 億元，占全部其他綜合收益的79.56% 。外幣財務(wù)報表折算差額和按照權(quán)益法核算的在被投資單位其他綜合收益中所享有的份額對公司的影響面也較大，現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得（或損失）等其他項目出現(xiàn)的頻率相對較少，金額也較低。

　　3.其他綜合收益判定中存在的主要問題

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，“其他綜合收益”項目用來反映企業(yè)根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定未在損益中確認(rèn)的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額，也就是企業(yè)非日?；顒铀纬苫虬l(fā)生且不計入當(dāng)期損益的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益變動但與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出。09年年報中發(fā)現(xiàn)一些公司將其他綜合收益簡單的理解為資本公積的變動，將權(quán)益性交易、指定計入資本公積項目核算的國家劃入資產(chǎn)等導(dǎo)致的資本公積增加均列入其他綜合收益。

　　從上述定義看，其他綜合收益與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)，也與權(quán)益性交易無關(guān)。其他綜合收益與權(quán)益性交易在具體表現(xiàn)形式上有很大不同，從交易對象看，權(quán)益性交易的對象主要是公司股東，而其他綜合收益項目涉及的對象為股東之外的第三方；從未來期間能否轉(zhuǎn)入損益看，權(quán)益性交易一般不可重分類調(diào)整入“凈利潤”，而其他綜合收益項目在有關(guān)收益實現(xiàn)后，應(yīng)重分類調(diào)整計入“凈利潤”。

　　三、后續(xù)工作安排

　　（一）及時處理年報分析結(jié)果，繼續(xù)加強(qiáng)會計監(jiān)管工作

　　在年報分析過程中，我們積累了大量的準(zhǔn)則執(zhí)行監(jiān)管問題和典型監(jiān)管案例，我們將在總結(jié)分析的基礎(chǔ)上，繼續(xù)加強(qiáng)定期報告會計準(zhǔn)則執(zhí)行監(jiān)管。

　　1.糾正會計準(zhǔn)則和財務(wù)信息披露不規(guī)范的問題

　　年報分析中發(fā)現(xiàn)的部分問題在準(zhǔn)則及有關(guān)監(jiān)管文件中有明確規(guī)定，但執(zhí)行中公司出于各種原因未按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，如金融資產(chǎn)分類錯誤、會計估計執(zhí)行日期不當(dāng)?shù)?。對于此部分有違會計準(zhǔn)則不當(dāng)和財務(wù)信息披露規(guī)范的問題，將進(jìn)一步核實情況后，區(qū)別處理：對其中因濫用會計政策，導(dǎo)致財務(wù)報告虛假陳述、重大錯報的上市公司，一經(jīng)查實，從嚴(yán)處罰；對于對公司財務(wù)報表影響重大且涉及專業(yè)判斷的會計處理問題，將約見相關(guān)人員談話，充分聽取報表編制者和審計師的意見，保證處理結(jié)果的公正性；對于其中特別復(fù)雜的會計問題，將通過現(xiàn)場檢查、立案稽查等方式進(jìn)一步核實有關(guān)情況。

　　2.明確監(jiān)管判斷口徑，督促會計準(zhǔn)則在上市公司范圍內(nèi)的一致執(zhí)行

　　對于年報分析中關(guān)注到的一些公司在操作中存在不一致的情況，我們將在歸納整理相關(guān)案例和會計處理方法的基礎(chǔ)上，盡快明確監(jiān)管意見，以監(jiān)管問題解答等方式統(tǒng)一證監(jiān)會系統(tǒng)內(nèi)部的監(jiān)管判斷口徑，并通過適當(dāng)方式公開我們的監(jiān)管意見。

　　3.關(guān)注、研究特殊行業(yè)收入確認(rèn)等典型會計問題

　　年報分析中搜集到特殊行業(yè)收入確認(rèn)等典型的會計處理案例，由于會計準(zhǔn)則尚無規(guī)定或規(guī)定過于原則，上市公司在實際處理過程中需要進(jìn)一步指導(dǎo)和規(guī)范。我們將對特殊行業(yè)公司及創(chuàng)業(yè)板公司涉及到的創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式的會計核算等問題進(jìn)行深入研究，及時解決創(chuàng)新業(yè)務(wù)的各類會計處理問題。

　　（二）完善財務(wù)信息披露規(guī)范，切實提高信息披露質(zhì)量

　　1.全面評價15號編報規(guī)則的執(zhí)行情況

　　我們已經(jīng)根據(jù)年報披露情況，逐項分析、全面評價15號編報規(guī)則的執(zhí)行情況，認(rèn)真查找問題，包括規(guī)則本身不完善需要改進(jìn)的項目、執(zhí)行中容易出現(xiàn)不同理解的項目、需要強(qiáng)調(diào)以確保嚴(yán)格遵守的項目等。在全面評價的基礎(chǔ)上，將通過適當(dāng)方式加強(qiáng)對15號編報規(guī)則執(zhí)行的指導(dǎo)，并針對其他綜合收益等信息披露薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)一步明確披露要求。

　　2.重申前期財務(wù)信息更正及相關(guān)重述報告要求

　　按照《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第19號——財務(wù)信息的更正及相關(guān)披露》（“19號披露規(guī)則”）的規(guī)定，發(fā)生前期差錯的情況下，公司應(yīng)對已經(jīng)披露的前期報表進(jìn)行重述并聘請會計師對更正后的報告進(jìn)行審計，但實務(wù)中此項規(guī)定的執(zhí)行并不到位。近年來，在披露財務(wù)報告的當(dāng)年更正已披露的財務(wù)報告的現(xiàn)象較多，盡管前期差錯可能對以往年度的財務(wù)報告產(chǎn)生重大影響，但極少有公司對以往年度的財務(wù)報告進(jìn)行重述并聘請會計師重新審計。我們將對前期差錯對以往年度財務(wù)報告的影響進(jìn)行深入研究，在此基礎(chǔ)上明確19號披露規(guī)則的適用情況和范圍，嚴(yán)肅前期差錯更正的相關(guān)會計處理和審計要求，遏制濫用前期差錯更正的行為。

　　3.研究內(nèi)部控制相關(guān)信息披露要求

　　《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引將自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時上市的公司施行，并自2012年1月1日起，在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市的公司施行。按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求，上市公司需披露年度自我評價報告，并聘請會計師事務(wù)所對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計并出具審計報告。我們將進(jìn)一步研究明確對于與財務(wù)報告內(nèi)部控制相關(guān)的信息披露要求，密切關(guān)注內(nèi)部控制相關(guān)要求的執(zhí)行效果和影響。

　　（三）主動參與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則修訂，不斷增強(qiáng)中國監(jiān)管機(jī)構(gòu)話語權(quán)

　　2010年4月，財政部發(fā)布了《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，明確了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則持續(xù)國際趨同的方向。在實現(xiàn)中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的背景下，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的制定和修訂對我國上市公司會計核算和財務(wù)信息披露可能產(chǎn)生較為直接的影響，我們將密切關(guān)注這一問題，主動參與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的各項修訂工作，積極反饋我們的意見和要求。

　　一方面，我們將充分利用公開征求意見等環(huán)節(jié)積極向國際會計準(zhǔn)則理事會反饋意見，并通過國際證監(jiān)會聯(lián)合組織等國際組織積極反映我們對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的意見和建議，限度爭取國際會計準(zhǔn)則理事會更多地考慮我國資本市場對會計準(zhǔn)則的要求。另一方面，我們將就準(zhǔn)則持續(xù)趨同與相關(guān)部門積極協(xié)調(diào)，在推動我國會計準(zhǔn)則完善的同時，妥善解決執(zhí)行新的會計要求可能帶來的各類銜接問題，限度降低會計準(zhǔn)則變動對上市公司的不利影響。另外，在關(guān)注國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的同時，我們也在積極關(guān)注美國等一些國家會計準(zhǔn)則的進(jìn)展以及對我國企業(yè)可能產(chǎn)生的潛在影響。