內(nèi)外資企業(yè)所得稅的合并是我國企業(yè)參與國際競爭的現(xiàn)實要求，也是我國稅制改革的必然趨勢。兩稅統(tǒng)一后的稅法，相對于外商投資企業(yè)而言，在稅率、稅收優(yōu)惠等方面，均有明顯的不同，外商投資企業(yè)所得稅稅負(fù)將上升，這些不同決定了外商投資企業(yè)在進行所得稅稅收籌劃時，應(yīng)重新定位，創(chuàng)新思維，規(guī)劃籌劃的思路，才能達(dá)到節(jié)稅增收的目的。

　　兩稅未合并時外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃思路

　　在維護國家權(quán)益的基礎(chǔ)上，為了充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠在吸引外資中的重要作用，兩稅未合并時，我國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅立法，遵循“稅負(fù)從輕、優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡”的原則，因此，較之內(nèi)資企業(yè)，外商投資企業(yè)在稅收政策上享受更多的優(yōu)惠。

　　外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃的重點不同于內(nèi)資企業(yè)。首先，從所得稅稅前扣除項目進行稅收籌劃不是籌劃的重點。原因是外商投資企業(yè)的許多稅前扣除項目，如工資、公益救濟性捐贈支出等可據(jù)實扣除，因此稅收籌劃的重點和關(guān)鍵不在于此，所得稅稅收籌劃的重點和關(guān)鍵在如何利用外商投資企業(yè)的特定的稅收優(yōu)惠上。具體籌劃思路為：

　　利用“兩免三減半”（即生產(chǎn)性外商投資企業(yè)經(jīng)營期10年以上，從獲利年度開始，2年免征，3年減半征收企業(yè)所得稅）的期限優(yōu)惠進行節(jié)稅。外商投資企業(yè)稅籌劃的重點之一，就是利用“兩免三減半”的期限優(yōu)惠，合理安排企業(yè)的盈利期，推遲獲利年份，以獲取少交所得稅或遞延繳交所得稅的好處。

　　利用投資于特定區(qū)域和行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策籌劃。我國稅法規(guī)定在經(jīng)濟特區(qū)、沿海經(jīng)濟開發(fā)區(qū)、國家級經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)以及高新技術(shù)開發(fā)區(qū)設(shè)立企業(yè)，享受減免稅以及低稅率的優(yōu)惠。為了鼓勵和引導(dǎo)外商向能源、交通等重要項目投資建設(shè)，國家對其給予優(yōu)惠的減免稅待遇。如對從事港口、碼頭建設(shè)的中外合作經(jīng)營企業(yè)，在海南經(jīng)濟特區(qū)、上海浦東新區(qū)設(shè)立的從事機場、港口、碼頭、鐵路、公路、電站、煤礦、水利等基礎(chǔ)設(shè)施項目和從事農(nóng)業(yè)開發(fā)經(jīng)營的，期限在15年以上者，從開始獲利年度起，第一年至第五年免征企業(yè)所得稅，第六年至第十年減半征收企業(yè)所得稅，其企業(yè)所得稅稅率減按15%。

　　利用再投資退稅優(yōu)惠政策籌劃達(dá)到節(jié)稅目的。由于外商投資企業(yè)的外國投資者從企業(yè)取得的利潤直接增加該企業(yè)注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營期不少于五年的，經(jīng)投資者申請，稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可退還其再投資部分已繳納的40%的所得稅稅款（按比例退稅）。如果外國投資者將從外商投資企業(yè)取得的利潤在中國境內(nèi)直接再投資舉辦、擴建產(chǎn)品出口企業(yè)或者先進技術(shù)企業(yè)，經(jīng)營期不少于5年的，經(jīng)過投資者申請，稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可以全部退還再投資部分所繳納的所得稅稅款（全額退稅）。所以，利用再投資退稅，也成為外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃的一個重點。

　　兩稅合并后外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃思路

　　兩稅統(tǒng)一后，上述各種稅收優(yōu)惠政策已經(jīng)取消，兩稅的基本稅率也統(tǒng)一為25%，傳統(tǒng)的籌劃方法已經(jīng)無效，外商投資企業(yè)應(yīng)重新定位所得稅稅收籌劃思路，具體思路為“實現(xiàn)一個轉(zhuǎn)變”和“一個有效”。

　　（一）實現(xiàn)外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃重點的轉(zhuǎn)變

　　合并后的《企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新《企業(yè)所得稅法》）與合并前的所得稅法相比，主要內(nèi)容之一是統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，放寬了成本費用的扣除標(biāo)準(zhǔn)和范圍，外商投資企業(yè)與內(nèi)資企業(yè)基本處于公平競爭的平臺，在這一平臺上，外商投資企業(yè)所得稅稅收籌劃的重點應(yīng)從用足用活稅收優(yōu)惠，轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的稅收籌劃。

　　以盡量合法地減少收入總額，增加允許扣除的成本費用、稅金和損失為主線，貫穿企業(yè)經(jīng)營中稅收籌劃的全過程。應(yīng)納稅所得額和稅率是決定企業(yè)稅負(fù)的兩個要素，在收入確定的前提下，稅前可扣除成本費用的增加，必然會減少應(yīng)納稅所得額。例如合并后的企業(yè)所得稅統(tǒng)一了計稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn)、廣告費扣除標(biāo)準(zhǔn)等，為企業(yè)通過籌劃最大限度地增加稅前扣除的成本費用提供了空間，因此成本費用將成為外商投資企業(yè)今后稅收籌劃的一項重要內(nèi)容。

　　充分用好稅法允許“選擇”的事項，盡量合法地推遲所得稅納稅時間，利用貨幣的時間價值，增加企業(yè)當(dāng)期的運營資金。外商投資企業(yè)可在固定資產(chǎn)折舊方式、存貨計價方式、壞賬損失的處理方法、無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)的攤銷期限上加以選擇。如符合稅法規(guī)定允許采用加速折舊的固定資產(chǎn)，在一般情況下，宜選用加速折舊法計提折舊，以獲取“直線法”所不具有的延期納稅的好處。又如我國稅法允許各項存貨的發(fā)出或者領(lǐng)用，其實際成本價的計價方法，可以在先進先出法、移動平均、加權(quán)平均和后進先出法等方法中選用。因此，一般來說，在存貨價格預(yù)計不斷上漲的情況下，應(yīng)選擇后進先出法，而在存貨價格預(yù)計不斷下降的情況下，應(yīng)選擇先進先出法；在存貨價格波動較大的情況下，則宜采用加權(quán)平均法或移動平均法，以獲取延期納稅的好處，增加企業(yè)的運營資金。再如壞賬損失的處理，稅法及現(xiàn)行財務(wù)制度和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》均規(guī)定，企業(yè)可以選擇備抵法，也可選擇直接沖銷法。一般情況下，選擇備抵法，通過提取壞賬準(zhǔn)備金，就可以增加當(dāng)期扣除項目，降低當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，從而減輕企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)，即使兩種方法計算的應(yīng)納稅所得額相等，也會因備抵法將企業(yè)的一部分利潤后移，使企業(yè)能夠獲得延遲納稅和增加企業(yè)運營資金的好處。

　　充分利用財務(wù)會計制度規(guī)定進行稅收籌劃。眾所周知，在確定應(yīng)納稅所得額時，財務(wù)會計制度規(guī)定與稅法有沖突時，應(yīng)以稅法為準(zhǔn)，但是當(dāng)某一具體事項如果稅法對其沒有規(guī)定，則以會計制度規(guī)定為準(zhǔn)。因此，充分利用財務(wù)會計制度進行稅收籌劃，就存在一定的籌劃空間。如外商投資企業(yè)可以按照財務(wù)會計制度規(guī)定，通過對長期股權(quán)投資會計核算方法的選擇和債券溢價、折價攤銷方法的選擇，達(dá)到節(jié)稅的目的。具體處理如下：如果企業(yè)對被投資企業(yè)沒有控股的目的，應(yīng)選擇成本法進行核算，因為成本法是在被投資企業(yè)宣告發(fā)放股利或?qū)嶋H收到股利時確認(rèn)投資收益�；�于宣告發(fā)放股利或?qū)嶋H發(fā)放股利的時間往往是在資產(chǎn)負(fù)債表日后，投資收益不計入當(dāng)年的納稅所得，而并入下一年度納稅所得，從而延緩了所得稅的交納時間，增加了企業(yè)的運營資金，而選擇權(quán)益法則得不到此好處。因為權(quán)益法在年度終了，必須按投資比例確認(rèn)投資收益，只要被投資企業(yè)盈利，即使其未將已實現(xiàn)的收益分配給投資企業(yè)，投資企業(yè)仍然要在本年度確認(rèn)投資收益，交納企業(yè)所得稅。對于債券溢價、折價攤銷方法的選擇，在一般情況下，納稅人選擇實際利率法攤銷債券溢價，直線法攤銷債券折價，可以獲得節(jié)稅效應(yīng)。

　　充分利用虧損彌補規(guī)定，合理歸屬所得年度。合理歸屬所得年度是指利用合理的手段將所得歸屬在能負(fù)擔(dān)最低稅負(fù)的年度內(nèi)，實現(xiàn)納稅最優(yōu)化。合并后的企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的年度虧損，可以用下一年度的所得彌補，下一年度所得不足彌補時，可以逐年延續(xù)彌補，但是延續(xù)彌補期最長不得超過5年，如果企業(yè)5年內(nèi)的所得不夠彌補，就必須在五年后用稅后利潤彌補。因此，在制定企業(yè)財務(wù)計劃時，首先有必要利用合理的手段，將五年以后的所得提前到五年內(nèi)，達(dá)到節(jié)稅目的。其次盡量避免出現(xiàn)前盈后虧的情況，因為企業(yè)出現(xiàn)前盈后虧，則虧損部分，就只能用虧損后的盈利補虧，不能用以前年度的盈利彌補。這樣，在同樣的時期內(nèi)，如果稅前累計利潤總額相同的情況下，勢必造成前期多納稅或損失了貨幣的時間價值。

　　充分利用有關(guān)納稅人規(guī)定，合并后的企業(yè)所得稅法規(guī)定以公司法人為基本納稅單位，不具備法人資格的機構(gòu)不是獨立納稅人，這和原來獨立核算但不具備法人資格的分支機構(gòu)也需獨立納稅的規(guī)定有很大不同。企業(yè)把設(shè)立在各地的子公司改變?yōu)榉止�司，使其失去獨立納稅資格，就可以由總公司匯總繳納企業(yè)所得稅。這樣做的好處是：各分公司間的收入、成本費用可以相互彌補，實現(xiàn)均攤，避免出現(xiàn)各分公司稅負(fù)嚴(yán)重不均的現(xiàn)象，達(dá)到虧損不納稅、盈利少納稅的目的。

　　（二）統(tǒng)籌兼顧以進行有效稅收籌劃

　　企業(yè)在進行稅收籌劃時，除了會產(chǎn)生直接的籌劃成本，如外聘稅務(wù)師或會計師、律師籌劃發(fā)生的成本費用支出，企業(yè)財務(wù)部門自身進行稅收籌劃產(chǎn)生的人力、財力成本外，還會產(chǎn)生多種非稅成本，如機會成本、財務(wù)報告成本、違規(guī)成本等，因此統(tǒng)籌兼顧，考慮多種成本，是外商投資企業(yè)在兩稅合并后，進行所得稅稅收籌劃的重要思路。所謂“有效稅收籌劃”，就是全面考慮稅收籌劃給企業(yè)帶來的收益，大于其相應(yīng)成本包括直接籌劃成本與非稅成本的稅收籌劃行為。直接稅收籌劃成本容易量化，而非稅成本的量化卻不太直觀。統(tǒng)籌兼顧，進行有效稅收籌劃，重點應(yīng)放在減少非稅成本這一塊上。

　　合理避稅，減少所得稅稅收籌劃風(fēng)險。為了減少所得稅稅收籌劃風(fēng)險，外商投資企業(yè)的稅收籌劃，首先必須以遵守稅收法律、法規(guī)和政策為前提，只有在這一前提下，才能保證所設(shè)計的經(jīng)濟活動、納稅方案為稅務(wù)主管部門所認(rèn)可，否則會受到相應(yīng)的懲罰，并承擔(dān)法律責(zé)任，給企業(yè)帶來更大的損失。其次應(yīng)以企業(yè)依法取得并保存會計憑證或記錄，正確進行納稅申報，及時、足額繳納稅額為保證，這樣，才可避免出現(xiàn)關(guān)于稅收方面的處罰。

　　著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的輕重，兼顧稅種與稅種之間的籌劃。納稅人在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中涉及流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)稅、行為稅等多種稅收，因此企業(yè)在所得稅的稅收籌劃上，亦涉及上述稅種的多方位的籌劃。在進行外商投資企業(yè)所得稅的稅收籌劃時，不應(yīng)孤立進行，而應(yīng)與其他稅種的籌劃綜合考慮，特別應(yīng)兼顧所得稅與流轉(zhuǎn)稅之間的籌劃，全面考慮企業(yè)總體稅負(fù)的高低，避免產(chǎn)生流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)是減少了，但所得稅的稅收卻大大增加了，企業(yè)總體稅負(fù)并未下降，導(dǎo)致稅收籌劃失敗的結(jié)果。

　　綜合考慮非稅成本，做到有效稅收籌劃。綜合考慮非稅成本，做到有效稅收籌劃，就是要考慮稅收籌劃的機會成本、財務(wù)成本等，不要為稅收籌劃而籌劃，如企業(yè)在進行所得稅的籌劃時，往往選擇投資給出大量稅收優(yōu)惠的特定的產(chǎn)業(yè)、特定的地區(qū)。但這些特定的產(chǎn)業(yè)往往投資收益率低，風(fēng)險高于其他產(chǎn)業(yè)；特定的地區(qū)（西部地區(qū)、老少邊窮地區(qū)）往往投資的基礎(chǔ)設(shè)施環(huán)境、市場、人們觀念等環(huán)境不如一般地區(qū)，這往往構(gòu)成稅收籌劃的機會成本。再如對上市公司而言，企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)，是要維持財務(wù)報告利潤的穩(wěn)定，以達(dá)到企業(yè)價值最大化的財務(wù)目標(biāo)。當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)本期利潤沒有達(dá)到預(yù)期水平，則需要通過利潤前推方式增加本期利潤，以達(dá)到穩(wěn)定公司股票價格、維護公司形象，增強企業(yè)在股票市場的再融資能力的目標(biāo)，而在此時，如果企業(yè)還采用將本期利潤后移，加速折舊、存貨后進先出（通脹時期）等擴大成本費用項目方法進行所得稅的籌劃，顯然是不合適的，會帶來企業(yè)財務(wù)報告方面的非稅成本。