契稅籌劃須注意限制條件

　　《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（國稅發(fā)〔2003〕184號(hào)，以下簡稱“184號(hào)文件”）對(duì)企業(yè)合并、分立、股份制改造等事項(xiàng)，制定了一些契稅優(yōu)惠政策，并明確優(yōu)惠政策執(zhí)行到2005年底。為了繼續(xù)支持企業(yè)改組改制，《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于延長企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知》（財(cái)稅〔2006〕41號(hào)）將184號(hào)文件的執(zhí)行期限延長至2008年底。此后，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知》（國稅函〔2006〕844號(hào)，以下簡稱“844號(hào)文件”）對(duì)部分優(yōu)惠政策進(jìn)一步明確了限制條件。納稅人在進(jìn)行改組改制時(shí)，應(yīng)當(dāng)針對(duì)這些限制條件，進(jìn)行必要的納稅籌劃。

　　例1：張某以其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的全部房產(chǎn)、土地作為投資，與他人共同組建甲公司。用于投資的房產(chǎn)、土地的評(píng)估價(jià)值為500萬元（當(dāng)?shù)匾?guī)定契稅稅率為4%，下同）。

　　張某應(yīng)繳納契稅：500×4%＝20（萬元）

　　籌劃方案：

　　184號(hào)文件第七條規(guī)定：“企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。”844號(hào)文件規(guī)定：“184號(hào)文件第七條中規(guī)定的‘同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間’，是指母公司與其全資子公司之間、母公司所屬的各個(gè)全資子公司之間的關(guān)系，以及同一自然人設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)之間、同一自然人設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與一人有限責(zé)任公司之間的關(guān)系。”

　　本例中，張某可以先用其個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的房產(chǎn)投資成立一人有限責(zé)任公司，然后一人有限公司再通過吸收新股東變更為甲公司。根據(jù)上述規(guī)定，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與一人有限公司屬于同一投資主體，其房產(chǎn)和土地的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移不需要繳納契稅，企業(yè)增資擴(kuò)股也不需要繳納契稅，按此方案實(shí)施可少繳契稅20萬元。

　　例2：A公司購買了B企業(yè)（個(gè)人獨(dú)資企業(yè)）全部資產(chǎn)和債務(wù)，實(shí)現(xiàn)了合并。B企業(yè)房產(chǎn)、土地的評(píng)估價(jià)值為1000萬元。

　　184號(hào)文件第三條規(guī)定：“兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個(gè)企業(yè)，對(duì)其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅?！?44號(hào)文件規(guī)定：“184號(hào)文件第二、三、四條中所謂‘企業(yè)’，是指法人企業(yè)。”因?yàn)楸纠蠦企業(yè)不是法人企業(yè)，所以A公司取得B企業(yè)房產(chǎn)、土地應(yīng)繳納契稅40萬元（1000×4%）。

　　籌劃方案：

　　B企業(yè)可以先改制為一人有限公司，然后A公司再吸收合并一人有限公司。因?yàn)橐蝗擞邢薰緦儆诜ㄈ似髽I(yè)，所以A公司吸收合并一人有限公司取得房產(chǎn)、土地，不需要負(fù)擔(dān)契稅。

　　例3：乙公司分立為丙公司和丁公司。乙公司原有趙、錢、孫、李四名股東，分立后丙公司股東為趙、錢，丁公司股東為孫、李。乙公司原有房產(chǎn)、土地的評(píng)估價(jià)值為2000萬元，分立后丙公司和丁公司各取得房產(chǎn)、土地1000萬元。

　　184號(hào)文件第四條規(guī)定：“企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上投資主體相同的企業(yè)，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅?！?44號(hào)文件規(guī)定：“184號(hào)文件第四條規(guī)定的‘企業(yè)分立’，僅指新設(shè)企業(yè)、派生企業(yè)與被分立企業(yè)投資主體完全相同的行為?！币?yàn)楸纠蟹至⒑蟮男略O(shè)企業(yè)與被分立企業(yè)的投資主體不完全相同，所以丙公司和丁公司取得原乙公司房產(chǎn)、土地，應(yīng)當(dāng)分別繳納契稅40萬元（1000×4%）。

　　籌劃方案：

　　乙公司可以先分立出投資主體完全相同的丙公司和丁公司，即丙公司和丁公司投資主體均為趙、錢、孫、李，然后孫、李將其持有的丙公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給趙、錢，趙、錢將其持有的丁公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給孫、李。按此方案實(shí)施后，分立環(huán)節(jié)和股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)均不需要繳納契稅，因此可少負(fù)擔(dān)契稅80萬元（40＋40）。