外商投資房地產(chǎn)企業(yè)預繳所得稅會計處理

　　國家稅務總局2001年12月發(fā)文：國稅發(fā)[2001]142號《國家稅務總局關(guān)于外商投資房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營企業(yè)所得稅管理問題的通知》（以下簡稱《通知》），進一步嚴格要求：企業(yè)預售房地產(chǎn)的。其取得的預收款，應按國稅發(fā)[1995]153號《國家稅務總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營征收所得稅有關(guān)問題的通知》的規(guī)定，預征企業(yè)所得稅。

　　《通知》還進一步明確規(guī)定采用預售款銷售的收入確定原則：采取分期付款或預售方式銷售的，以合同約定的付款時間為銷售收入的實現(xiàn)。也就是說開發(fā)企業(yè)在收到預收款時就要確認銷售收入的實現(xiàn)；而《企業(yè)會計制度》規(guī)定收入確認條件是：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；③與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；④相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。在實際操作過程中。開發(fā)企業(yè)主要是以銷售發(fā)票的開具來確認銷售收入的實現(xiàn)。這就要求開發(fā)企業(yè)在實務中注意處理好稅務與會計的關(guān)系。

　　《通知》要求企業(yè)取得預售款時，預繳企業(yè)所得稅。但開發(fā)企業(yè)在計提、預繳預收賬款所得稅時的會計賬務處理一直沒有明文規(guī)定，各個企業(yè)在實際操作中也有很多不同處理方法。

　　例：某外商投資房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）主要從事普通住宅的開發(fā)、建設(shè)及其銷售，所得稅適用稅率33％。2002年新開工“遠景花園”項目預收款情況如下：

　　一、2002年1月8日收到預收款50萬元時（注：本文暫不考慮預收款涉及到的營業(yè)稅及附加）：

　　借：銀行存款　　 500000

　　　貸：預收賬款　　 500000

　　二、2002年1月份“遠景花園”項目“預收賬款”貸方累計發(fā)生額為600萬元，月末計提預收款所得稅＝預收款×預計利潤率×適用稅率＝600× 5％×33％＝9.9萬元，其中5％為普通住宅的預計利潤率（詳參照蘇國稅發(fā)[96]047號文執(zhí)行）：

　　借：待攤費用一預收賬款所得稅　　 99000

　　　貸：應交稅金——應交預收賬款所得稅　　99000

　　這就要求企業(yè)在實務中做好“分類銷售臺賬”，按具體不同項日分設(shè)，并把同一項目中的普通住宅、別墅、商鋪區(qū)分開。在預收款轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務收入”時，要在分類臺賬中登記，以便年終匯算清繳時統(tǒng)計數(shù)據(jù)。 2002年2、3月分別計提“遠景花園”項目預收款所得稅5萬元、4.2萬元，分錄同上。

　　三、2002年4月初上繳第一季度預收款所得稅，9.9＋5＋4.2＝9.1萬元 借：應交稅金——應交預收賬款所得稅　　191000 貸：銀行存款 191000 同樣，企業(yè)二、三、四季度分別計提、上繳50萬元、42.8萬元、30萬元，全年累計上繳“遠景花園”項目預收款所得稅141.90萬元，分錄同上。即“遠景花園”項目全年預售8600萬元（8600×5％×33％＝141.90萬元）。

　　四、2002年度終了，匯算清繳所得稅，全年 主營業(yè)務收入 6500萬元 利潤總額　　 520萬元 同時“分類銷售臺賬”統(tǒng)計顯示“遠景花園”項目全年預收款轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務收入”2000萬元，即全年“主營業(yè)務收入”6500萬元個含“遠景花園”項目2000萬元；

　　下面分兩種情況討論：

　?。?）如果企業(yè)經(jīng)稅務主管部門2001年度核定“可結(jié)轉(zhuǎn)下一年未彌補完的虧損額”為600萬元，且假定2002年無納稅調(diào)整項日。那么企業(yè)2002年度： 凈利潤　　520萬元 可全部用于彌補以前年度虧損，無需繳納企業(yè)所得稅?！斑h景花園”項目實現(xiàn)的2000萬元收入所對應的已上繳預收款所得稅：2000×5％×33％＝33萬元應退回給企業(yè)，企業(yè)收到時：

　　借：銀行付款　　 330000

　　　貸：待攤費用——預收賬款所得稅　　330000

　?。?）如果企業(yè)沒有需要彌補的以前年皮虧損，2002年也無納稅調(diào)整項目，此時 利潤總額　　520萬元 所得稅　　 171.60萬元 凈利潤　　 348.40萬元 “遠景花園”項目實現(xiàn)的2000萬元收入所對應的已上繳預收款所得稅：2000×5％×33％＝33萬元，要作如下結(jié)轉(zhuǎn)：

　　借：所得稅　　 330000

　　　貸：待攤費用——預收賬款所得稅　　330000

　　同時，

　　借：本年利潤　　330000

　　　貸：所得稅 330000

　　上述兩種情況中“待攤費用——預收賬款所得稅”的余額都為141.90－33＝108.90萬元，對應為“遠景花園”新項目“預收賬款”余額8600－2000＝6600萬元應預繳的所得稅：6600×5％×33％＝108.90萬元。 實務中增設(shè)“應交稅金——應交預收賬款所得稅”科目，是為了區(qū)別于企業(yè)每季度正常銷售收入產(chǎn)生的利潤應預繳所得稅：“應交稅金——應交所得稅”，也為了便于復核“應交稅金——應交預收賬款所得稅”的發(fā)生額與“待攤費用——預收賬款所得稅”的對應關(guān)系。 預收賬款計提的所得稅不應計入當年損益，增設(shè)“待攤費用——預收賬款所得稅”科目，區(qū)別于計入當年損益“所得稅”科目。