摘　要：面對近年來“審計風(fēng)暴”的出現(xiàn)，如何界定和規(guī)范我國CPA的審計責(zé)任已成為急待解決的問題，針對我國CPA審計責(zé)任形成原因、歸責(zé)原則等進(jìn)行分析并對科學(xué)界定和規(guī)范審計責(zé)任提出建議和解決問題的思路。

　　關(guān)鍵詞：注冊會計師；審計責(zé)任；界定；規(guī)范

　　世紀(jì)之交，我國社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展正朝著“建設(shè)小康社會”方向闊步前進(jìn)，隨著國家職能的轉(zhuǎn)變、經(jīng)濟(jì)體制改革的深入發(fā)展、法制的不斷建立健全，我國正由一個傳統(tǒng)的“農(nóng)業(yè)型”國家轉(zhuǎn)變?yōu)椤肮穹ㄖ菩汀钡膰?。作為起步和發(fā)展較之于西方國家晚的新興中介服務(wù)行業(yè)———注冊會計師行業(yè)已經(jīng)出現(xiàn)并緩慢發(fā)展，注冊會計師的審計責(zé)任也逐步成為社會各界關(guān)注的焦點。

　　一、注冊會計師審計責(zé)任的界定

　?。ㄒ唬徲嬝?zé)任的內(nèi)涵

　　注冊會計師審計法律責(zé)任是一種受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，獨立審計的關(guān)鍵作用是通過其監(jiān)督、鑒證和評價職能降低或控制所審計的財務(wù)信息風(fēng)險。包括對客戶的責(zé)任、對與客戶有利害關(guān)系的第三方的責(zé)任、對被審計單位的責(zé)任；同時，因為審計外溢性的存在，還會使注冊會計師擔(dān)負(fù)著對政府、對公眾的社會責(zé)任等。

　　（1）職業(yè)責(zé)任———注冊會計師對出具的審計報告的真實性、合法性和公允性負(fù)責(zé)

　　1.會計界對審計責(zé)任的認(rèn)定———過程的合法與否。

　　從會計界的觀點來看，判定虛假審計報告主要依據(jù)于《中華人民共和國注冊會計師法》，即判定審計報告虛假的關(guān)鍵是：①執(zhí)業(yè)過程沒有恪守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；②不符合審計重要性要求。所以，會計師事務(wù)所或注冊會計師是以其在執(zhí)業(yè)中是否遵循獨立審計準(zhǔn)則作為解脫其法律責(zé)任的依據(jù)，強調(diào)的“真實性”是指“程序的真實”、“過程的真實”。

　　2.法律界對審計責(zé)任的認(rèn)定———結(jié)果的合法與否。在法律訴訟中，法律界則是以當(dāng)事人在執(zhí)業(yè)中是否有過錯來判斷其應(yīng)否承擔(dān)法律責(zé)任，所要求的真實是指“內(nèi)容的真實”、“結(jié)果的真實”，不僅僅是程序的真實，認(rèn)為只要報告的結(jié)論與實際不符，就應(yīng)定性為虛假報告。

　　（2）法律責(zé)任

　　注冊會計師審計法律責(zé)任則是審計者、審計委托者、被審計者及有聯(lián)系的各方在審計活動中所形成的相互責(zé)任關(guān)系。

　　我國有關(guān)法律規(guī)定了注冊會計師所要承擔(dān)的法律責(zé)任。注冊會計師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任。這此法律責(zé)任條款散見于《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律規(guī)定中。

　?。ǘ徲嬝?zé)任形成的原因

　　（1）客觀原因

　　1.市場需求的扭曲是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的環(huán)境因素。

　　作為一種特殊的“商品”，審計的供應(yīng)應(yīng)該是應(yīng)所有者的主動需求而產(chǎn)生的。但實際情況是：我國的審計需求更多的是國家行政主管部門的要求所致。所以，被審計單位、甚至作為委托人“購買”審計的動因不是應(yīng)企業(yè)提高管理水平的要求，而是因為企業(yè)要“過關(guān)”。審計因不被需求而不被重視，包括公眾對注冊會計師行業(yè)潛在意識的不配合就不足為奇了。

　　2.審計組織的經(jīng)濟(jì)壓力是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)因素。

　　我國的審計組織長期以來實行的“制”使得會計師事務(wù)所很難適應(yīng)突然與母體脫離的“衣來伸手、飯來張口”的生存狀態(tài)，進(jìn)入市場后，要能生存下去首先要解決經(jīng)濟(jì)壓力問題，事務(wù)所要自收自支，以創(chuàng)收來抵補成本開支后才能談得上發(fā)展壯大。

　　客觀上，事務(wù)所實際與其原有單位仍然有著千絲萬縷的聯(lián)系。行政干預(yù)的存在產(chǎn)生了“聽指揮的被動審計”現(xiàn)象，進(jìn)而產(chǎn)生審計責(zé)任；另外，生存壓力使得事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)以外有很多諸如代理記賬、代理編表、代理納稅等代理業(yè)務(wù)，此時，注冊會計師既是會計人員，又是審計人員，為日后審計責(zé)任的產(chǎn)生埋下隱患。再有，行業(yè)壟斷、地域封鎖等“地方保護(hù)主義”導(dǎo)致的不公平競爭使得事務(wù)所紛紛降低執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來遷就客戶、滿足客戶的不合理要求，故而造成因缺乏審計人員必要的“謹(jǐn)慎性”而導(dǎo)致審計責(zé)任的進(jìn)一步擴(kuò)大。

　　主觀上，事務(wù)所內(nèi)控制度的不健全和事務(wù)所組織模式的缺陷導(dǎo)致審計責(zé)任有了滋生和發(fā)育的“溫床”卻沒有控制責(zé)任的有效措施和抵御責(zé)任的賠償能力，就出現(xiàn)了一旦審計責(zé)任引發(fā)訴訟案件，往往導(dǎo)致事務(wù)所的最終解體。

　　3.客戶（委托人）的會計責(zé)任是與審計責(zé)任容易混淆的相關(guān)責(zé)任，也是審計責(zé)任被擴(kuò)大的誘因。

　　會計責(zé)任和審計責(zé)任是密切聯(lián)系而又有所區(qū)別的兩個概念。

　?。?）會計責(zé)任是指企業(yè)的經(jīng)營管理人受所有人委托所承擔(dān)的會計核算和管理方面的職能，會計責(zé)任直接導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營失敗。包括：①健全企業(yè)內(nèi)部控制制度；②提供真實的、公允的會計信息；③對受托資產(chǎn)經(jīng)營管理的保值增值。具體條款散見于相關(guān)法律條款中。

　?。?）審計責(zé)任是指注冊會計師對自己的評價和鑒證所負(fù)的責(zé)任，具體指其對審計報告負(fù)責(zé)，可分為職業(yè)責(zé)任和法律責(zé)任。

　　注冊會計師不是企業(yè)報表質(zhì)量的絕對保證人和責(zé)任人。注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中要依據(jù)其職業(yè)判斷執(zhí)業(yè)，而審計判斷是基于會計判斷之上的再判斷，市場不規(guī)范下導(dǎo)致依賴會計職業(yè)判斷的審計職業(yè)判斷出錯幾率增加。由于判斷上的失誤造成的審計責(zé)任應(yīng)區(qū)別于因職業(yè)道德敗壞造成的審計責(zé)任。

　　會計責(zé)任和審計責(zé)任的難以區(qū)分，是導(dǎo)致許多注冊會計師事務(wù)所面臨“審計風(fēng)暴”的原因之一。

　　4.審計風(fēng)險的增加是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的風(fēng)險因素。

　　現(xiàn)代審計方法已經(jīng)由傳統(tǒng)的賬簿審計發(fā)展到制度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險基礎(chǔ)審計，無論是制度基礎(chǔ)審計還是風(fēng)險基礎(chǔ)審計，都是有針對性地選擇部分會計資料進(jìn)行抽樣檢查，樣本與總體的異質(zhì)性使抽樣審計成為無過錯虛假審計報告的重要原因之一。

　　5.相關(guān)法律法規(guī)的不完善是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的法律因素。

　　首先，會計規(guī)范的不完善是導(dǎo)致虛假財務(wù)報告產(chǎn)生的原因之一，主要有如下三方面：一是會計制度的建設(shè)滯后于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，企業(yè)會計師對制度沒有規(guī)定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只能根據(jù)會計準(zhǔn)則的概括性要求作出具體的會計處理，這種處理結(jié)果容易使投資者對財務(wù)報告的理解產(chǎn)生歧義。二是會計規(guī)范之間的相互矛盾，企業(yè)會計師可以根據(jù)情況各取所需。三是會計規(guī)范對現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理規(guī)定的缺陷。由此所產(chǎn)生的虛假財務(wù)報告完全符合或至少不違反現(xiàn)行會計規(guī)范，CPA的審計報告只能對其進(jìn)行肯定證明。

　　其次，《證券法》和《注冊會計師法》強調(diào)的是工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，然而《公司法》、《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律中強調(diào)注冊會計師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的聯(lián)系。這些法律的不同規(guī)定，而相關(guān)的司法解釋又不一致，使實際司法判決不一。因此協(xié)調(diào)各法之間的矛盾是目前注冊會計師行業(yè)較為重要的問題。

　　另外，審計的取證深度、廣度與審計時間有限之間的矛盾（如要求事務(wù)所每年的頭三個月要完成企業(yè)去年的審計報告）、審計事后事項的發(fā)生、審計報告簽署日期的確定、審計準(zhǔn)則的超前性與注冊會計師職業(yè)謹(jǐn)慎認(rèn)定之間的矛盾性等等，在客觀上都導(dǎo)致了難以界定審計責(zé)任。

　?。?）主觀原因

　　1.審計期望差距的存在是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的社會因素，構(gòu)成了注冊會計師審計責(zé)任形成的機(jī)理。

　　審計期望差距是指審計委托者、利益相關(guān)者、社會大眾等對審計質(zhì)量的期望與注冊會計師、會計師事務(wù)所、自律組織等對審計質(zhì)量的期望之間的差異。由于公眾和業(yè)界之間存在著不同的考慮問題的角度，故審計期望差距的存在是客觀、永久的。雖然在某一特定的歷史時期，這一差距可能趨于接近，之后又可能開始加大，但從總體上講，隨著公眾對注冊會計師的職責(zé)及審計目標(biāo)的逐步了解和理解，公眾期望會緩慢下調(diào)；隨著注冊會計師執(zhí)業(yè)水平的不斷提高，業(yè)界期望逐漸上升。兩種期望的下調(diào)與上升使得審計期望逐漸接近，但是，這種趨勢是一個緩慢的過程，而且只能接近，不能彌合。審計期望差距的這一特性與注冊會計師審計法律責(zé)任的內(nèi)涵是相一致的。

　　2.公眾自我保護(hù)意識和法院判例示范是注冊會計師審計責(zé)任進(jìn)一步擴(kuò)大的心理因素。

　　隨著法制教育的廣泛普及，社會公眾的法律意識逐步強化、自我保護(hù)意識增強，因而公眾日益注重利用法律手段來解決利益沖突和糾紛；而且，由于注冊會計師在眾多民事糾紛的司法審理中，多次敗訴，也誘導(dǎo)了部分原告追加會計師為被告。這些都促成了注冊會計師法律責(zé)任的產(chǎn)生。

　　3.某些注冊會計師執(zhí)業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平低下是注冊會計師審計責(zé)任產(chǎn)生的道德因素。

　　二、審計責(zé)任歸責(zé)原則的分析

　　注冊會計師專家民事責(zé)任制度的核心是歸責(zé)原則，因為它決定著責(zé)任的構(gòu)成要件、舉證責(zé)任的承擔(dān)、免責(zé)條件、損害賠償?shù)脑瓌t和方法、減輕責(zé)任的根據(jù)等。

　?。ㄒ唬┛蛇x歸責(zé)原則

　　1.無過錯責(zé)任原則

　　無過錯責(zé)任原則的特點是不管當(dāng)事人是否存在過錯，只要其他侵權(quán)條件成立就必須承擔(dān)民事責(zé)任。如實行該原則，將大大增加注冊會計師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險，而會計師也將大大提高審計費用，將責(zé)任轉(zhuǎn)嫁到委托者身上，這些都將不利于注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。

　　2.過錯責(zé)任原則

　　在過錯責(zé)任原則下，無過錯即無責(zé)任，即使造成了事實上的侵權(quán)行為，只要當(dāng)事人沒有過錯就不必承擔(dān)民事責(zé)任。

　　3.推定過錯責(zé)任原則

　　推定過錯責(zé)任原則的實質(zhì)仍然是過錯責(zé)任，只是實行舉證責(zé)任倒置，由侵權(quán)當(dāng)事人而非受害人承擔(dān)舉證責(zé)任，如果侵權(quán)當(dāng)事人不能證明自己無過錯或損害是由受害人自己造成，就推定侵權(quán)人存在過錯，必須承擔(dān)民事賠償責(zé)任。

　　4.公平責(zé)任原則

　　而對于法律未有明確規(guī)定適用無過錯責(zé)任原則，而采用過錯責(zé)任原則又顯失公平時，就應(yīng)該采用公平原則，由有關(guān)當(dāng)事人合理分擔(dān)責(zé)任。

　　我的分析：CPA民事責(zé)任固然不宜采用無過錯責(zé)任原則歸責(zé)，對于一般的CPA侵權(quán)責(zé)任采用過錯責(zé)任原則或推定過錯責(zé)任原則歸責(zé)也許有一定合理性。但如果對于CPA無過錯的虛假審計報告，采用過錯責(zé)任或推定過錯責(zé)任，則至少存在下列問題：一是削弱了CPA提高審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量的動力和壓力。過錯責(zé)任原則和推定過錯責(zé)任原則均意味著CPA不必為無過錯虛假審計報告承擔(dān)任何民事責(zé)任。如果CPA遵循了審計準(zhǔn)則，就不管真正的審計質(zhì)量如何，不管審計報告是否真實，都與自己利益無關(guān)，將會導(dǎo)致CPA在執(zhí)業(yè)過程中重形式而輕實質(zhì)，重過程而輕結(jié)果，片面追求程序和形式。而且在以獨立審計準(zhǔn)則這個由CPA內(nèi)部自律組織主導(dǎo)制定的行業(yè)執(zhí)業(yè)規(guī)則來評判CPA執(zhí)業(yè)有無過錯的情況下，CPA出于行業(yè)利益保護(hù)目的，可能會放松自律質(zhì)量要求，制定更寬松的執(zhí)業(yè)規(guī)則，從而削弱CPA提高審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量的內(nèi)在動力和外部壓力。二是可能誘發(fā)CPA的舞弊行為。一些不良CPA可以在審計判斷抽樣時有意識地選擇存在重大錯弊概率較小的樣本，甚至在隨機(jī)抽樣和判斷抽樣中“不巧”選中有重大錯誤的樣本就重新抽樣，直至得到所希望的樣本結(jié)果。而這種舞弊能經(jīng)受嚴(yán)格的同業(yè)復(fù)查，推定過錯也對其無可奈何，這些不良CPA完全可以用一大堆經(jīng)過選擇的審計證據(jù)來“證明”自己是如何勤勉盡責(zé)，從而輕易逃避應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任。

　　綜上所述，面對會計界與司法界的對立，從民法的基本原則出發(fā)，充分考慮會計界的生存空間，借鑒國際通行的做法，我們認(rèn)為：注冊會計師的民事責(zé)任宜以推定過錯責(zé)任原則為其歸責(zé)原則。

　　（二）CPA責(zé)任性質(zhì)———次要按份責(zé)任、不是連帶責(zé)任

　　依據(jù)連帶責(zé)任，受害人有權(quán)向共同侵權(quán)人的任何一人或者數(shù)人請求承擔(dān)全部侵權(quán)的民事責(zé)任，已承擔(dān)全部民事責(zé)任者可向其他共同侵權(quán)人和共同危險行為人進(jìn)行追償。連帶責(zé)任對外是一個完整的責(zé)任，每個連帶責(zé)任人都要對整個責(zé)任負(fù)責(zé)。按份責(zé)任則可以分成不同的份額，每個責(zé)任人僅僅對自己的份額承擔(dān)責(zé)任，而不是每個責(zé)任人對整體承擔(dān)責(zé)任。

　　明確CPA承擔(dān)次要按份責(zé)任，可以避免使無過錯的CPA比有過錯的財務(wù)報告造假者承擔(dān)更多的民事責(zé)任。特別是在證券市場中，上市公司造假行為曝光時常常已是資不抵債，無力承擔(dān)賠償責(zé)任。于是許多投資者便把目光瞄向CPA，希望把有賠償能力的CPA當(dāng)作投資者損失賠償?shù)摹吧羁诖薄Ｈ绻ㄐ詾檫B帶責(zé)任，由于企業(yè)和會計師事務(wù)所的性質(zhì)不同，完全可能使本因負(fù)主要責(zé)任的財務(wù)報告造假者承擔(dān)有限責(zé)任，而無過錯的次要責(zé)任者CPA則承擔(dān)嚴(yán)重得多的無限責(zé)任。所以，按份責(zé)任才是一種公平的責(zé)任。

　　三、審計法律責(zé)任界定的過程———過程與結(jié)果的矩陣關(guān)系

　　（一）界定標(biāo)準(zhǔn)

　　1.以審計結(jié)果為基礎(chǔ)的層面。這一層面由以下具有遞進(jìn)關(guān)系的不同情況構(gòu)成。

　?、賹徲嫿Y(jié)果無較大偏差，且信息使用者未受損失。

　?、趯徲嫿Y(jié)果無較大偏差，但信息使用者因不當(dāng)使用會計信息而受到損失。

　?、蹖徲嫿Y(jié)果存在較大偏差，信息使用者也存在受損的客觀事實，但損失不是直接源于審計結(jié)果的偏差。

　　④信息使用者存在損失，且直接源于審計結(jié)果的偏差。

　　2.以審計過程為基礎(chǔ)的層面。這一層面又由以下具有遞進(jìn)關(guān)系的不同情況所構(gòu)成：

　　A.注冊會計師主觀上具備了獨立、公正的態(tài)度，并嚴(yán)格依照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行了有關(guān)審計程序。

　　B.注冊會計師保持了獨立、公正的態(tài)度，但沒有嚴(yán)格依照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行有關(guān)審計程序。

　　C.注冊會計師在形式上較為嚴(yán)格的依照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行了有關(guān)的審計程序，但是，但是在主觀上不具備獨立、公正的態(tài)度。

　　D.注冊會計師未保持獨立、公正的主觀態(tài)度，并且也沒有嚴(yán)格依照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行有關(guān)程序。

　　（二）界定過程由以上兩個層面互相結(jié)合，構(gòu)成了綜合判斷和確定注冊會計師應(yīng)否承擔(dān)法律責(zé)任以及承擔(dān)責(zé)任具體形式的矩陣關(guān)系：（見下表）

　　綜合以上兩個層面的分析，我們得出以下總結(jié)：

　?。?）民事責(zé)任追究與否與結(jié)果為依據(jù)的判斷直接相關(guān)。首先，注冊會計師應(yīng)對其審計結(jié)果負(fù)責(zé)。只要審計結(jié)果存在較大偏差，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任；其次，如果審計結(jié)果存在的較大偏差給信息使用者造成了損失，注冊會計師應(yīng)就這一損失承擔(dān)民事賠償責(zé)任。此時，應(yīng)強調(diào)會計責(zé)任和審計責(zé)任的分割：對于會計信息失真給信息使用者造成的損失，會計信息提供者應(yīng)首先承擔(dān)會計責(zé)任，注冊會計師作為會計信息的鑒證者應(yīng)承擔(dān)按份補充責(zé)任。再次，應(yīng)強調(diào)注冊會計師的民事責(zé)任具有相對獨立性，審計過程的無缺陷不能對抗注冊會計師因?qū)徲嫿Y(jié)果不當(dāng)所應(yīng)承擔(dān)的民事責(zé)任。

　?。?）行政責(zé)任追究與否與以過程為依據(jù)的判斷直接相關(guān)。首先，注冊會計師應(yīng)對其審計過程負(fù)責(zé)，如果注冊會計師在審計過程當(dāng)中存在形式上或主觀上的缺陷，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)行政責(zé)任。其次，應(yīng)強調(diào)實質(zhì)重于形式原則，重點考察注冊會計師在審計過程中的主觀狀態(tài)，劃分過失責(zé)任與舞弊責(zé)任，不能以形式上的合規(guī)性對抗主觀上的缺陷。再次，應(yīng)強調(diào)審計的行政責(zé)任具有相對獨立性，結(jié)果的無缺陷不能對抗因注冊會計師審計過程的不當(dāng)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的行政責(zé)任。

　?。?）刑事責(zé)任追究與否有賴于結(jié)果和過程的雙重判斷。一般而言，只有當(dāng)審計結(jié)果的偏差給信息使用者帶來了較大損失，并且審計過程存在較為嚴(yán)重的缺陷的時候，注冊會計師才承擔(dān)刑事責(zé)任。

　　四、注冊會計師審計責(zé)任的規(guī)范

　?。ㄒ唬姆煞矫嬉?guī)范審計責(zé)任的措施

　　1.加強《注冊會計師法》、《獨立審計準(zhǔn)則》的法律地位。

　　首先應(yīng)明確《注冊會計師法》在注冊會計師法律制度中的基本法地位。《注冊會計師法》作為注冊會計師行業(yè)的專門法，應(yīng)當(dāng)在注冊會計師法律制度中起統(tǒng)馭作用。其他法律、行政法規(guī)、規(guī)章對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)與《注冊會計師法》的規(guī)定相銜接，使《注冊會計師法》成為從法律角度來判斷注冊會計師法律責(zé)任的主要依據(jù)。

　　其次，《獨立審計準(zhǔn)則》應(yīng)與《注冊會計師法》掛鉤，在責(zé)任的認(rèn)定方面可增加參照《獨立審計準(zhǔn)則》的條款，使得審計準(zhǔn)則與法律關(guān)系密切，甚至將審計準(zhǔn)則作為法律的解釋，從而最終使《獨立審計準(zhǔn)則》成為法庭判定注冊會計師法律責(zé)任的重要依據(jù)。

　　2.融合法律界和業(yè)界對審計責(zé)任的分歧，制定出雙方都能夠接受的界定審計責(zé)任的相關(guān)條款，盡量詳細(xì)列舉。

　　（1）深化現(xiàn)代企業(yè)制度，促使審計需求由政府需求轉(zhuǎn)向企業(yè)主動需求，避免政府部門對被審計單位的多頭審計及對審計事務(wù)的行政干預(yù)。

　?。?）從《公司法》上規(guī)定：由獨立董事向董事會提議聘解會計師事務(wù)所；及時披露公司變更審計機(jī)構(gòu)的情況。

　?。?）在修訂的《注冊會計師法》中規(guī)定注冊會計師事務(wù)所盡量應(yīng)采取“有限責(zé)任合伙制”并建立會計師事務(wù)所的個人財產(chǎn)登記制度和共有財產(chǎn)登記制度。

　　（4）在《民事訴訟法》中，

　　①效仿美國的“新舞弊審計準(zhǔn)則”制度，按照“推定過錯”原則判定審計責(zé)任；建立審計責(zé)任“問責(zé)制”。

　?、诮⒚袷仑?zé)任賠償機(jī)制。

　　A.鼓勵民事訴訟：民事在先，行政、刑事在后。

　　B.明確民事訴訟主體。

　　C.降低訴訟門檻：舉證倒置制。

　　D.由比例責(zé)任取代連帶責(zé)任。

　?。?）規(guī)定注冊會計師法律責(zé)任的免除。應(yīng)在《注冊會計師法》中加入有關(guān)法律責(zé)任免除的條款，諸如，時效免責(zé)、受害人或第三人過錯免責(zé)等等。

　　（6）強化法律意識、加強執(zhí)法力度，相關(guān)國家機(jī)構(gòu)應(yīng)制定相應(yīng)的配合措施。

　?。ǘ氖聞?wù)所方面規(guī)范審計責(zé)任的措施1.建議事務(wù)所采取“有限責(zé)任合伙制”。

　?。?）謹(jǐn)慎選擇合伙人，建立會計師事務(wù)所的個人財產(chǎn)登記制度和共有財產(chǎn)登記制度。

　　（2）可讓所內(nèi)執(zhí)業(yè)的會計師持有事務(wù)所部分股份，以達(dá)到分擔(dān)風(fēng)險和有效約束會計師行為的目的。

　?。?）建立注冊會計師個人信用制度。

　　2.建立健全事務(wù)所風(fēng)險防范機(jī)制。

　?。?）謹(jǐn)慎選擇客戶，對客戶資質(zhì)作詳細(xì)評估。

　　（2）加強內(nèi)部控制制度，切實落實職業(yè)責(zé)任的|“三級復(fù)核制”。

　?。?）聘請熟悉審計責(zé)任的律師擔(dān)任事務(wù)所的法律顧問以備不時之需。

　?。?）將參加職業(yè)責(zé)任保險作為會計師事務(wù)所的法定義務(wù)，建立職業(yè)責(zé)任風(fēng)險保險基金。

　?。?）約請其他事務(wù)所施行獨立的質(zhì)量檢查，建立同業(yè)復(fù)核制度。

　?。ㄈ男袠I(yè)管理方面規(guī)范審計責(zé)任的措施

　　1.加強注冊會計師協(xié)會的行業(yè)自律，增加行業(yè)檢查力度。

　　2.加強注協(xié)與國家相關(guān)部門的溝通和協(xié)調(diào)作用，為注冊會計師爭取合法的權(quán)益。

　　3.建立注冊會計師執(zhí)業(yè)信用檔案，增加注冊會計師違法的機(jī)會成本。

　　4.成立“注冊會計師法律責(zé)任鑒定委員會”組織，協(xié)調(diào)監(jiān)督具體案件的鑒定等日常行政管理工作。

　　5.建立“獨立審計鑒定人名冊制度”和“具體案件的鑒定人三方任選制度”。

　　6.基于現(xiàn)已有將“證監(jiān)會”告上法庭的案例，建議注協(xié)將收取的部分會費拿出投保于責(zé)任保險，以備將來可能在某些案件中成為相關(guān)被告的情況發(fā)生。

　?。ㄋ模淖詴嫀煼矫嬉?guī)范審計責(zé)任的措施

　　1.加強職業(yè)道德教育，提高自律水平。

　　2.加強職業(yè)能力學(xué)習(xí)，提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)。

　　3.遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)范，不從事不能勝任的委托業(yè)務(wù)。

　　4.在法律允許的情況下，與客戶簽定合理的《審計業(yè)務(wù)約定書》和《審計責(zé)任雙向承諾書》，要求客戶實行“會計資料承諾制”，以最大限度的減小審計風(fēng)險。

　　制定以上措施的目的是：保證將注冊會計師審計風(fēng)險降至最低，一旦風(fēng)險發(fā)生時，可考慮由會計師本人、會計師事務(wù)所、注冊會計師協(xié)會共同承擔(dān)責(zé)任。這樣，一方面可以將客戶的損失降至最小，另一方面也可使事務(wù)所不會因此而解散，保證注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展。同時，也促進(jìn)了注冊會計師協(xié)會和事務(wù)所加強對注冊會計師的監(jiān)督和管理。

　　結(jié)　論

　　當(dāng)前，為適應(yīng)建立社會主義法制社會的需要，我國正從一個農(nóng)業(yè)型發(fā)展社會轉(zhuǎn)軌為公民法制型社會，各項法制建設(shè)刻不容緩。希望通過本文的研究能為決策研究部門提供一些有益的參考，或是解決問題的思路。

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