二十世紀(jì)已經(jīng)過去，嶄新的二十一世紀(jì)已經(jīng)來臨。處于世紀(jì)之交的今天，對我國改革開放二十多年以來會計(jì)改革情況進(jìn)行研究和探討，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，對于進(jìn)一步深化我國會計(jì)改革，完善與市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的會計(jì)制度體系，有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。

　　一、改革開放以來我國會計(jì)制度改革的基本情況

　　改革開放的二十多年，是我國經(jīng)濟(jì)體制發(fā)生根本性變革的時期，也是我國會計(jì)制度大變革，大發(fā)展的二十多年。筆者認(rèn)為，這期間我國主要是從以下幾個方面改革和完善會計(jì)制度的:

　　1．適應(yīng)計(jì)劃管理的要求對會計(jì)工作整頓、恢復(fù)和重建企業(yè)會計(jì)制度

　　由于林彪、“四人幫”推行以階級斗爭為綱的極左路線，建國以來我國會計(jì)工作形成的一些行之有效的規(guī)章制度，被作為資本主義的東西而遭到無情批判，社會經(jīng)濟(jì)秩序遭到破壞。當(dāng)時會計(jì)工作面臨的主要任務(wù)，一是恢復(fù)和完善過去財(cái)務(wù)會計(jì)工作中行之有效的規(guī)章制度，使企業(yè)會計(jì)核算工作水平逐步得以恢復(fù)和改善，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高，便會計(jì)核算工作在國民經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮應(yīng)有的作用;二是要貫徹執(zhí)行黨中央確定的改革開放的方針，保證和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)體制改革的順利進(jìn)行，保證和促進(jìn)對外開放的進(jìn)一步擴(kuò)大。為此，1980年財(cái)政部在總結(jié)歷史經(jīng)驗(yàn)和廣泛調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，對當(dāng)時的會計(jì)規(guī)章制度進(jìn)行了全面修訂。首先選擇涉及面廣、影響大、會計(jì)業(yè)務(wù)相對較為復(fù)雜且具有普遍性的《國營工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》對其進(jìn)行修訂。修訂會計(jì)制度的主要內(nèi)容，是根據(jù)強(qiáng)化企業(yè)會計(jì)核算的要求，增加會計(jì)科目、會計(jì)報(bào)表?！秶鵂I工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》的修訂，改變了在會計(jì)核算工作中強(qiáng)調(diào)簡化的片面性和不講科學(xué)的偏向，對于恢復(fù)會計(jì)工作正常的秩序發(fā)揮了積極的作用，使企業(yè)的會計(jì)核算工作在一定程度上得到了加強(qiáng)?！秶鵂I工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》的修訂，帶動我國企業(yè)會計(jì)制度全面修訂。財(cái)政部于1981年1月至10月先后制定發(fā)布了《國營供銷企業(yè)會計(jì)制度》、《國營施工企業(yè)會計(jì)制度》、《建設(shè)單位會計(jì)制度》。這些會計(jì)制度的修訂和完善，滿足了企業(yè)健全會計(jì)核算規(guī)章、改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的需要。通過上述會計(jì)制度及相關(guān)規(guī)定的實(shí)施，使我國企業(yè)的會計(jì)核算工作走出了混亂狀態(tài)，滿足了當(dāng)時強(qiáng)化計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理的要求。此后，我國還按照經(jīng)濟(jì)體制改革的需要，對企業(yè)會計(jì)制度作了進(jìn)一步的修訂和完善。如對《國營工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》，先后于1985年和1988年進(jìn)行了兩次重大的修訂，便其滿足經(jīng)濟(jì)體制改革對企業(yè)會計(jì)核算的要求。

　　2．完善會計(jì)制度體系，努力開創(chuàng)企業(yè)會計(jì)制度工作的新局面

　　在財(cái)務(wù)會計(jì)工作領(lǐng)域，我國在恢復(fù)和重建企業(yè)會計(jì)規(guī)章制度的基礎(chǔ)上，適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和體制改革的需要，對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行一系列相應(yīng)的配套改革，使計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制條件下的企業(yè)會計(jì)制度日益完善。1982年到1987年之間，我國先后制定發(fā)布了《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例》等一系列會計(jì)法規(guī)，便我國計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的企業(yè)會計(jì)制度體系得到不斷完善和進(jìn)一步的發(fā)展，嚴(yán)格了企業(yè)會計(jì)核算行為，強(qiáng)化了企業(yè)經(jīng)營管理要求，保證了經(jīng)濟(jì)體制改革的順利進(jìn)行，開創(chuàng)了新時期我國企業(yè)會計(jì)制度工作的新局面。

　　第一，制定發(fā)布了《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例》(以下簡稱 《折舊條例》)。在傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)體制下，我國按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理的要求，對國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊作了相應(yīng)的規(guī)定，這些規(guī)定散見于有關(guān)規(guī)章制度中。當(dāng)時存在的主要問題是對各類企業(yè)的固定資產(chǎn)沒有統(tǒng)一的管理要求，難于對國營企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊實(shí)施統(tǒng)一管理，固定資產(chǎn)折舊率偏低。1985

　　年4月26日國務(wù)院正式發(fā)布并實(shí)施了《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例》。為了配合 《折舊條例》的實(shí)施，財(cái)政部于1988年5月19日制定發(fā)布了《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例實(shí)施細(xì)則》，對《折舊條例》的有關(guān)內(nèi)容作了具體的規(guī)定。《折舊條例》及其實(shí)施細(xì)則的貫徹實(shí)施，有力地促進(jìn)了企業(yè)技術(shù)改造和技術(shù)進(jìn)步，規(guī)范了企業(yè)固定資產(chǎn)折舊行為和固定資產(chǎn)折舊資金的使用。

　　第二，制定發(fā)布了《國營企業(yè)成本管理?xiàng)l例》(以下簡稱 《成本管理?xiàng)l例》)。建國以來，對于國營企業(yè)的成本管理工作，國家規(guī)定了其成本開支范圍和主要的費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，制定了成本計(jì)劃的編制程序和方法等。十一屆三中全會以后，經(jīng)過整頓，企業(yè)的成本管理工作得到了不同程度的恢復(fù)和加強(qiáng)，但在企業(yè)成本管理方面仍然存在著管理不嚴(yán)、損失浪費(fèi)嚴(yán)重的現(xiàn)象。財(cái)經(jīng)紀(jì)律松弛、亂擠亂攤成本的現(xiàn)象也比較普遍；基礎(chǔ)工作差、成本核算嚴(yán)重不實(shí)的問題也大量存在。為了改變

　　這種狀況，財(cái)政部從1981年開始就著手?jǐn)M定《國營企業(yè)成本管理?xiàng)l例》。1984年3月5日，國務(wù)院發(fā)布了《國營企業(yè)成本管理?xiàng)l例》。財(cái)政部于1985年先后制定發(fā)布了國營工業(yè)、交通企業(yè)、建設(shè)業(yè)、商業(yè)、金融業(yè)的成本管理?xiàng)l例實(shí)施細(xì)則?！冻杀竟芾?xiàng)l例》的實(shí)施，促使企業(yè)加強(qiáng)和改善成本管理，增收節(jié)支，努力降低成本，提高經(jīng)濟(jì)效益，使我國當(dāng)時的企業(yè)成本管理工作上了一個新臺階。

　　第三，制定發(fā)布了《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》(以下簡稱《成本核算辦法》。為了配合 《成本管理?xiàng)l例》的實(shí)施，財(cái)政部于1986年12月23日制定發(fā)布了《成本核算辦法》，對企業(yè)的成本核算的具體方法和程序作了明確的規(guī)定。《成本核算辦法》的貫徹實(shí)施，規(guī)范和強(qiáng)化企業(yè)成本核算，提高了成本核算質(zhì)量，進(jìn)一步促進(jìn)了《成本管理?xiàng)l例》的貫徹實(shí)施。

　　3．適應(yīng)對外開放引進(jìn)外資的要求，制定實(shí)施 《外商投資企業(yè)會計(jì)制度》

　　十一屆三中全會以來，隨著我國對外開放形勢的發(fā)展，利用外商直接投資的工作有了較大進(jìn)展，使中外合資經(jīng)營企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)出現(xiàn)了蓬勃發(fā)展的局面。這些企業(yè)的出現(xiàn)是對傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的一個突破，其經(jīng)營方式與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的國營企業(yè)大不相同，其會計(jì)核算的要求也與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下國營企業(yè)會計(jì)核算的要求大不相同。當(dāng)時我國制定實(shí)施的國營企業(yè)會計(jì)制度等規(guī)定，難于適應(yīng)和滿足其進(jìn)行會計(jì)核算的要求，也難于適應(yīng)其經(jīng)營方式的要求。為此，必須根據(jù)其特殊的經(jīng)營方法和方式，結(jié)合其經(jīng)營特點(diǎn)制定相應(yīng)的會計(jì)核算規(guī)范，以滿足其會計(jì)核算的需要，規(guī)范其會計(jì)核算行為，保證其健康發(fā)展。

　　財(cái)政部從1979年底開始著手中外合資經(jīng)營企業(yè)會計(jì)制度的制定工作，1985年3月正式發(fā)布了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計(jì)制度》，自當(dāng)年7月1日起正式施行。這一會計(jì)制度規(guī)定了會計(jì)核算的一般要求、會計(jì)核算原則和會計(jì)處理方法、會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表等內(nèi)容。從該會計(jì)制度的主要內(nèi)容來看，其所規(guī)定的會計(jì)核算原則、記賬方法、會計(jì)科目和會計(jì)報(bào)表均在相當(dāng)大的程度上采用市場經(jīng)濟(jì)條件下通用的會計(jì)處理方法和程序。它的制定與實(shí)施，開始了我國會計(jì)制度與國際會計(jì)慣例協(xié)調(diào)的步伐，它實(shí)際上是我國對社會主義商品經(jīng)濟(jì)乃至于社會主義市場經(jīng)濟(jì)會計(jì)制度模式進(jìn)行的一次積極的探索，是我國市場經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度改革的先導(dǎo)。

　　4．制定實(shí)施股份公司會計(jì)制度，促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度改革的進(jìn)行

　　1984年召開的黨的十二屆三中全會作出《中共中央關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的決定》后，以城市為重點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)體制改革全面展開。隨著城市經(jīng)濟(jì)體制的全面展開，股份制也悄然出現(xiàn)于經(jīng)濟(jì)體制改革實(shí)踐之中。1990年上海證券交易所成立，延中實(shí)業(yè)等幾家企業(yè)在上海證券交易所上市，成為新中國成立以來首批上市的上市公司。1992年初鄧小平同志發(fā)表南巡談話后，國有企業(yè)還先后在香港、紐約等地證券交易所實(shí)現(xiàn)了境外上市。

　　為推動股份制試點(diǎn)工作的健康發(fā)展，規(guī)范上市公司會計(jì)核算及其會計(jì)信息的披露，財(cái)政部于1992年5月制定發(fā)布了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》。這一會計(jì)制度的發(fā)布與實(shí)施，是我國企業(yè)會計(jì)改革的重大事件。無論從該會計(jì)制度的內(nèi)容，還是從其形式來看，這一會計(jì)制度一改傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下會計(jì)制度模式，是一次我國企業(yè)會計(jì)制度改革的成功探索。由于這一會計(jì)制度發(fā)布實(shí)施于《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》及行業(yè)會計(jì)制度制定發(fā)布之前，實(shí)際上這一制度的實(shí)施是我國市場經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度全面改革的前奏，對于促進(jìn)股份制試點(diǎn)企業(yè)的健康發(fā)展，規(guī)范股份制試點(diǎn)企業(yè)的會計(jì)核算發(fā)揮了積極的作用。

　　隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化，企業(yè)制度改革的進(jìn)一步深入，財(cái)政部于1998年1月27日在 《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，制定發(fā)布了《股份有限公司會計(jì)制度》，自1998年1月1日起，在按照法定程序批準(zhǔn)設(shè)立的股份有限公司中施行。

　　5．適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展的需要，實(shí)施以企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和行業(yè)會計(jì)制度為主要內(nèi)容的會計(jì)改革建國四十余年來，我國會計(jì)核算規(guī)范主要是國家統(tǒng)一發(fā)布的、按各種所有制形式、部門制定的會計(jì)制度，對各種所有制形式的企業(yè)、各部門所屬的企業(yè)會計(jì)核算的基本要求、具體的會計(jì)處理方法和程序作了規(guī)定。我國雖然根據(jù)經(jīng)濟(jì)體制改革的實(shí)際情況，對傳統(tǒng)的會計(jì)核算體系進(jìn)行了一系列的改革和完善，但是傳統(tǒng)的企業(yè)會計(jì)核算體系和管理模式并沒有根本性改變。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立，這種會計(jì)制度模式已日益顯露出其局限性和不適應(yīng)性。市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)體制的確立和完善，對會計(jì)制度的全面改革提出了越來越緊迫的要求。

　　第一，制定發(fā)布《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，實(shí)現(xiàn)我國會計(jì)核算模式的轉(zhuǎn)換。1992年11月如日經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部以財(cái)政部長令的形式，發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》。《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》在借鑒和參考國際會計(jì)經(jīng)驗(yàn)和總結(jié)我國會計(jì)核算的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對會計(jì)核算的基本內(nèi)容作了規(guī)定，如規(guī)定了會計(jì)核算的一般原則，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等會計(jì)要素的計(jì)量和確認(rèn)以及財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告等。

　　第二，制定發(fā)布行業(yè)會計(jì)制度，建立行業(yè)會計(jì)制度體系。我國傳統(tǒng)企業(yè)會計(jì)制度，是按照所有制成份，分別不同的部門或行業(yè)設(shè)計(jì)制定的。此次會計(jì)制度改革在對既存的企業(yè)會計(jì)制度體系進(jìn)行梳理的基礎(chǔ)上，確定按照企業(yè)所屬的行業(yè)設(shè)計(jì)制定會計(jì)制度的原則，并根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求、結(jié)合各行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的不同特點(diǎn)及不同的管理要求，將國民經(jīng)濟(jì)各部門劃分為若干個行業(yè)，分別制定了工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度、商品流通企業(yè)會計(jì)制度、農(nóng)業(yè)企業(yè)會計(jì)制度等13個全國統(tǒng)一的行業(yè)會計(jì)制度，形成了一個比較完整的企業(yè)會計(jì)核算制度體系。

　　在1992年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》發(fā)布后，為了使我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)慣例相協(xié)調(diào)，我國在具體會計(jì)準(zhǔn)則研究起草過程中，聘請了外國咨詢專家為我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定提供咨詢服務(wù)。自1994年起，我國先后制定發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》等13項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則，初步建立了我國的會計(jì)準(zhǔn)則的基本架構(gòu)。

　　6．配合市場經(jīng)濟(jì)體制的建立與完善，逐步完善企業(yè)會計(jì)核算辦法

　　1992年鄧小平同志發(fā)表南巡談話以后，我國加快了經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放的步伐。自1997年起，我國先后進(jìn)行了財(cái)政、稅收、金融、外貿(mào)、外匯、計(jì)劃、投資、價格、流通、住房和社會保障等體制改革。與此相配套，按照上述財(cái)政、稅收、外匯等體制改革實(shí)施的需要，在企業(yè)會計(jì)制度方面也進(jìn)行了相配套的改革，對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了補(bǔ)充和完善。

　　第一，配合新稅制改革，制定實(shí)施新稅制會計(jì)處理辦法。從1997年開始，按照統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、建立適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，對稅制進(jìn)行改革，建立了以增值稅為主體、消費(fèi)稅和營業(yè)稅為補(bǔ)充的新流轉(zhuǎn)稅制，統(tǒng)一內(nèi)資企業(yè)所得稅，改革個人所得稅，撤并和開征一些地方稅種。為了配合我國財(cái)政稅收制度的改革，規(guī)范了企業(yè)稅制改革的會計(jì)核算，根據(jù)有關(guān)條例及其實(shí)施細(xì)則，財(cái)政部于1993年12月至1994年6月先后制定發(fā)布了新稅制的會計(jì)核算辦法，具體包括《關(guān)于增值稅會計(jì)處理的規(guī)定》、《關(guān)于消費(fèi)稅會計(jì)處理的規(guī)定》、《關(guān)于營業(yè)稅會計(jì)處理的規(guī)定》以及《關(guān)于資源稅會計(jì)處理的規(guī)定》等新稅制會計(jì)核算辦法。這些會計(jì)處理規(guī)定的發(fā)布與實(shí)施，規(guī)范企業(yè)新稅制的會計(jì)核算，保證和促進(jìn)了新稅制改革的順利進(jìn)行。

　　第二，配合外匯體制改革，改進(jìn)外幣業(yè)務(wù)核算辦法。為了促進(jìn)我國對外經(jīng)濟(jì)技術(shù)交流與合作的進(jìn)一步發(fā)展，國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步改革外匯管理體制的通知扒對外匯管理體制作出了進(jìn)一步改革的決定。為適應(yīng)外匯體制改革需要，規(guī)范企業(yè)外幣經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)核算，財(cái)政部于1994年2月制定發(fā)布了《關(guān)于外匯管理體制改革后企業(yè)外幣業(yè)務(wù)會計(jì)處理的規(guī)定》，并于1994年7月2日制定發(fā)布了《關(guān)于外匯管理體制改革后有關(guān)會計(jì)處理的補(bǔ)充規(guī)定》，就企業(yè)外幣經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)核算作出具體規(guī)定。

　　第三，適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度改革的需要，先后制定發(fā)布了《合并會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》、《企業(yè)商品期貨業(yè)務(wù)會計(jì)處理暫行規(guī)定》、《國有企業(yè)試行破產(chǎn)有關(guān)會計(jì)處理問題暫行規(guī)定》

　　7．配合新修訂《會計(jì)法》的實(shí)施，統(tǒng)一規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告和會計(jì)核算行為

　　為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新形勢，規(guī)范會計(jì)行為，保證會計(jì)信息的真實(shí)完整，提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序，全國人民代表大會常務(wù)委員會于1999年10月31日審議通過新修訂的《會計(jì)法》。新修訂的《會計(jì)法》，不僅進(jìn)一步明確了立法宗旨，突出強(qiáng)調(diào)了單位負(fù)責(zé)人對本單位會計(jì)工作和會計(jì)資料真實(shí)性、完整性的責(zé)任，以及進(jìn)一步加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)督的要求。更主要的是進(jìn)一步完善了會計(jì)核算規(guī)則，對公司、企業(yè)的會計(jì)核算作了特殊規(guī)定，新修訂的《會計(jì)法》單設(shè)一章，規(guī)定公司、企業(yè)必須根據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，按照規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量和記錄資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、成本和利潤；同時對公司、企業(yè)容易導(dǎo)致會計(jì)資料失真、失實(shí)的問題作了禁止性規(guī)定。

　　為了配合新修訂的《會計(jì)法》的實(shí)施，規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告，保證會計(jì)報(bào)告的真實(shí)和完整，國務(wù)院于2000年6月發(fā)布了《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例》(國務(wù)院令第287號)(以下簡稱《條例》?！稐l例》對資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益等會計(jì)要素進(jìn)行了嚴(yán)格的界定；對使用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的部門和機(jī)構(gòu)的行為也作了規(guī)定;對重大的會計(jì)政策、或有事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)交易、企業(yè)合并和分立、重大的投資融資活動等事項(xiàng)披露提出明確要求。

　　《條例》的發(fā)布和實(shí)施，要求對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行全面修訂。為落實(shí)《條例》的要求，財(cái)政部于2000年12月制定發(fā)布《企業(yè)會計(jì)制度》，暫在股份有限公司的范圍內(nèi)執(zhí)行?！镀髽I(yè)會計(jì)制度》在總結(jié)即存的會計(jì)制度實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)《條例》的要求，對資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等規(guī)定了統(tǒng)一的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，基本上實(shí)現(xiàn)了我國會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)與國際會計(jì)準(zhǔn)則等國際會計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。

　　二、對二十多年來我國會計(jì)制度改革的基本評論

　　本人認(rèn)為，從上述會計(jì)制度改革的情況來看，這二十多年基本上可以劃分兩個階段。第一階段，即自我國進(jìn)入社會主義現(xiàn)代化建設(shè)新時期以來到1992年企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布;第二階段為企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布到二十世紀(jì)末。

　　在第一階段，我國首先按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的要求，對 “文化大革命”期間遭受嚴(yán)重破壞的會計(jì)制度，進(jìn)行了恢復(fù)和重建；在重建過程中，對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了修訂與完善，基本建立了與社會主義計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制要求相適應(yīng)的企業(yè)會計(jì)制度體系。這一企業(yè)會計(jì)制度體系，對于加強(qiáng)國民經(jīng)濟(jì)計(jì)劃管理，促進(jìn)企業(yè)提高勞動生產(chǎn)率，降低人、財(cái)、物消耗，降低成本水平，乃至于社會經(jīng)濟(jì)效益的提高發(fā)揮了積極的作用。這一時期的企業(yè)會計(jì)制度建設(shè)，是我國企業(yè)會計(jì)制度建設(shè)的一個極為重要的歷史時期，是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度日臻完善的時期，形成了我國獨(dú)具特色的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的企業(yè)會計(jì)制度體系。在這一時期，對于市場經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)會計(jì)制度也進(jìn)行了一定的積極探索，為市場經(jīng)濟(jì)體制下企業(yè)會計(jì)制度的全面改革提供了有益的嘗試。

　　在第二階段，我國對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了全面改革，《股份制試點(diǎn)企業(yè)會計(jì)制度》的實(shí)施、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》以及13個行業(yè)會計(jì)制度的制定實(shí)施等，使我國初步建立起了與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的企業(yè)會計(jì)制度體系，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化，促進(jìn)了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的確立與進(jìn)一步完善。由于在企業(yè)會計(jì)制度的建設(shè)中，大膽地借鑒國際通用的會計(jì)處理方法和會計(jì)報(bào)表體系，使我國會計(jì)制度逐步實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)慣例的接軌，被國際會計(jì)界所認(rèn)可和接受。這對于促進(jìn)我國進(jìn)一步對外開放，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)國際化發(fā)揮了積極的作用。

　　回顧二十多年來會計(jì)制度改革的歷程，我國企業(yè)會計(jì)制度改革取得重大進(jìn)展，基本上建立了與社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制相適應(yīng)的會計(jì)制度體系，實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)慣例協(xié)凋。筆者認(rèn)為，二十多年來我國企業(yè)會計(jì)制度的改革，有如下重要特點(diǎn)：

　　1．適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制的改革而推行企業(yè)會計(jì)制度改革

　　會計(jì)無論作為經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，還是作為一個信息系統(tǒng)，其存在與發(fā)展必須與所處的社會政治經(jīng)濟(jì)文化環(huán)境相適應(yīng)。改革開放以來的二十多年，我國分步驟地推行改革措施，對傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制進(jìn)行改革，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)體制的根本改造。這一時期也是我國會計(jì)制度發(fā)生根本性變革的時期。我國在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)體制改革的同時，對會計(jì)制度也進(jìn)行了相應(yīng)改革，實(shí)現(xiàn)了會計(jì)制度的根本改造。會計(jì)制度的改革，既適應(yīng)和滿足經(jīng)濟(jì)體制改革的要求，也在一定程度促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)程。

　　在改革開放的初期，我國在經(jīng)濟(jì)工作中貫徹實(shí)施 "調(diào)整、改革、整頓、提高"新的八字方針，以實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的恢復(fù)與發(fā)展。與此相適應(yīng)，通過對企業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行全面修訂，便被林彪、“四人幫”破壞的會計(jì)規(guī)章得以恢復(fù)，便會計(jì)工作秩序走上正軌，促進(jìn)了國民經(jīng)濟(jì)的調(diào)整、整頓。在會計(jì)制度的修訂中，我們不是簡單地恢復(fù)原來被破壞的會計(jì)制度，而是根據(jù)國民經(jīng)濟(jì)調(diào)整、整頓、提高的要求，從加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)核算，提高經(jīng)濟(jì)效益的要求出發(fā)，對會計(jì)制度進(jìn)行修訂的，即在會計(jì)制度的恢復(fù)中實(shí)現(xiàn)重建，在恢復(fù)重建中實(shí)施會計(jì)制度的改革。如在修訂會計(jì)制度時，將會計(jì)核算的科學(xué)性作為一項(xiàng)原則提出來，要求會計(jì)制度的制定既要滿足企業(yè)加強(qiáng)會計(jì)核算和強(qiáng)化生產(chǎn)經(jīng)營管理的要求，也要滿足國家對企業(yè)實(shí)施計(jì)劃管理的要求。以城市為重點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)體制改革全面展開以后，我國制定實(shí)施了《折舊條例》、《成本管理?xiàng)l例》、《成本核算辦法》等，以規(guī)范企業(yè)固定資產(chǎn)折舊行為、成本管理和核算行為。通過這些法規(guī)的實(shí)施，有力地促進(jìn)了企業(yè)經(jīng)營管理的加強(qiáng)，經(jīng)濟(jì)效益的提高。為配合經(jīng)濟(jì)體制改革進(jìn)行，促進(jìn)搞活企業(yè)和建立現(xiàn)代企業(yè)制度，在財(cái)稅制度方面采取了一系列改革措施，如推行企業(yè)基金辦法，實(shí)施第一步和第二步利改稅改革，實(shí)行企業(yè)承包經(jīng)營責(zé)任制等，同時在會計(jì)制度方面也進(jìn)行了一系列的改革，配合這些財(cái)稅改革措施的實(shí)施。

　　進(jìn)入二十世紀(jì)九十年代后，隨著我國市場取向的經(jīng)濟(jì)體制改革目標(biāo)的明確，經(jīng)濟(jì)體制改革進(jìn)程的加速，我國在會計(jì)制度方面實(shí)施了以《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》以及13個行業(yè)會計(jì)制度為主要內(nèi)容的會計(jì)制度改革，實(shí)現(xiàn)我國會計(jì)制度從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式向市場經(jīng)濟(jì)模式的轉(zhuǎn)變和過渡。在具體改革內(nèi)容上，包括會計(jì)平衡公式的改革、具體會計(jì)處理方法的改革、會計(jì)報(bào)表體系的改革等方面，都大膽借鑒了國際會計(jì)慣例，基本上實(shí)現(xiàn)我國會計(jì)制度與國際會計(jì)慣例的接軌。這次會計(jì)制度的改革，是在我國確定建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制目標(biāo)、明確建立現(xiàn)代企業(yè)制度的改革背景下進(jìn)行的。這次會計(jì)制度改革的實(shí)施，為我國企業(yè)制度改革的順利進(jìn)行提供了良好的支持，為此后進(jìn)行的以增值稅為主要內(nèi)容的財(cái)稅制度改革的順利進(jìn)行也提供了基礎(chǔ)保證。

　　二十世紀(jì)九十年代后期，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的初步確立、資本市場的發(fā)展，適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度改革的進(jìn)程，我國加快了會計(jì)制度國際化的進(jìn)程，制定發(fā)布了《現(xiàn)金流量表》等一系列具體會計(jì)準(zhǔn)則，同時發(fā)布實(shí)施了《股份有限公司會計(jì)制度》和《企業(yè)會計(jì)制度》，以規(guī)范公司企業(yè)的會計(jì)核算行為，以適應(yīng)我國企業(yè)參與國際經(jīng)濟(jì)大循環(huán)的需要。

　　2．在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制內(nèi)分步實(shí)施會計(jì)制度改革，實(shí)現(xiàn)傳統(tǒng)會計(jì)制度模式的轉(zhuǎn)換

　　相對體制外來說，傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制內(nèi)的會計(jì)制度改革具有復(fù)雜性和涉及商廣的特征。傳統(tǒng)的會計(jì)制度建立于傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)之中，依附于傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，與其存在著極為密切的聯(lián)系。特別是長期以來，我國一直是將會計(jì)工作作為財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作的基礎(chǔ)來認(rèn)識，會計(jì)工作服務(wù)于財(cái)政經(jīng)濟(jì)工作。表現(xiàn)在會計(jì)與財(cái)政稅收的關(guān)系上，就是財(cái)政稅收決定會計(jì)，會計(jì)制度直接以傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)制度和稅收法規(guī)為依據(jù)制定，為其貫徹執(zhí)行服務(wù)。由于傳統(tǒng)的會計(jì)制度與傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制之間的這種特殊關(guān)系，體制內(nèi)會計(jì)制度的改革涉及到傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)體制的方方面面，要考慮的因素多，難度大。對于體制內(nèi)會計(jì)制度的改革，我國采用漸進(jìn)的方式對傳統(tǒng)會計(jì)制度進(jìn)行改革，首先對局部進(jìn)行改革，從局部改革的成功再推進(jìn)會計(jì)制度整體和全局改革的進(jìn)行。其表現(xiàn)則是通過會計(jì)制度中具體會計(jì)處理方法和程序的改革的積累，達(dá)到會計(jì)處理方法和程序的基本改造；通過局部內(nèi)容改革的積累，達(dá)到傳統(tǒng)會計(jì)制度整體改革的目標(biāo)。在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國會計(jì)制度明顯特征就在于“三段平衡”、“專款專用”，強(qiáng)調(diào)會計(jì)核算為國家直接管理經(jīng)濟(jì)服務(wù)。如從《國營工業(yè)企業(yè)會計(jì)制度》來說，改革開放以來到二十世紀(jì)九十年代前，我國先后進(jìn)行了三次大的修訂。在修訂的過程申，根據(jù)當(dāng)時經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)程，將資金平衡表由原來的“三段平衡”，改為總額大平衡;會計(jì)報(bào)表格式和報(bào)表項(xiàng)目也根據(jù)當(dāng)時經(jīng)濟(jì)管理的要求進(jìn)行了相應(yīng)的調(diào)整。這些改進(jìn)措施，雖然都是在末突破傳統(tǒng)會計(jì)模式的情況下進(jìn)行的，但就其具體內(nèi)容來說則使我國會計(jì)制度改革向前邁進(jìn)了

　　一大步。其次，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展實(shí)際，在傳統(tǒng)的會計(jì)制度中增加新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計(jì)核算的內(nèi)容，如融資租賃業(yè)務(wù)的會計(jì)處理等。這種使傳統(tǒng)的會計(jì)制度在形式上保持基本穩(wěn)定的前提下，根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況對會計(jì)核算的需要，對會計(jì)制度的部分內(nèi)容進(jìn)行改革，為會計(jì)制度的全面改革進(jìn)行思想和理論的準(zhǔn)備，正是通過對傳統(tǒng)的會計(jì)制度部分內(nèi)容的改革，逐步實(shí)現(xiàn)對傳統(tǒng)會計(jì)制度的根本性改造，實(shí)現(xiàn)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制會計(jì)制度模式向市場經(jīng)濟(jì)體制會計(jì)制度模式的轉(zhuǎn)換。

　　3．結(jié)合社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況借鑒國際會計(jì)慣例，逐步實(shí)現(xiàn)會計(jì)制度的國際協(xié)調(diào)

　　隨著我國對外開放的發(fā)展，我國對外經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流逐步擴(kuò)大，在國際經(jīng)濟(jì)一體化和全球化的趨勢中，我國經(jīng)濟(jì)已溶入世界經(jīng)濟(jì)體系之中。作為國際通用商業(yè)語言的會計(jì)，在這一過程中逐步實(shí)現(xiàn)會計(jì)國際化是其必然要求。由于我國傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的慣性，實(shí)現(xiàn)這一要求不可能一中蹴而就，畢其功于一役。因此，我國在對會計(jì)制度改革過程中，采用了逐步借鑒國際會計(jì)慣例的做法，首先對部分新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)直接采用國際會計(jì)慣例進(jìn)行處理，如期貨、融資租賃等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，直接按照國際會計(jì)慣例制定我國相應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計(jì)處理方法。其次對于常規(guī)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，則是按照國際會計(jì)慣例的要求，采取分步漸進(jìn)方式對其會計(jì)處理方法和程序進(jìn)行改革，逐步縮小直至消除我國會計(jì)制度與國際會計(jì)慣例的差異。如對應(yīng)收賬款，在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下基本上是不考慮其壞賬核算問題的，隨著市場取向的經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，我國改革中的會計(jì)制度允許企業(yè)選擇采用備抵法核算其壞賬，但對其具體計(jì)提比例作了規(guī)定;而對于股份有限公司則允許其自行確定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例。最后，在整體上借鑒國際會計(jì)慣例改革傳統(tǒng)的會計(jì)核算模式。在1993年進(jìn)行的會計(jì)制度改革中，我國借鑒國際會計(jì)慣例，改革了會計(jì)平衡公式，改革了會計(jì)報(bào)表體系，便我國會計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)慣例的協(xié)調(diào)。我國加入國際會計(jì)師聯(lián)合會，成為國際會計(jì)委員會的成員后，根據(jù)國際資本市場發(fā)展的需要，適應(yīng)會計(jì)準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的大趨勢，我國陸續(xù)發(fā)布并實(shí)施了《現(xiàn)金流量表》等一系列的具體準(zhǔn)則，同時對行業(yè)會計(jì)制度進(jìn)行了全面而系統(tǒng)的修訂，發(fā)布實(shí)施了《股份有限公司會計(jì)制度》、《企業(yè)會計(jì)制度》實(shí)現(xiàn)了我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。