管理會計是在廣泛吸收現(xiàn)代行為科學、管理科學、現(xiàn)代數(shù)學和系統(tǒng)理論的基礎(chǔ)上形成的一種交叉學科或邊緣學科，它完全沖破了傳統(tǒng)會計條條框框的束縛，是通過預(yù)測、決策、計劃、預(yù)報等環(huán)節(jié)提供有關(guān)未來信息的會計。在我國正在推行醫(yī)療衛(wèi)生制度改革的背景下，加強管理會計在醫(yī)院財務(wù)管理中的運用，對增強醫(yī)院的市場競爭意識和創(chuàng)新意識，有效降低醫(yī)院運行成本，促進我國醫(yī)院優(yōu)質(zhì)、高效發(fā)展，有著重要的現(xiàn)實意義。

　　一、醫(yī)院管理會計的特點與職能

　?。ㄒ唬┽t(yī)院管理會計的特點

　　在服務(wù)對象上，管理會計主要滿足醫(yī)院內(nèi)部管理需求，為醫(yī)院內(nèi)部的決策和控制提供資料，是內(nèi)部會計。在內(nèi)容上，管理會計側(cè)重于面向未來、控制現(xiàn)在和評價過去，側(cè)重點是規(guī)劃未來，分析過去是為了更好的指導(dǎo)未來和控制現(xiàn)在，是經(jīng)營型會計。在核算方法上，管理會計不受會計準則和統(tǒng)一會計制度的完全限制和嚴格約束，而是根據(jù)管理者的需求，在工作中可靈活的運用預(yù)測學、控制論、信息理論、決策原理、目標管理原則和行為科學等現(xiàn)代管理理論，更多的使用數(shù)理統(tǒng)計的方法。在行為影響上，管理會計不僅看重實施管理行為的結(jié)果，而且更為關(guān)注管理過程，并且想方設(shè)法調(diào)動人的積極性和主觀能動性。

　?。ǘ┽t(yī)院管理會計的職能

　　管理會計的主要職能是成本決策和財務(wù)控制，并為內(nèi)部管理人員提供經(jīng)營計劃和控制的信息。

　　二、醫(yī)院管理會計與財務(wù)會計、成本會計的關(guān)系

　?。ㄒ唬┽t(yī)院管理會計與財務(wù)會計的關(guān)系

　　管理會計和財務(wù)會計有著密切的聯(lián)系，二者同屬于會計系統(tǒng)。醫(yī)院管理會計也不例外。財務(wù)會計衡量醫(yī)院的總體業(yè)績，主要是定期向醫(yī)院外部信息使用者提供反映醫(yī)院財務(wù)狀況、經(jīng)營成果等信息資料，其主要服務(wù)對象是醫(yī)院外部與醫(yī)院有利害關(guān)系的各個方面。財務(wù)會計應(yīng)用信息的方式主要是客觀反映和監(jiān)督已完成的事項，以醫(yī)院整體為服務(wù)對象。財務(wù)會計必須嚴格遵循國家統(tǒng)一會計準則和行業(yè)會計制度，否則其會計信息將失信于醫(yī)院外部的利害關(guān)系人。

　　醫(yī)院管理會計的一個重要職能是衡量醫(yī)院各科室（部門）的業(yè)績，主要是根據(jù)醫(yī)院內(nèi)部各級管理部門的需要，提供滿足醫(yī)院管理者經(jīng)營決策所需要的經(jīng)濟信息，并對財務(wù)會計信息資料進行加工整理，為醫(yī)院經(jīng)營決策提供預(yù)測方案，控制經(jīng)營活動全過程，以提高醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)營管理為目的，其服務(wù)對象是醫(yī)院內(nèi)部。管理會計著眼于醫(yī)院的未來發(fā)展，擴大了財務(wù)會計的職能，前瞻性地為醫(yī)院未來發(fā)展進行預(yù)測，以尚未發(fā)生的事項為處理對象，籌劃醫(yī)院經(jīng)營活動，預(yù)測未來經(jīng)濟效益，或?qū)δ骋唤?jīng)營項目的多個實施方案進行預(yù)測、評估，目的是產(chǎn)生最佳決策方案。醫(yī)院管理會計無須遵循財務(wù)會計的法規(guī)和制度，不受公認會計準則的制約，可以從醫(yī)院實際出發(fā)，制定內(nèi)部管理會計制度和方法。從時間上講，管理會計可以根據(jù)內(nèi)部管理者的需要確定會計期間；從范圍上講，可以靈活安排醫(yī)院、科室、部門、班組甚至個人的經(jīng)營目標和經(jīng)濟責任；從方法上講，可以靈活多樣地采集各種數(shù)據(jù)，應(yīng)用多種計量單位，綜合運用現(xiàn)代管理技術(shù)和方法，為醫(yī)院管理者提供各種信息資料，為經(jīng)營決策提供可靠依據(jù)。

　?。ǘ┽t(yī)院管理會計與成本會計的關(guān)系

　　醫(yī)院管理會計與成本會計有著密切的“血緣”關(guān)系。成本會計是醫(yī)院管理會計的前身，是醫(yī)院管理會計的資料來源，它服從于醫(yī)院管理會計所體現(xiàn)的戰(zhàn)略決策。成本會計的首要任務(wù)是進行成本確認、分類、歸結(jié)、計算、分攤等。醫(yī)院管理會計是圍繞著醫(yī)院經(jīng)營決策和內(nèi)部成本控制，進行科學預(yù)測和評估。

　　三、管理會計在醫(yī)院管理中的作用

　　（一）控制與調(diào)節(jié)的作用

　　在醫(yī)院經(jīng)營決策過程和日常醫(yī)療活動中，可利用價值工程和成本控制及效益中心原理，根據(jù)經(jīng)營目標的要求和工作進程中所反饋的問題和差異，控制和調(diào)整相關(guān)環(huán)節(jié)，糾正偏差，以保證醫(yī)院預(yù)算和各項責任目標的實現(xiàn)。對于科室成本的調(diào)控，管理會計的參與作用也不可忽視。根據(jù)科室的業(yè)務(wù)量和額定收益，確定科室目標成本和邊際利潤，定期和不定期地檢查其預(yù)算執(zhí)行情況，及時發(fā)現(xiàn)差距和分析問題所在，責令其限期整改。

　?。ǘ┮?guī)劃與決策的作用

　　結(jié)合醫(yī)院的實際情況，利用管理會計中常用的方法，可對醫(yī)院的經(jīng)營和發(fā)展做出科學的預(yù)測分析，對醫(yī)院重大投資建設(shè)做出明智決策?？梢越Y(jié)合全面預(yù)算和科室部門的責任預(yù)算，確定各項經(jīng)營目標，用以指導(dǎo)醫(yī)院的各項經(jīng)營活動。具體體現(xiàn)在利用回歸直線法測算醫(yī)院各期病人就醫(yī)總量、醫(yī)療費收入總量和各病種的發(fā)展趨勢，并以此為依據(jù)，應(yīng)用本量利分析法，測算并確定醫(yī)院的目標成本和邊際利潤。利用差量分析法和貢獻毛利分析法，對醫(yī)院的投資方向進行可行性決策。在醫(yī)院的總體經(jīng)營目標和建設(shè)發(fā)展計劃下，根據(jù)醫(yī)院總的本量利目標，結(jié)合各科室的具體情況，確定各責任單位的本量利任務(wù)。發(fā)揮管理會計的規(guī)劃和決策作用，可使醫(yī)院的經(jīng)營活動避免盲目性，增強醫(yī)院各項預(yù)算和規(guī)劃的前瞻性；能夠使醫(yī)院在經(jīng)營活動的組織實施、醫(yī)療資源的優(yōu)化配置、成本效益目標實現(xiàn)的過程中進行有效的控制調(diào)節(jié)，從而促進醫(yī)院經(jīng)濟效益的提高。

　　（三）組織與配置的作用

　　醫(yī)院人、財、物等資源的優(yōu)化配置和組織管理若能實現(xiàn)最佳配置，則可以大大降低經(jīng)營成本，爭取更大的發(fā)展空間。首先是優(yōu)化物流。醫(yī)院物流所占用的資金比例是很高的，通過加強內(nèi)部控制，設(shè)計和制定藥品成本控制制度、衛(wèi)生材料消耗費用定額制度、物資采購成本控制制度、醫(yī)療質(zhì)量管理規(guī)程、各病種診療處理規(guī)程，以及責任目標與收益分配相結(jié)合的制度等，并利用這些制度和規(guī)程構(gòu)成合理的管理體系，盡可能規(guī)范各單位的經(jīng)濟行為。其次是堅持效益優(yōu)先原則。運用利益機制，促使管理部門和各責任單位按照效益優(yōu)先原則行事，使資源優(yōu)化配置和高效率運行成為醫(yī)院內(nèi)在的行為準則，按照優(yōu)化資源配置所產(chǎn)生的成本和效益情況，進行成本效益分析。除非出于社會效益的必需，并有相應(yīng)的虧損彌補方案，否則必須是貢獻毛利大于固定成本，且經(jīng)濟效益和社會效益綜合評價又較高的配置方案方可考慮采用。

　?。ㄋ模┛己伺c評價的作用

　　首先應(yīng)根據(jù)醫(yī)院的經(jīng)營目標和各項責任目標，結(jié)合醫(yī)院管理需要和各科室部門的工作內(nèi)容，制定一套科學而又實用的考核評價方案。然后按照方案規(guī)定，對照科室的考核指標，根據(jù)各種渠道所收集反饋的信息資料，檢查各責任單位的本量利責任目標和醫(yī)院總體經(jīng)營目標實際完成情況，并對其動態(tài)發(fā)展趨勢進行測算分析。最后依據(jù)這些數(shù)據(jù)資料對各責任單位履行崗位職責的業(yè)績進行綜合評價。依據(jù)評價結(jié)果，對實際業(yè)績和預(yù)期業(yè)績不理想的，及時采取措施，限期改進，并進行相應(yīng)的處罰；對成績優(yōu)秀者進行適當?shù)谋頁P和獎勵。以此達到獎勤罰懶、獎優(yōu)罰劣、促進增收節(jié)支、改善經(jīng)營管理、提高醫(yī)院的社會效益和經(jīng)濟效益的目的。

　　四、醫(yī)院管理中發(fā)揮管理會計作用所面臨的問題

　?。ㄒ唬┱J識不足

　　管理會計在醫(yī)院管理中的運用尚未形成一套完整嚴密的方法體系，許多醫(yī)院對其沒有足夠的重視，對如何發(fā)揮其作用更是無從下手。由于受傳統(tǒng)會計處理方法的影響，醫(yī)院的財務(wù)科就是負責費用報銷的部門，不能發(fā)揮自己在財務(wù)管理方面的作用，使得會計人員僅限于費用記錄、憑證錄入等基本的工作，甚至于完全按照以前的會計處理方法進行業(yè)務(wù)處理，直接導(dǎo)致對業(yè)務(wù)把握不準確、財務(wù)信息不及時、分析依據(jù)不充分等一系列問題。

　　此外醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)大多是醫(yī)療領(lǐng)域的專家學者，而非出身于財務(wù)。在醫(yī)院管理中重視醫(yī)療而忽視行政，特別是疏忽財務(wù)，是常見現(xiàn)象，平時又忙于業(yè)務(wù)很少參加有關(guān)部門舉辦的財務(wù)培訓。因此。對繁雜的會計報表、復(fù)雜的數(shù)據(jù)分析感覺很吃力，當碰到專業(yè)性更強的財務(wù)數(shù)據(jù)時更是力不從心。領(lǐng)導(dǎo)對財務(wù)不敏感，必然無法預(yù)見管理會計所具備的重要作用，由此造成對管理會計的應(yīng)用不夠重視也就理所當然了。

　　（二）國家醫(yī)療體制不合理

　　首先由于目前的醫(yī)院均屬于政府壟斷，不存在較大的競爭，沒有激活內(nèi)部活力的機制；其次以藥養(yǎng)醫(yī)的畸型模式，使得很多醫(yī)院更關(guān)注藥品管理，而忽視整個醫(yī)療成本管理；再次衛(wèi)生資源分布不合理，主要集中在大城市，導(dǎo)致大醫(yī)院收入居高而無需擔憂成本，而小醫(yī)院考慮成本仍然入不敷出的局面。而管理會計就是要使醫(yī)院面對市場，充分挖掘內(nèi)部潛力、控制不必要的成本，從而實現(xiàn)其作用。在目前醫(yī)療體制下，必然制約了其作用的發(fā)揮。

　?。ㄈI(yè)務(wù)流程不規(guī)范

　　業(yè)務(wù)流程不規(guī)范是影響管理會計發(fā)揮作用的一個重大影響因素。目前很多醫(yī)院財務(wù)管理相當不規(guī)范，具體表現(xiàn)在：第一，科室對物資消耗管理太松散，使得物資消耗波動幅度太大，對進行管理會計的物資分析造成很大影響。第二，報賬不及時。由于醫(yī)院對費用管理實行“一支筆”的政策，院長要對所有費用逐一進行審批，對有疑問的還需要進一步了解；同時，科室對本科室的費用報銷亦存在怠慢的現(xiàn)象，造成每個會計期末時，對費用的歸集不能達到預(yù)期的水平，從而影響管理會計的分析結(jié)果。第三，固定資產(chǎn)管理不到位，容易遺漏成本；會計核算不全面，對固定資產(chǎn)計提折舊、維修費用的處理不完善；在進行收入成本配比時，成本容易被人為低估，造成結(jié)果的偏差。

　?。ㄋ模嬋藛T專業(yè)水平有待進一步提高

　　會計人員專業(yè)水平的高低決定了其對管理會計的認識程度及理解操作能力，尤其是對重大的成本支出項目和可塑性較大的成本支出項目分析控制能力。如對重點成本項目實行重點監(jiān)控和專責管理，控制“非必要”的成本支出，把各種“額外”的成本損失控制在萌芽之前，這些都需要很強的專業(yè)技術(shù)能力。同時，由于醫(yī)院的工作相對比較穩(wěn)定，因此大部分人均比較安于現(xiàn)狀，沒有及時提高專業(yè)水平學習，導(dǎo)致與時代發(fā)展不協(xié)調(diào)。

　　五、管理會計在醫(yī)院管理中發(fā)揮作用的對策

　?。ㄒ唬┙⑨t(yī)院運用管理會計的組織框架

　　在財務(wù)管理模式上，應(yīng)改變傳統(tǒng)的以財務(wù)會計為主體的財務(wù)管理模式，實現(xiàn)由計劃經(jīng)濟體制下“報賬型模式”向市場經(jīng)濟體制下“經(jīng)營管理型模式”的轉(zhuǎn)變，建立管理會計與財務(wù)會計并行的財務(wù)管理模式，并運用管理會計學的原理和方法拓展傳統(tǒng)財務(wù)管理的內(nèi)涵，如進行醫(yī)療業(yè)務(wù)本量利分析、開展風險管理、存貨控制等。同時應(yīng)建立現(xiàn)代醫(yī)院管理會計的組織形式。由于我國傳統(tǒng)的財務(wù)管理體系沒有將管理會計納入其中，因此，要采取逐步引入，持續(xù)提高，最終有機融合的科學發(fā)展過程將管理會計融入其中。此外，還應(yīng)建立獨立于財務(wù)部門的審計部門，并在制度上和組織體系上保證內(nèi)部審計人員能夠獨立開展工作，監(jiān)督醫(yī)院的經(jīng)濟活動。

　?。ǘI造醫(yī)院管理會計發(fā)展的良好環(huán)境

　　長期以來，事業(yè)單位一直靠行業(yè)優(yōu)勢維持運轉(zhuǎn)，人員由政府安排，主要資金由財政部門解決，有困難找政府。隨著外部環(huán)境的變化，建立一個合理的經(jīng)濟運行機制，營面的作用，使得會計人員僅限于費用記錄、憑證錄入等基本的工作，甚至于完全按照以前的會計處理方法進行業(yè)務(wù)處理，直接導(dǎo)致對業(yè)務(wù)把握不準確、財務(wù)信息不及時、分析依據(jù)不充分等一系列問題。

　　此外醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)大多是醫(yī)療領(lǐng)域的專家學者，而非出身于財務(wù)。在醫(yī)院管理中重視醫(yī)療而忽視行政，特別是疏忽財務(wù)，是常見現(xiàn)象，平時又忙于業(yè)務(wù)很少參加有關(guān)部門舉辦的財務(wù)培訓。因此。對繁雜的會計報表、復(fù)雜的數(shù)據(jù)分析感覺很吃力，當碰到專業(yè)性更強的財務(wù)數(shù)據(jù)時更是力不從心。領(lǐng)導(dǎo)對財務(wù)不敏感，必然無法預(yù)見管理會計所具備的重要作用，由此造成對管理會計的應(yīng)用不夠重視也就理所當然了。