簡(jiǎn)介：企業(yè)實(shí)施ERP(企業(yè)資源計(jì)劃系統(tǒng)，Enterprise Resources Planning)是適應(yīng)新時(shí)期激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，提高快速響應(yīng)能力，強(qiáng)化核心競(jìng)爭(zhēng)力的必然舉措。企業(yè)環(huán)境發(fā)生變化，也使得一些外部的因素相繼發(fā)生了變化，下面筆者針對(duì)企業(yè)實(shí)施ERP后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)環(huán)境的變化做些探討，指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題。

　　一、實(shí)施ERP后注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)環(huán)境的變化

　?。ㄒ唬徲?jì)范圍的擴(kuò)大

　　企業(yè)實(shí)施ERP后，會(huì)計(jì)資料雖然仍通過(guò)其核心模塊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)（FIS）反映，然而與傳統(tǒng)的手工記賬相比，ERP實(shí)現(xiàn)了采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售、人力資源及財(cái)務(wù)信息等相關(guān)數(shù)據(jù)的自動(dòng)傳輸，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)更加及時(shí)、全面、自動(dòng)化。

　　由于所有信息全部實(shí)現(xiàn)了電子傳輸，交易過(guò)程及交易信息反映的直觀性大打折扣，數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)性更強(qiáng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)不應(yīng)僅局限于FIS，要延伸到其他模塊，追溯到原始數(shù)據(jù)的輸入及各模塊關(guān)鍵環(huán)節(jié)的控制情況。同時(shí)，由于系統(tǒng)的介入，數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性不僅受人為主觀因素的影響，又與計(jì)算機(jī)自身（如黑客的侵入，病毒的危害）有關(guān)，ERP系統(tǒng)運(yùn)行的穩(wěn)定性、安全性應(yīng)納入審計(jì)的范圍。另一方面，ERP不僅對(duì)傳統(tǒng)的業(yè)務(wù)和流程進(jìn)行了優(yōu)化和重組，而且還將上下游企業(yè)都納入管理中來(lái)，實(shí)現(xiàn)了整個(gè)供應(yīng)鏈的統(tǒng)一。在這種環(huán)境下，企業(yè)的財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)不僅涉及企業(yè)的內(nèi)部資源，還涉及企業(yè)的外部資源。審計(jì)的對(duì)象擴(kuò)大，使審計(jì)的范圍和特點(diǎn)發(fā)生了變化，變得更加廣泛和復(fù)雜。

　?。ǘ徲?jì)線索的改變

　　在手工、會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)人員對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理詳細(xì)記錄于紙上，審計(jì)人員所需要的線索，都可以通過(guò)這些書(shū)面記錄加以審計(jì)。而企業(yè)實(shí)施ERP后，許多操作通過(guò)網(wǎng)絡(luò)在計(jì)算機(jī)上處理完成或自動(dòng)生成，傳統(tǒng)的原始附件有些已經(jīng)無(wú)紙化而通過(guò)電磁介質(zhì)的形式存在。比如，客戶的訂單、企業(yè)銷售出貨單、發(fā)票等紙質(zhì)或電磁的形式同時(shí)存在，而訂單、出貨單、發(fā)票的審批一般通過(guò)網(wǎng)上進(jìn)行，不再像傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)中根據(jù)筆跡清晰可辨。

　　同時(shí)，ERP系統(tǒng)可以根據(jù)確認(rèn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)自動(dòng)生成憑證，這些集成的憑證按照計(jì)算機(jī)程序指令進(jìn)行。如果軟件編碼、程序正確，其財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)應(yīng)該更加準(zhǔn)確。但是人為的介入，如對(duì)上述電磁信息/程序的修改、刪除，也可能不會(huì)留下任何痕跡，更加隱蔽，企業(yè)作弊的動(dòng)機(jī)也更大，另外，ERP系統(tǒng)本身設(shè)置的可修改性、多功能性（如反過(guò)賬、反審核、反結(jié)賬）為企業(yè)財(cái)務(wù)提供方便的同時(shí)，也存在一定的隱患，加大了審計(jì)的難度，降低了審計(jì)線索的追溯性。

　　（三）內(nèi)部控制的變化

　　企業(yè)實(shí)施ERP后，內(nèi)部環(huán)境的變化促使內(nèi)部控制發(fā)生相應(yīng)改變。

　　1.政策方面，實(shí)施ERP前，我國(guó)大多數(shù)企業(yè)屬金字塔式的職能型層次式組織結(jié)構(gòu)。為了適應(yīng)ERP扁平化管理的需要，企業(yè)對(duì)業(yè)務(wù)流程方面進(jìn)行了重組，對(duì)組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整。相應(yīng)的企業(yè)內(nèi)部各人員的職能、各流程的規(guī)劃都有所變動(dòng)。為了保證在新的環(huán)境下（信息化系統(tǒng)在計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)的環(huán)境中）能夠順利完成業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化、管理模式的改變，一系列新的政策和制度將應(yīng)運(yùn)而生。比如ERP系統(tǒng)使用權(quán)限的相關(guān)規(guī)定、ERP的定期培訓(xùn)制度、計(jì)算機(jī)/網(wǎng)絡(luò)風(fēng)險(xiǎn)的安全控制措施等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師閱讀企業(yè)相關(guān)的內(nèi)部控制文件，并比較ERP實(shí)施前后政策和制度的變化，可以此為突破口，必要時(shí)對(duì)其進(jìn)行穿行測(cè)試（追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過(guò)程），繼而初步評(píng)價(jià)企業(yè)在政策方面是否得到落實(shí)，內(nèi)部控制制度是否有效。

　　2.在程序方面，實(shí)施信息化前，內(nèi)部控制措施主要通過(guò)工作人員適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離，實(shí)現(xiàn)互相牽連，由人工完成各種檢驗(yàn)、核對(duì)、判斷等。實(shí)現(xiàn)信息化后，相當(dāng)一部分內(nèi)部控制建立于系統(tǒng)的應(yīng)用程序中，系統(tǒng)運(yùn)行時(shí)自動(dòng)執(zhí)行，相對(duì)于信息化前，其交易授權(quán)和職責(zé)劃分發(fā)生了變化。同時(shí)增加了許多新的內(nèi)部控制程序，這些新的內(nèi)部控制包括了許多建立在系統(tǒng)應(yīng)用程序中由計(jì)算機(jī)自動(dòng)執(zhí)行的各種檢驗(yàn)、核對(duì)、判斷、監(jiān)控等。

　　二、實(shí)施ERP后注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的問(wèn)題

　　1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位基本情況時(shí)，要著重查企業(yè)ERP運(yùn)行所處的階段，同時(shí)特別關(guān)注某些企業(yè)原有財(cái)務(wù)系統(tǒng)與ERP兩者并行使用的情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)通過(guò)與企業(yè)管理層各業(yè)務(wù)主管部門的溝通、詢問(wèn)，了解企業(yè)的ERP各項(xiàng)目是否真正成功上線。

　　因?yàn)槲覈?guó)大多數(shù)企業(yè)處于ERP探索階段。在運(yùn)行初期，ERP系統(tǒng)和舊的賬務(wù)系統(tǒng)之間會(huì)存在一個(gè)差額，要了解差額的形成原因，以及企業(yè)如何處置，有無(wú)弄虛作假行為。同時(shí)關(guān)注企業(yè)的各項(xiàng)管理、控制制度是否同步跟進(jìn)。

　　對(duì)于原舊有財(cái)務(wù)系統(tǒng)和ERP兩者并行使用的情況，也應(yīng)特別謹(jǐn)慎。這些企業(yè)會(huì)堂而皇之地辯解是為了給新舊兩個(gè)系統(tǒng)的交替磨合期，但如果一兩年了還是這樣，需要引起注意。此外，一些數(shù)據(jù)本可以由ERP自動(dòng)生成憑證，而兩系統(tǒng)并行使用、相互獨(dú)立后，ERP系統(tǒng)產(chǎn)生的某些原始數(shù)據(jù)要經(jīng)過(guò)人為轉(zhuǎn)換或兩次錄入后才能成為財(cái)務(wù)核算的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。從長(zhǎng)期考慮，企業(yè)會(huì)浪費(fèi)更多的人力、物力，同時(shí)數(shù)據(jù)的兩次存取難以保證數(shù)據(jù)的一致性和準(zhǔn)確性，也為企業(yè)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表留有余地。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)這類企業(yè)時(shí)，要親自通過(guò)ERP物流系統(tǒng)中一些查詢報(bào)表數(shù)據(jù)的導(dǎo)出來(lái)驗(yàn)證FIS中數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，特別是采購(gòu)入庫(kù)、銷售收入環(huán)節(jié)。

　　2.企業(yè)實(shí)施ERP后，提高了管理水平和經(jīng)營(yíng)效率，但同時(shí)也帶來(lái)了新的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注這些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。比如信息技術(shù)在提高企業(yè)管理效率的同時(shí)，也增加了舞弊者損害股東權(quán)益、實(shí)施欺詐行為的機(jī)會(huì)。另外，信息系統(tǒng)本身的復(fù)雜性、不穩(wěn)定性、網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的易干性，稍有不慎就可能帶來(lái)不少負(fù)面影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，首先必須審查企業(yè)是否建立了嚴(yán)密的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。

　　因?yàn)闊o(wú)論從系統(tǒng)實(shí)施，還是從系統(tǒng)運(yùn)行來(lái)說(shuō)，ERP都是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)巨大的系統(tǒng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)價(jià)和應(yīng)對(duì)機(jī)制，實(shí)際運(yùn)行情況進(jìn)行必要的審查。其次，要對(duì)信息系統(tǒng)本身的風(fēng)險(xiǎn)，結(jié)合單位內(nèi)部控制制度進(jìn)行穿行測(cè)試，來(lái)檢驗(yàn)系統(tǒng)的執(zhí)行、授權(quán)情況、數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)等方面的信息，并對(duì)照財(cái)務(wù)總賬模塊的相應(yīng)數(shù)據(jù)，來(lái)驗(yàn)證物流信息在財(cái)務(wù)處理模塊中傳遞及核算的正確性、內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性。最后，要對(duì)系統(tǒng)操作人員進(jìn)行必要的審ito因?yàn)橐ＷC系統(tǒng)運(yùn)行的正常，必須降低人為因素的影響。尤其是關(guān)鍵控制點(diǎn)和系統(tǒng)監(jiān)控崗位上的人員以及關(guān)鍵的系統(tǒng)維護(hù)人員，他們掌握著整個(gè)系統(tǒng)的命脈。

　　因此要審查和評(píng)價(jià)系統(tǒng)人員是否經(jīng)過(guò)培訓(xùn)并取得相應(yīng)資格，是否有識(shí)別和應(yīng)對(duì)本崗位風(fēng)險(xiǎn)的能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在綜合評(píng)價(jià)上述新風(fēng)險(xiǎn)及其他固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)后，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，對(duì)企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)做出估計(jì)，必要時(shí)，降低審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)。

　　3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)，要加強(qiáng)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債的核實(shí)力度。某些企業(yè)經(jīng)營(yíng)者為了提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、提高當(dāng)年度銷售收入，可能會(huì)要求系統(tǒng)操作人員（系統(tǒng)錄入、會(huì)計(jì)人員）提前錄入訂單，或通過(guò)庫(kù)存轉(zhuǎn)移至別處作為銷售出貨，來(lái)年在ERP物流系統(tǒng)或直接在財(cái)務(wù)系統(tǒng)中通過(guò)修改、刪除來(lái)沖賬。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)加強(qiáng)謹(jǐn)慎性原則，注重突然襲擊，以獲取企業(yè)的ERP操作流程及方法。其中對(duì)于庫(kù)存管理模塊，應(yīng)特別予以關(guān)注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以直接在ERP系統(tǒng)中導(dǎo)出歷史/當(dāng)期庫(kù)存查詢報(bào)表。導(dǎo)出之前，要查看企業(yè)的銷售模塊是否全部過(guò)賬、審核。如發(fā)現(xiàn)未過(guò)賬情況，要查明其原因，看企業(yè)是未來(lái)得及發(fā)貨還是企業(yè)為應(yīng)付審計(jì)的需要，對(duì)實(shí)際未出貨而已打單作為銷售的部分采取反過(guò)賬（未過(guò)賬則不影響庫(kù)存）。注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)需要對(duì)查詢報(bào)表進(jìn)行篩選或數(shù)據(jù)透視后，可以對(duì)存貨進(jìn)行抽盤(pán)。通過(guò)實(shí)地盤(pán)存的數(shù)量與ERP系統(tǒng)數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比、分析來(lái)查看企業(yè)的賬實(shí)相符性。同時(shí)，為了彌補(bǔ)審計(jì)人員對(duì)ERP系統(tǒng)認(rèn)識(shí)不足帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，可以適當(dāng)提高外部詢證，通過(guò)仔細(xì)分析詢證與系統(tǒng)數(shù)、財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行比較、分析，以提高審計(jì)效率和降低風(fēng)險(xiǎn)。。