一、新企業(yè)所得稅法的主要變化

　　國際上大多數(shù)國家對個(gè)人以外的組織或?qū)嶓w課稅，是以法人作為標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定納稅人的。實(shí)行法人稅制是企業(yè)所得稅制發(fā)展的方向，也是企業(yè)所得稅改革的內(nèi)在要求，有利于更加規(guī)范、科學(xué)、合理地確定企業(yè)的納稅義務(wù)。按照國際的通行做法，新企業(yè)所得稅法在界定納稅人身份時(shí)采用了規(guī)范的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念，以法人主體為標(biāo)準(zhǔn)納稅。居民企業(yè)要承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就其境內(nèi)外全部所得納稅；而非居民企業(yè)則承擔(dān)有限納稅義務(wù)，一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。

　　舊企業(yè)所得稅法對收入總額的規(guī)定是納稅人在一個(gè)納稅年度內(nèi)取得的各項(xiàng)收入，包括生產(chǎn)、經(jīng)營收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入和其他收入，采用的是列舉法；而新企業(yè)所得稅法則采用寬口徑的收入總額概念，將企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入作為收入總額，然后剔除如財(cái)政撥款、依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金等。新企業(yè)所得稅法的收入總額口徑比原來要大，雖然實(shí)際計(jì)算結(jié)果沒有太大的差異，但新規(guī)定有利于稅務(wù)部門掌握企業(yè)所有的收入來源，從而避免企業(yè)漏記收入。

　　新企業(yè)所得稅法昀大的變化就是將內(nèi)外資企業(yè)所得稅率統(tǒng)一為25%。舊企業(yè)所得稅法下內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)的進(jìn)一步實(shí)施，安慶市政府對文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的重視也進(jìn)一步加強(qiáng)，全市旅游業(yè)發(fā)展環(huán)境必將進(jìn)一步優(yōu)化。天柱山機(jī)場的建設(shè)以及交通的發(fā)展，都為當(dāng)?shù)芈糜螛I(yè)的發(fā)展起到了積極的促進(jìn)作用?？梢杂鲆?，主打文化旅游品牌的安慶將迎來發(fā)展的春天。

　　所得稅稅率均為33%，但對設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)、在經(jīng)濟(jì)特區(qū)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所從事生產(chǎn)、經(jīng)營的外國企業(yè)和設(shè)在經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)等減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅；對設(shè)在沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)和經(jīng)濟(jì)特區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)所在城市的老市區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)減按24%的稅率征收企業(yè)所得稅；對企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額在3萬元至10萬元和3萬元以下的分別實(shí)行27%和18%的優(yōu)惠稅率，從而內(nèi)資企業(yè)平均實(shí)際稅負(fù)為25%左右，外資企業(yè)平均實(shí)際稅負(fù)為15%左右。同時(shí)，舊企業(yè)所得稅法稅率檔次多，使不同類型企業(yè)的名義稅率和實(shí)際稅負(fù)差距較大，因此，有必要統(tǒng)一內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅稅率。另外，新企業(yè)所得稅法規(guī)定居民企業(yè)的所得稅稅率為25%，非居民企業(yè)的所得稅稅率為20%，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅；國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。新企業(yè)所得稅法實(shí)施后，內(nèi)外資企業(yè)的稅負(fù)趨于公平，可以避免“假外資”企業(yè)造成的國家稅源流失現(xiàn)象。

　　1.對于工資支出，舊企業(yè)所得稅法下，內(nèi)資企業(yè)原只能按照計(jì)稅工資扣除，而外資企業(yè)則可以據(jù)實(shí)扣除。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)均可以按照工資的實(shí)際支出據(jù)實(shí)扣除，從而縮小了內(nèi)外資企業(yè)的差距，但新企業(yè)所得稅法同時(shí)規(guī)定，工資支出應(yīng)做到真實(shí)、合理，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整工資扣除數(shù)。

　　2.舊企業(yè)所得稅法對于公益性捐贈只允許在年度應(yīng)納稅所得額的3%范圍內(nèi)扣除，超過部分不得扣除，這不僅使計(jì)算扣除限額時(shí)比較繁瑣，而且企業(yè)多捐贈卻未必能少納稅，無疑抑制了企業(yè)參與公益性捐贈的積極性；新企業(yè)所得稅法將公益性捐贈的扣除限額放寬為年會計(jì)利潤的12%，不僅使計(jì)算簡便，而且使企業(yè)捐贈公益事業(yè)越多，獲得的稅收優(yōu)惠也越多，無疑會提高企業(yè)捐贈公益事業(yè)的積極性。

　　3.舊稅法規(guī)定廣告費(fèi)用可以在當(dāng)年全部扣除；新企業(yè)所得稅法則規(guī)定企業(yè)實(shí)際支出的廣告費(fèi)用按照年度銷售額的一定比例作為當(dāng)年扣除限額，未能在當(dāng)年全部扣除的可以在以后年度繼續(xù)扣除。

　　新稅法統(tǒng)一了稅收優(yōu)惠政策，保留了對中西部地區(qū)的稅收優(yōu)惠，并將稅收優(yōu)惠原則由以區(qū)域優(yōu)惠為主的格局轉(zhuǎn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，兼顧社會進(jìn)步的新的稅收優(yōu)惠格局，同時(shí)用間接優(yōu)惠替代直接優(yōu)惠，將稅收優(yōu)惠政策與具體項(xiàng)目掛鉤，將優(yōu)惠政策落到實(shí)處。具體而言：

　　1.擴(kuò)大。新企業(yè)所得稅法放寬了地域限制，規(guī)定“國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅”，同時(shí)嚴(yán)格了高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，確保真正的高新技術(shù)企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠政策；新企業(yè)所得稅法擴(kuò)大了對環(huán)保的優(yōu)惠政策，規(guī)定“企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免”；對于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，新稅法規(guī)定，“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)從事國家需要重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)的創(chuàng)業(yè)投資，可以按投資額的一定比例抵扣應(yīng)納稅所得額”，其投資額的可抵扣比例達(dá)到 70%，優(yōu)惠力度相當(dāng)大。

　　2.替代。

　?。?）舊稅法對于安置待業(yè)人員和殘疾人員達(dá)到一定比例的企業(yè)直接享受免征或者減征企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策；新稅法用替代性優(yōu)惠政策代替直接減免稅優(yōu)惠政策，對于安置殘疾人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除，這樣既給予了企業(yè)優(yōu)惠政策，又保障了待業(yè)人員和殘疾人員的權(quán)益。

　?。?2）新稅法改變了對利用“三廢”為原料生產(chǎn)的企業(yè)直接免征或減征企業(yè)所得稅的方式，取而代之為對企業(yè)綜合利用資源、生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入。

　　3.取消。取消了對經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及產(chǎn)品出口外商企業(yè)、生產(chǎn)性外資企業(yè)免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優(yōu)惠政策，同時(shí)清理、取消了地方性的所得稅稅收優(yōu)惠政策，規(guī)范了稅收優(yōu)惠政策體系。

　　4.過渡。對按照現(xiàn)行稅法享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠政策的老企業(yè)給予 5年的過渡性照顧期，逐步過渡到新稅率，可以減少新稅法對企業(yè)的沖擊，實(shí)現(xiàn)平穩(wěn)過渡。

　　面對企業(yè)日益增強(qiáng)的避稅現(xiàn)象，新企業(yè)所得稅法借鑒國際慣例，對關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價(jià)作了明確規(guī)定，增加了一般反避稅、防范資本弱化、防范避稅地避稅、核定程序等反避稅條款。

　　二、新企業(yè)所得稅法下的稅務(wù)籌劃

　　對股息征稅是很多國家的普遍做法。而我國對外資企業(yè)的股息免征所得稅，這也是導(dǎo)致出現(xiàn)日益嚴(yán)重的“假外資”現(xiàn)象及稅源大量流失的重要原因。新企業(yè)所得稅法對非居民企業(yè)取得的股息、紅利開征所得稅，稅率為20%，這對部分借國外低稅區(qū)來華投資的企業(yè)有較大影響。這部分非居民納稅人可以利用我國和其他國家或地區(qū)的稅收協(xié)定合理避稅，如目前我國香港、愛爾蘭、毛里求斯、巴巴多斯等國家和地區(qū)，與我國的稅收協(xié)定均約定對股息適用不超過 5%的預(yù)提所得稅稅率，美國、加拿大等國與我國簽訂的稅收協(xié)議對股息適用不超過10%的預(yù)提所得稅稅率。非居民企業(yè)可以將公司注冊地遷往上述國家或地區(qū)，從而規(guī)避部分稅收。這是一種著眼于長遠(yuǎn)的避稅方法。另一種短期避稅方法是盡快將已有的股息匯出境外，或者在新企業(yè)所得稅法生效前進(jìn)行股息再投資，這樣不僅可以避免20%的所得稅，還可以享受原外商投資企業(yè)再投資的退稅優(yōu)惠政策。

　　新企業(yè)所得稅法規(guī)定，在我國境內(nèi)設(shè)立不具備法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)的居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)匯總納稅。這意味著總分支機(jī)構(gòu)要合并納稅，而母子公司則是分別納稅，那么已經(jīng)設(shè)立在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、上海浦東新區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)以及享受稅收優(yōu)惠政策的中西部地區(qū)的企業(yè)、享受低稅率的其他企業(yè)，在其他地區(qū)應(yīng)設(shè)置分支機(jī)構(gòu)，而不應(yīng)選擇設(shè)立獨(dú)立核算的子公司。因?yàn)樾缕髽I(yè)所得稅法對于這類企業(yè)給予5年的過渡期，現(xiàn)有企業(yè)可以充分利用這項(xiàng)規(guī)定，將適用高稅率的分支機(jī)構(gòu)并入適用低稅率的總機(jī)構(gòu)納稅?？偡种C(jī)構(gòu)匯總納稅，還可以互相彌補(bǔ)虧損，從而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

　　新企業(yè)所得稅法對小型微利企業(yè)實(shí)行20%的所得稅稅率，高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15%的稅率，但創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)享受一定的稅收優(yōu)惠政策。因此，要充分利用企業(yè)類型進(jìn)行稅務(wù)籌劃。如，處于小型微利企業(yè)臨界點(diǎn)的企業(yè)應(yīng)盡量往小型微利企業(yè)界定標(biāo)準(zhǔn)靠攏，以適用20%的低稅率；對于現(xiàn)有將高新技術(shù)僅作為部門核算的公司，應(yīng)將高新技術(shù)業(yè)務(wù)剝離出來，成立獨(dú)立的高新技術(shù)企業(yè)，以適用 15%的稅率。另外，應(yīng)盡量設(shè)立創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，以享受70%的投資款抵免應(yīng)納稅所得額的優(yōu)惠政策。

　　新企業(yè)所得稅法規(guī)定，“本法公布前已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)，依照當(dāng)時(shí)的稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定，享受低稅率優(yōu)惠的，按照國務(wù)院規(guī)定，可以在本法施行后5年內(nèi)，逐步過渡到本法規(guī)定的稅率”；“法律設(shè)置的發(fā)展對外經(jīng)濟(jì)合作和技術(shù)交流的特定地區(qū)內(nèi)，以及國務(wù)院已規(guī)定執(zhí)行上述地區(qū)特殊政策的地區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受過渡性稅收優(yōu)惠”，而對于在新企業(yè)所得稅法公布后批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)則依照新企業(yè)所得稅法執(zhí)行25%的稅率。那么，近期準(zhǔn)備設(shè)立企業(yè)的投資者可以“借殼”避稅，這就是借用已設(shè)立在低稅率地區(qū)實(shí)際只是有少量業(yè)務(wù)或者干脆沒有業(yè)務(wù)的休眠企業(yè)的殼資源從事新業(yè)務(wù)，從而享受過渡期稅收優(yōu)惠政策。當(dāng)然，這種做法具有一定的風(fēng)險(xiǎn)，更適合集團(tuán)公司利用下屬休眠企業(yè)開設(shè)新業(yè)務(wù)。