摘要：將生產(chǎn)型增值稅改為消費型增值稅,是我國經(jīng)濟體制不斷完善的重要內(nèi)容,它對促進產(chǎn)業(yè)結構的優(yōu)化,簡化稅制,企業(yè)增加利潤,擴大對外貿(mào)易有著積極的作用。借鑒發(fā)達國家增值稅運行的成功經(jīng)驗,后轉(zhuǎn)型時期,我國增值稅的改革和完善應從擴大征稅范圍、稅收減免、合理設計適用稅率、統(tǒng)一納稅人、規(guī)范稅款抵扣等方面入手,解決好改革對財政收入、固定資產(chǎn)存量處理、無形資產(chǎn)抵扣和現(xiàn)有征管條件的影響,促進我國稅制結構的優(yōu)化和社會經(jīng)濟持續(xù)穩(wěn)定協(xié)調(diào)發(fā)展。

　　關鍵詞：生產(chǎn)型增值稅 消費型增值稅 分析

　　目前,我國正處于經(jīng)濟結構的整合時期,轉(zhuǎn)換國有大中型企業(yè)經(jīng)營機制,運用積極的財政政策和金融政策擴大內(nèi)需,吸引外資進入內(nèi)地市場,發(fā)展非公有制經(jīng)濟,鼓勵高新技術產(chǎn)業(yè)等等都需要稅收政策的大力支持。自2009年1月1日起,我國的增值稅類型由生產(chǎn)型改為消費型,這一轉(zhuǎn)型是一個牽一發(fā)而動全身的系統(tǒng)工程,并將最終成為我國整體稅制改革的強力助推。

　　1  我國實行消費型增值稅的現(xiàn)實意義

　　我國實行消費型增值稅的現(xiàn)實意義主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

　　(1)實施消費型增值稅有利于拉動內(nèi)需

　　消費型增值稅的實施,對所購固定資產(chǎn)支付稅款可通過進項稅額的抵扣得以補償,相當于為企業(yè)注入一筆流動資金,從而刺激企業(yè)使用新設備、新技術、新工藝,增加有效需求,帶動經(jīng)濟增長,并且在目前通貨緊縮的狀況下,財稅政策可以克服貨幣政策的時滯性。

　　(2)實施消費型增值稅有利于促進產(chǎn)業(yè)結構的優(yōu)化和區(qū)域經(jīng)濟的平衡

　　實施消費型增值稅,由于資本有機構成較高的基礎產(chǎn)業(yè)和技術、資金密集性產(chǎn)業(yè)可抵扣進項稅額增加,從而增值稅稅負下降,投資風險得到最有效的規(guī)避。這樣有利于企業(yè)的發(fā)展,符合我國經(jīng)濟發(fā)展和產(chǎn)業(yè)結構的需要,最終將促進我國國民經(jīng)濟結構趨于優(yōu)化。另外,消費型增值稅在客觀上解決了地區(qū)間稅負的不平衡,有利于縮短地區(qū)間的經(jīng)濟差距。

　　(3)實施消費型增值稅有利于簡化稅制,增強稅收征管的嚴密性

　　增值稅征收國際通常實行發(fā)票上注明稅款的制度,某環(huán)節(jié)增值稅應納稅額通過本環(huán)節(jié)銷售收入乘以增值稅率,再減去允許扣去的進項稅額,而扣除的進項稅額正是上一環(huán)節(jié)已納稅額。這樣上一環(huán)節(jié)已納稅額的正確與否,將直接影響本環(huán)節(jié)扣除稅額的準確性。因此,將產(chǎn)生對上一環(huán)節(jié)納稅情況的自動稽核效果,從而拓寬了稅務機關監(jiān)督檢查的渠道,增強了稅收征管的嚴密性,有利于簡化稅制。

　　(4)實施消費型增值稅有利于我國增值稅的實務操作和國際接軌,有利于出口貿(mào)易的發(fā)展

　　國際上大多數(shù)國家實行的是消費型增值稅,在入世的大前提下,我國實施消費型增值稅,有助于和國際增值稅實踐的統(tǒng)一,有利于進一步吸引外資的流入,從而促進國內(nèi)企業(yè)經(jīng)濟規(guī)模的不斷發(fā)展壯大,增強國內(nèi)企業(yè)在國際市場上的競爭能力。同時消費型增值稅消除了重復征稅的弊端,實現(xiàn)了出口產(chǎn)品的徹底退稅,促進出口貿(mào)易的發(fā)展。

　　2  增值稅制度設計的國際借鑒

　　(1)法國的增值稅制度

　　法國增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務的生產(chǎn)、銷售的所有經(jīng)營活動,基本上覆蓋了所有的經(jīng)濟領域(包括農(nóng)業(yè)、工業(yè)建筑業(yè)、商業(yè)、服務業(yè)等領域)的所有應稅交易行為對于納稅人購入的固定資產(chǎn)價值中所含增值稅稅金允許一次性扣除,實行的是消費性增值稅。在稅率方面,法國是實行的多檔稅率結構,包括標準稅率(19.6%)、低稅率(5.5%)、特別稅率(2.0%)和零稅率。一般的商品勞務都要征收增值稅,免稅范圍十分嚴格。法國建立了一套比較完善的征管制度,這也是其成功經(jīng)驗。法國稅法明確規(guī)定,增值稅納稅人必須強制性進行稅務登記,沒有依法進行登記的企業(yè)主將受到懲罰,當納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時,稅務大員不需要經(jīng)過法院,就可以執(zhí)行稅收強制措施。

　　(2)德國的增值稅制度

　　德國于1968年1月1日正式推行增值稅制,以取代多年實行的一直延伸至零售環(huán)節(jié)征稅的“階梯式”的銷售稅。經(jīng)過近30年來的不斷改進與完善,德國的增值稅制度已日趨合理,征收管理也較為規(guī)范并積累了經(jīng)驗。目前,德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種。德國實行全面型增值稅,規(guī)定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業(yè)主以及從事進口活動的任何大勞務,征收范圍包括勞務的自我供應和私人使用、除土地外的其他不動產(chǎn)出租業(yè)務、代理商從事的勞務以及部分金融活動、出租契約建筑活動、運輸活動等。在稅率方面德國的增值稅實行三檔稅率制:標準稅率(普通稅率)、減低稅率 (特殊稅率)和零稅率,其中,標準稅率適用于一般交易和商品的進口;減低稅率適用于家養(yǎng)動物、魚、肉、奶、茶、水果植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口。

　　(3)東盟國家的增值稅制度

　　東盟國家中引入增值稅的一個成功范例是印尼,印尼把對于間接稅改革的重點放在了改革銷售稅上,并以增值稅方案(包括增值稅和奢侈品消費稅)取代了銷售稅,增值稅稅率統(tǒng)一定在10%,增值稅在最后的消費階段征收,除個別情況外,國內(nèi)消費的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。從2004年起,印尼將分階段對所有商品征收增值稅、奢侈品消費稅和進口關稅增值稅改革,不僅大大增加了政府的財政收入,而且還增強了稅收制度的公平性,提高了效率,稅收的中性作用得到加強,國內(nèi)原來重復課稅的問題也緩和了,同時增值稅對物價的影響也不明顯,在一定程度上保證了貧困階層的利益,增值稅改革取得了較好成效。

　　綜上所述,實行增值稅的國家大都采取消費型增值稅制度,征稅范圍廣泛,從農(nóng)產(chǎn)品銷售、工業(yè)制造、一直實行到批發(fā)、零售和勞務國家在征收管理方面注重計算機與網(wǎng)絡的應用,從技術上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監(jiān)督及管理。

　　3  后轉(zhuǎn)型時期完善我國增值稅制度的措施

　　消費型增值稅只是我們對增值稅類型的理論選擇。在增值稅從理論上確立了由生產(chǎn)型改為消費型后,需對現(xiàn)行增值稅存在的諸多不足進行改革和完善。

　　(1)擴大征稅范圍以保持增值稅同現(xiàn)行的營業(yè)稅合理接軌

　　1)勞務的增值稅抵扣問題

　　我國現(xiàn)行增值稅的征稅范圍仍然偏窄,目前只是對在我國境內(nèi)銷售貨物、提供應稅勞務和進口貨物征稅,勞務服務行業(yè)仍實行傳統(tǒng)的營業(yè)稅。這一分工最突出的矛盾是混淆經(jīng)營和兼營的稅收界定問題,使稅收征管復雜化,直接導致了增值稅銷售貨物與營業(yè)稅應稅勞務抵扣鏈條的中斷,影響了增值稅作用的發(fā)揮,不利于公平競爭。商品和勞務在交易中是密切相關和相互包容的,因此在增值稅的設計中,理想的做法是商品和勞務采取同樣的稅收待遇,但由于擴大增值稅征稅范圍會相應的縮小營業(yè)稅的使用范圍,而營業(yè)稅是地方政府的重要稅種之一,因此擴大增值稅征稅范圍的改革要考慮對地方財政的影響,中央需要對地方財政利益進行調(diào)整,而且有一定的難度。針對這種局面,擴大增值稅范圍的改革應按照平穩(wěn)過渡,分步實施的原則逐步開展可以根據(jù)增值稅的屬性和經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)在關系,應是首先將與經(jīng)濟發(fā)展關系密切的建筑安裝、交通運輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍,在條件成熟時再將銷售不動產(chǎn)、部分服務業(yè)和娛樂業(yè)納入增值稅征收范圍,僅將比較難于管理的金融保險業(yè)和部分服務業(yè)暫時保留征收營業(yè)稅。

　　2)無形資產(chǎn)的抵扣問題

　　無形資產(chǎn)對于高新技術企業(yè)來說意義重大。如果不予抵扣,不僅重復征稅問題不能完全消除,而且一定程度上阻礙著高新技術產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。如果準予抵扣,如何抵扣?如果將無形資產(chǎn)改征增值稅,將直接影響地方財政收入。同時,無形資產(chǎn)的計價也很復雜如果按現(xiàn)行的會計制度,外購的無形資產(chǎn)以買價計入成本,自制無形資產(chǎn)以自制成本計價,自制成本高于外購成本,這就削弱了企業(yè)自主創(chuàng)新的動力。對此,應考慮將轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)納入增值稅征稅范圍,以保證增值稅抵扣鏈條的完整性,促進高新技術企業(yè)的發(fā)展。對外購無形資產(chǎn),可按增值稅專用發(fā)票上的稅額進行抵扣;對于自制、自用的無形資產(chǎn)則根據(jù)開發(fā)費用的多少,一次或分次抵扣。這既能鼓勵企業(yè)創(chuàng)新,又可以簡化稅收征管。

　　(2)規(guī)范稅款抵扣和稅收減免以堵塞稅收漏洞

　　目前增值稅在稅款抵扣方面存在諸多問題:一是稅款抵扣時間不合理。工業(yè)企業(yè)購進貨物入庫后抵扣,商業(yè)企業(yè)購進貨物付款后抵扣,一般納稅人購進應稅勞務在費用支付后抵扣。這在理論上不合理,在實踐中征稅機關難以操作;二是抵扣憑證不規(guī)范。除法定扣稅憑證外,購進免稅農(nóng)產(chǎn)品按買價的13%抵扣,扣稅率較低,制約了農(nóng)業(yè)企業(yè)和農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)的發(fā)展。廢舊物資收購按13%、運費發(fā)票按7%抵扣,極易導致虛開專用發(fā)票、虛扣稅款等偷稅問題的發(fā)生;三是扣稅不徹底,固定資產(chǎn)稅款不能抵扣,增大了出口產(chǎn)品成本,削弱了出口產(chǎn)品國際競爭力,限制了對外貿(mào)易的發(fā)展。為了進一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍,以維持增值稅扣稅鏈條的完整性。對于確實需要減免的產(chǎn)品和項目,可由“直接免稅”改為 “先征后返還”,另外,對一些過渡性的優(yōu)惠措施,要認清真理,該取消的要堅決取消尤其是民政福利企業(yè),在企業(yè)組織形式上變化很大,應盡快取消對民政福利企業(yè)“先征后退”的優(yōu)惠政策,恢復征稅。增值稅改革必須在這些問題上進行科學合理的設計,最大可能地規(guī)范稅款抵扣,取消各環(huán)節(jié)的減免稅,用足WTO規(guī)則允許出口退稅的條款,對出口產(chǎn)品產(chǎn)銷全過程已征的增值稅,實施全部徹底的退稅,加強專用發(fā)票的管理,堵塞稅收漏洞。

　　(3)合理設計并實施統(tǒng)一稅率

　　目前國際上征收增值稅的國家,增值稅稅率大體在8%-20%之間。如果將我國目前生產(chǎn)型增值稅17%的基本稅率換算為國外可比口徑的消費型增值稅稅率,實際稅率大約在23%左右,高于西方發(fā)達國家水平。同時,現(xiàn)行的增值稅還存在著13%的低稅率和工業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人適用6%、商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人適用4%征收率的稅率不統(tǒng)一的情況。這不僅限制了企業(yè)之間的公平競爭,也給稅收征管帶來了不便,不符合公平稅負和簡化稅制原則。對此,我們可以參照國際通用做法,將增值稅實際稅率控制在20%以內(nèi),且統(tǒng)一稅率,對需要鼓勵和照顧的特殊情況,可以按照稅法規(guī)定予以適當減免。

　　(4)取消對納稅人的不合理劃分以簡化稅收征管

　　現(xiàn)行增值稅劃分一般納稅人和小規(guī)模納稅人,由于各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展情況不同,許多納稅人無法達到一般納稅人的規(guī)定標準。小規(guī)模納稅人不得使用增值稅專用發(fā)票,購進貨物或應稅勞務及進口貨物的進項稅額不能抵扣,交易對方確需開具專用發(fā)票的由稅務所代開。如此規(guī)定顯然不合理,這意味著小規(guī)模納稅人不是真正意義上的增值稅納稅人,限制了其與一般納稅人的商業(yè)往來,并且小規(guī)模納稅人的稅收負擔重于一般納稅人。要保持增值稅抵扣鏈條的完整與協(xié)調(diào),必須統(tǒng)一納稅人。改消費型增值稅后,應不再區(qū)分一般納稅人和小規(guī)模納稅人,簡化納稅人認定,可以考慮增加一條行業(yè)標準,根據(jù)該行業(yè)在社會再生產(chǎn)中所處的環(huán)節(jié),區(qū)別對待,公平稅負,實現(xiàn)納稅人憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的規(guī)范化征管辦法,促進不同地區(qū)、不同行業(yè)、不同規(guī)模的納稅人生產(chǎn)經(jīng)營正常健康發(fā)展。

　　(5)完善專用發(fā)票管理制度

　　在增值稅專用發(fā)票的發(fā)售環(huán)節(jié),只向符合發(fā)售條件的增值稅一般納稅人發(fā)售專用發(fā)票,對于不符合條件的一般納稅人、小規(guī)模納稅人和非增值稅納稅人不得向其發(fā)售專用發(fā)票,此外,檢查使用過的發(fā)票是否有違反增值稅專用發(fā)票規(guī)定用票的問題。在增值稅納稅申報稅環(huán)節(jié),應該切實做好增值稅專用發(fā)票的日?；斯ぷ?防止用票單位人為地延緩納稅義務發(fā)生時間。同時,對于增值稅專用發(fā)票的計稅功能和抵扣功能要有機地連接起來,進一步完善專用發(fā)票的抵扣制度,嚴格限制增值稅專用發(fā)票的抵扣時間。對于虛開、偽造增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的違法犯罪行為要加大打擊的力度,依靠嚴厲的懲處手段來維護增值稅法的尊嚴。

　　(6)加強稅收信息化建設,強化稅收征收管理

　　增值稅的扣稅機制雖然提供了購銷雙方交叉審計互相監(jiān)督機制,但其自身也極易誘發(fā)虛報抵扣稅額,偽造倒賣增值稅專用發(fā)票等犯罪行為。增值稅征管最大的難度是增值稅專用發(fā)票的管理。增值稅的改革必須輔之以先進、科學的征管理念和技術手段。加強稅收信息化建設,利用現(xiàn)代信息技術,構筑“電子發(fā)票”運行和管理制度,積極推進“金稅工程”的實施。其基本要求是:取消手寫發(fā)票抵扣稅款制度,采用電子系統(tǒng)開具發(fā)票、認證交易和進行稽核,建立健全安全的防范體系,提高稅收征管水平。

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