一、研究審計風(fēng)險是專業(yè)教育者的社會責(zé)任
隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會經(jīng)濟(jì)主體利益多樣化，日益凸顯的審計風(fēng)險已經(jīng)引起了國家主管部門和許多有識之士的高度關(guān)注。對于以培養(yǎng)審計人才的專業(yè)教育者（主要指高等院校，下同）來說，及時地組織教研人員探究抵御審計風(fēng)險的理論、尋覓應(yīng)對審計風(fēng)險的舉措，是不可推卸的社會責(zé)任。筆者之所以認(rèn)為研究審計風(fēng)險是專業(yè)教育者的社會責(zé)任，是因?yàn)樵谖覈_立學(xué)習(xí)型社會的今天，專業(yè)教育者作為審計利劍的打造者，不僅為國家和社會的審計事業(yè)培育著大批的后備人才，而且還為現(xiàn)職的審計人員提供繼續(xù)教育服務(wù)。以高等院校為代表的專業(yè)教育者作為指導(dǎo)社會發(fā)展的核心推力，必須認(rèn)真研究并努力解決審計實(shí)踐中出現(xiàn)的包括審計風(fēng)險在內(nèi)的各種實(shí)際問題。
專業(yè)教育者只有認(rèn)真履行研究審計風(fēng)險的社會責(zé)任，才有可能通過科學(xué)地調(diào)整審計教學(xué)中的相關(guān)內(nèi)容，強(qiáng)化受教育者的審計風(fēng)險意識，增強(qiáng)抵御審計風(fēng)險的能力。因?yàn)�，專業(yè)教育者認(rèn)真履行研究審計風(fēng)險的社會責(zé)任，可以使得在校學(xué)生接受抵御和應(yīng)對審計風(fēng)險的訓(xùn)練，他們畢業(yè)后從事審計事業(yè)時就可以盡早地進(jìn)入較佳的工作狀態(tài)，增強(qiáng)在審計實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，更好地履行審計職能。
二、審計風(fēng)險的再認(rèn)識
審計風(fēng)險作為審計人員的一種工作風(fēng)險或執(zhí)業(yè)風(fēng)險，廣泛地存在于各種審計的實(shí)踐中。在市場經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)主體會計報表存在重大錯誤或漏報的原因很多，既可能出自于經(jīng)濟(jì)主體的工作過失，也可能出自于經(jīng)濟(jì)主體的故意。無論是何原因?qū)е碌臅媹蟊碇卮箦e誤或漏報，都可能誤導(dǎo)用表人的觀念、決策或侵害權(quán)利人的合法權(quán)益。從目前國內(nèi)發(fā)生的一些較大經(jīng)濟(jì)案件來看，涉及會計報表所存在的重大錯誤或漏報，往往是不法經(jīng)濟(jì)主體故意所為，無疑大大地增加了審計風(fēng)險。
筆者相信，無論是少繳、擠占、挪用國家資金的被審計單位的會計報表，還是那些亂收費(fèi)學(xué)校的會計報表，必定存在著不同程度的重大錯誤或漏報，而其中相當(dāng)部分是那些被審計單位和那些亂收費(fèi)學(xué)校故意打造的�？梢哉J(rèn)定，目前我國經(jīng)濟(jì)社會已經(jīng)進(jìn)入了高審計風(fēng)險發(fā)生期，人們?nèi)绻粚徲嬶L(fēng)險進(jìn)行深入探究，是難以有效提升審計質(zhì)量的。
美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）1983年提出的審計風(fēng)險模型公式為：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險
該公式表明審計風(fēng)險是由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三個要素構(gòu)成。其中：固有風(fēng)險是會計核算工作本身發(fā)生重大錯誤的風(fēng)險；控制風(fēng)險是指被審計單位內(nèi)部控制未能發(fā)現(xiàn)或防止重大錯誤的風(fēng)險：檢查風(fēng)險是指審計人員通過實(shí)質(zhì)性測試程序未能檢查出會計報表中存在重大錯誤的風(fēng)險。對于審計人來說，在審計風(fēng)險構(gòu)成的三要素中，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險是來自被審計人，即社會經(jīng)濟(jì)主體方面的風(fēng)險。這兩種風(fēng)險作為環(huán)境風(fēng)險是審計人僅可認(rèn)識、不可控制的風(fēng)險。而檢查風(fēng)險作為自身風(fēng)險則是審計人既可認(rèn)識、又可控制的風(fēng)險。
在審計實(shí)踐中，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險雖然是審計人員不可控制的風(fēng)險，但這兩種風(fēng)險與檢查風(fēng)險一樣，都是審計人員可以認(rèn)識的風(fēng)險。一般情況下，凡是人們可以認(rèn)識的風(fēng)險都是通過風(fēng)險相對人的主觀能力，可以減輕或弱化的風(fēng)險；凡是人們可以控制的風(fēng)險都是通過風(fēng)險相對人的主觀能力，可以避免或消除的風(fēng)險。既然審計風(fēng)險三要素中的所有風(fēng)險都是審計人員可以認(rèn)識的風(fēng)險，而其中的檢查風(fēng)險還是審計人員可以控制的風(fēng)險。那么，審計人員通過主觀努力，強(qiáng)化全面認(rèn)識審計風(fēng)險和部分控制審計風(fēng)險的能力，即可有效地減輕、弱化或在一定程度上避免、消除審計風(fēng)險的負(fù)面影響。
三、良好的審計職業(yè)判斷能力有利于審計職業(yè)風(fēng)險抵御
固有風(fēng)險和控制風(fēng)險是審計人員僅可認(rèn)識、不可控制的風(fēng)險，而檢查風(fēng)險則是即可認(rèn)識、又可控制的風(fēng)險。盡管固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險具體風(fēng)險性各不相同，但在“可認(rèn)識”方面具有同類性質(zhì)，專業(yè)教育者就必須優(yōu)先考慮采用何等方式幫助包括審計人員在內(nèi)的受教育者增強(qiáng)認(rèn)識審計風(fēng)險的實(shí)際能力。
筆者認(rèn)為，專業(yè)教育者培養(yǎng)受教育者良好職業(yè)判斷能力的方式，可幫助包括審計人員在內(nèi)的受教育者強(qiáng)化全面認(rèn)識審計風(fēng)險的能力，達(dá)到有效地減輕、弱化或在一定程度上避免、消除審計風(fēng)險負(fù)面影響的教育目的。具有良好的職業(yè)判斷能力既可促使審計人員在對社會經(jīng)濟(jì)主體進(jìn)行審計時迅速引起職業(yè)警覺，做出準(zhǔn)確職業(yè)判斷并直接切入審計的重點(diǎn)、難點(diǎn)、疑點(diǎn)，也有利于審計人員選擇恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒�，敏銳地捕捉相關(guān)信息，及時發(fā)現(xiàn)所面臨的固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，自覺地降低檢查風(fēng)險。從而客觀、公正地做出審計結(jié)論，出具恰如其分的審計報告。
培養(yǎng)受教育者良好職業(yè)判斷能力的前提是理清審計職業(yè)判斷的涵義。審計職業(yè)判斷是指審計人員在審計全過程中為了實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)，以慎對審計風(fēng)險的心態(tài)，根據(jù)審計標(biāo)準(zhǔn)、專業(yè)知識和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，對審計對象所做出的合理判定和評價。審計職業(yè)判斷在許多專家學(xué)者的著作中被稱之為審計專業(yè)判斷，他們大多認(rèn)為審計專業(yè)判斷是指審計專業(yè)人員在從事各種可能的工作方案中，動用審計及相關(guān)學(xué)科的知識經(jīng)驗(yàn)，作出取舍的決策。
本文采用審計職業(yè)判斷的提法在內(nèi)涵上側(cè)重于以下幾個方面：其一，突出這一判斷的過程性，即指出這一判斷不僅存在于審計符合性測試的過程中，而且存在于審計的整個過程中，絕非什么階段性的判斷，而是全過程的判斷，以此強(qiáng)化對審計人員的警示。其二，強(qiáng)調(diào)這一判斷的職業(yè)性，即著力指出審計人員的工作或執(zhí)業(yè)是一種職業(yè)行為，只要審計人員實(shí)施審計，就隨時需要做出這種判斷和始終面臨著這種判斷。其三，確認(rèn)這一判斷的保證性，即著力指出這一判斷是能否實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)的保證，因?yàn)樵趯徲媽?shí)踐中，該判斷與審計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)密切相關(guān)、休戚與共，該判斷的正確與否直接關(guān)系到審計目標(biāo)能否順利實(shí)現(xiàn)。其四，揭示這一判斷的謹(jǐn)慎性，即著力指出審計人員在做出判斷時，只有以謹(jǐn)慎的心態(tài)應(yīng)對審計風(fēng)險，才有可能減輕、弱化、避免或消除審計風(fēng)險。
對于專業(yè)教育者來說，必須注意提醒受教育者，在我國經(jīng)濟(jì)社會高審計風(fēng)險發(fā)生期，審計失敗已經(jīng)不再是個別現(xiàn)象。同時，還須告誡受教育者，盡管造成審計失敗的原因是多方面的，然而，審計人員審計風(fēng)險意識不強(qiáng)、審計職業(yè)判斷能力欠佳，是其中的主要原因。特別是，隨著我國市場化程度不斷提高，國家逐步放寬對社會經(jīng)營活動的限制，致使審計對象的不確定性因素不斷增多；社會經(jīng)濟(jì)活動不斷趨向復(fù)雜化、高級化、自由化，投資、債務(wù)重組、債轉(zhuǎn)股、關(guān)聯(lián)方交易與經(jīng)營活動的與日俱增，使原本已經(jīng)很復(fù)雜的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境更為復(fù)雜。會計人員正確確認(rèn)和準(zhǔn)確計量會計事項(xiàng)的難度有所加大。一方面為不法經(jīng)濟(jì)主體主觀實(shí)施會計造假行為提供了廣闊空間，造假的方式更為隱蔽，方法更為便捷，手段更為高明，活動更為頻繁，后果更為惡劣。另一方面則要求專業(yè)教育者在教學(xué)中以理論聯(lián)系實(shí)際的教法，強(qiáng)化受教育者審計風(fēng)險意識和增進(jìn)審計職業(yè)判斷能力，應(yīng)對經(jīng)濟(jì)社會中無處不在的審計風(fēng)險。
培養(yǎng)受教育者良好的職業(yè)判斷能力，不僅要幫助受教育者全面掌握審計風(fēng)險的理論和動態(tài)，深刻理解審計職業(yè)判斷的內(nèi)涵，而且還須增強(qiáng)應(yīng)對審計風(fēng)險的實(shí)際能力；幫助受教育者通過學(xué)習(xí)或培訓(xùn)，掌握經(jīng)濟(jì)主體會計造假的方式、方法、手段，以及活動的規(guī)律。使受教育者在審計實(shí)踐中清醒地應(yīng)對固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，從容地降低檢查風(fēng)險。案例教學(xué)作為一種國際上通行的教學(xué)方式，所具有的最大優(yōu)勢就在于通過直觀教育強(qiáng)化受教育者對客觀事務(wù)的認(rèn)知能力；而模擬實(shí)驗(yàn)的宗旨則在于通過仿真訓(xùn)練培養(yǎng)受教育者的具體操作能力。就培養(yǎng)受教育者良好的職業(yè)判斷能力而言，二者有機(jī)地結(jié)合成一種教學(xué)模式則可起到事半功倍的作用。推行這種教學(xué)模式，有助于受教育者通過對前人審計成敗的深入探討、求索和仿真條件下的反復(fù)研判、演練，增強(qiáng)自身理性地應(yīng)對固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，從容地降低檢查風(fēng)險的實(shí)戰(zhàn)能力。專業(yè)教育者通過推行案例教學(xué)與模擬實(shí)驗(yàn)相結(jié)合的教學(xué)模式，可使受教育者加強(qiáng)對審計風(fēng)險理論的理解，系統(tǒng)、全面地掌握國家頒布的審計標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)會計核算基本程序與具體方法。從而，受教育者對會計報表進(jìn)行審計時，做出正確職業(yè)判斷并實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)。
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