2006年發(fā)布的《企業(yè)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中提出計(jì)稅基礎(chǔ)的概念，它分為資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)：
1、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。
2、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的帳面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。
《新企業(yè)所得稅法》第五十六條 企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。
企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
條例第一次引入了計(jì)稅基礎(chǔ)的概念，這一概念在原內(nèi)資企業(yè)所得稅條例及外資稅法中是不存在的，但在某些稅收規(guī)章及規(guī)范性文件中曾經(jīng)出現(xiàn)過(guò)，接近于原稅法中的計(jì)稅成本概念。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定，企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按稅法規(guī)定可以從應(yīng)納稅所得中扣除的金額，稱作該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是與資產(chǎn)的賬面價(jià)值相對(duì)應(yīng)的。有時(shí)二者是一致的，但有時(shí)候二者也會(huì)產(chǎn)生差異。這主要是由于會(huì)計(jì)與稅法的核算目的不同。制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的主要目的是為了真實(shí)、準(zhǔn)確、完整地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，為投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門(mén)、潛在投資者以及其他會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供有用的決策信息。其根本點(diǎn)在于讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)的獲利能力、償債能力和資產(chǎn)的真實(shí)性。而制定稅法的主要目的是為了及時(shí)足額地為國(guó)家籌集財(cái)政收入，對(duì)社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)行適當(dāng)調(diào)節(jié)，保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。其根本點(diǎn)在于防止企業(yè)少計(jì)應(yīng)稅所得，少繳所得稅。由于會(huì)計(jì)與稅法的核算目的不同，對(duì)于收入的確認(rèn)、成本的扣除及資產(chǎn)的處理等，二者經(jīng)常會(huì)產(chǎn)生差異，這種情況下，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與資產(chǎn)的賬面價(jià)值是不一致的。
例如，企業(yè)持有一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表日會(huì)將持有期間發(fā)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益反映出來(lái)，增加資產(chǎn)賬面價(jià)值的同時(shí)，增加企業(yè)的當(dāng)期損益。但按稅法規(guī)定，該公允價(jià)值變動(dòng)損益并不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，因而其計(jì)稅基礎(chǔ)不變，仍為其歷史成本。但其賬面價(jià)值卻是其歷史成本加上公允價(jià)值變動(dòng)損益后的余額，因而與其計(jì)稅基礎(chǔ)就出現(xiàn)了差異。另如，企業(yè)擁有一項(xiàng)存貨，在擁有期間，由于市場(chǎng)因素變化，存貨的價(jià)格降低，企業(yè)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定提取了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，因而該存貨的賬面價(jià)值為其歷史成本減去存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。但按稅法規(guī)定，企業(yè)提取存貨的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不能稅前扣除，因而該存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為其歷史成本，與其賬面價(jià)值產(chǎn)生了差異。再如，企業(yè)擁有一項(xiàng)固定資產(chǎn)，按直線法提取折舊，估計(jì)其使用壽命為15年，但按稅法規(guī)定其折舊年限最低不得少于20年，假如企業(yè)持有該項(xiàng)固定資產(chǎn)5年后將其處置，此時(shí)，該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為其歷史成本減去按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提取的折舊，但其計(jì)稅基礎(chǔ)卻為其歷史成本減去按稅法規(guī)定可以計(jì)提的折舊，由于可以提取的折舊不同，因而其計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值不同。
與其他計(jì)量屬性相比，歷史成本在可靠性上具有優(yōu)勢(shì)，如果在期末采用重置價(jià)格或者現(xiàn)值計(jì)價(jià)，不同的會(huì)計(jì)人員對(duì)這些概念會(huì)有不同的認(rèn)識(shí)，會(huì)計(jì)處理的結(jié)果也可能大相徑庭，但歷史成本是發(fā)生交易時(shí)的實(shí)際成本，是由客觀經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所確定的，不摻主觀因素，經(jīng)得起檢驗(yàn)。歷史成本會(huì)計(jì)在考核企業(yè)管理效率、設(shè)計(jì)激勵(lì)機(jī)制方面可以發(fā)揮重要的作用。之所以以歷史成本作為資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，首先是考慮到歷史成本原則本身在會(huì)計(jì)上的可靠性和優(yōu)勢(shì)性，其次是考慮到稅收征管實(shí)踐的需要，因?yàn)橹挥袣v史成本是固定的，若想用其他方法來(lái)確定計(jì)稅基礎(chǔ)，將考慮不同的人、不同的環(huán)境等多種因素，具有較強(qiáng)的不確定性，同時(shí)花費(fèi)的資源成本也較高，不利于稅收征管。根據(jù)本條的規(guī)定，資產(chǎn)的歷史成本，是企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。與其他計(jì)量屬性不同，歷史成本強(qiáng)調(diào)：
一是其計(jì)算時(shí)點(diǎn)是企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)，而不是企業(yè)取得資產(chǎn)后持有期間的價(jià)值；
二是企業(yè)取得資產(chǎn)時(shí)所實(shí)際發(fā)生的支出，強(qiáng)調(diào)的是現(xiàn)實(shí)性，即便是企業(yè)取得資產(chǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的支出，不管出于何種原因，若企業(yè)最終實(shí)際上沒(méi)有兌付這種義務(wù)性支出，那么這種所謂的“支出”是不被承認(rèn)的，不得納入資產(chǎn)的歷史成本之中。
鑒于目前我國(guó)各類資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格決定機(jī)制不夠健全和完善的情況，以及金融衍生工具少，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)量小等特定情況，本條例沒(méi)有采用按公允價(jià)值確定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的方法。這也是多數(shù)發(fā)展中國(guó)家采用的做法。但根據(jù)企業(yè)所得稅法的相關(guān)授權(quán)，對(duì)于某些已具備完善市場(chǎng)決定價(jià)格機(jī)制的資產(chǎn)，如外匯、上市公司的股票、期貨等，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局會(huì)加緊研究對(duì)某些資產(chǎn)采用公允價(jià)值確定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的問(wèn)題。
企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本，強(qiáng)調(diào)的是在特定環(huán)境和時(shí)刻下，企業(yè)為取得該項(xiàng)資產(chǎn)所實(shí)際發(fā)生的支出，其數(shù)額是固定的，而且作為資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，不得由企業(yè)自由調(diào)整，否則會(huì)嚴(yán)重侵蝕稅基。但是企業(yè)的資產(chǎn)基本上是一個(gè)長(zhǎng)期的存在，不是一次性消費(fèi)就消失的，也就是說(shuō)資產(chǎn)對(duì)于某個(gè)持有者來(lái)說(shuō)，有一個(gè)過(guò)程，而現(xiàn)實(shí)情況的復(fù)雜性，以及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的正常需求，企業(yè)持有資產(chǎn)期間，資產(chǎn)本身發(fā)生變化是常態(tài)，既可能是增值，也可能是減值，若一概不允許資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的調(diào)整，將無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)的變化，也無(wú)法滿足企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要，需要對(duì)此有一個(gè)可以控制的調(diào)整可能，在維護(hù)國(guó)家稅收利益和企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益之間平衡。所以，本條規(guī)定，企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間發(fā)生資產(chǎn)增值或者減值，符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定條件的，可以調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，也就是企業(yè)調(diào)整特定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的前提為必須符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的條件，這樣就在計(jì)稅基礎(chǔ)上，通過(guò)這個(gè)規(guī)定，企業(yè)與國(guó)家之間找到了一個(gè)平衡點(diǎn)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第18號(hào)具體準(zhǔn)則出現(xiàn)了“計(jì)稅基礎(chǔ)”的概念，2007年12月份，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第56條稅法第一次出現(xiàn)了“計(jì)稅基礎(chǔ)”。經(jīng)過(guò)審慎對(duì)比分析，筆者認(rèn)為：稅法的計(jì)稅基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)的計(jì)稅基礎(chǔ)不能夠等同起來(lái)、有時(shí)是存在差異的，特贅文提醒會(huì)計(jì)同行：實(shí)務(wù)中切忌“一刀切”地把稅法的計(jì)稅基礎(chǔ)等同于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)稅基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行所得稅的會(huì)計(jì)核算。
稅法第56條規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)是：“企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)……歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)”。通俗理解，稅法關(guān)于資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是“取得資產(chǎn)時(shí)的歷史成本”。
“所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”第五條的規(guī)定是：“資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額”。通俗理解就是“資產(chǎn)賬面價(jià)值中未來(lái)（即收回賬面價(jià)值的過(guò)程）可以稅前扣除的金額”。
由此可見(jiàn)，稅法的計(jì)稅基礎(chǔ)是一個(gè)靜態(tài)固定時(shí)點(diǎn)、即過(guò)去取得時(shí)點(diǎn)的價(jià)值， 一項(xiàng)資產(chǎn)只有一個(gè)稅法上的計(jì)稅基礎(chǔ)（持有期間的增值或減值原則上不得調(diào)整）；而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)稅基礎(chǔ)是一個(gè)動(dòng)態(tài)的時(shí)點(diǎn)價(jià)值（每個(gè)納稅年度都會(huì)有一個(gè)應(yīng)納稅所得額、相應(yīng)的都有可以按稅法規(guī)定抵扣的金額），資產(chǎn)的持有期間經(jīng)歷了幾個(gè)年度資產(chǎn)負(fù)債表日、就會(huì)有幾個(gè)賬面價(jià)值、對(duì)應(yīng)的就應(yīng)該有幾個(gè)計(jì)稅基礎(chǔ)。
雖然兩個(gè)計(jì)稅基礎(chǔ)都是嚴(yán)格執(zhí)行稅法規(guī)定計(jì)算出的數(shù)字，但按語(yǔ)法時(shí)態(tài)類比分析，企業(yè)所得稅法的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)該是“過(guò)去時(shí)”——歷史成本，而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)該是“將來(lái)時(shí)”——未來(lái)期間；所以，其差異是不能混淆的、更不能混用。