營改增后，增值稅混合銷售行為運費的財稅處理

　　《增值稅條例實施細則》第五條規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。“營改增”以前，增值稅一般納稅人銷售貨物并負責運輸，向購買方收取貸款的同時收取運費，此項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物，又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，涉及的運輸勞務(wù)是為了銷售貨物而提供的，兩者之間具有緊密的從屬關(guān)系，以上該行為被認定為混合銷售行為，銷售額和運費一并征收增值稅，對運輸勞務(wù)收入不再征收營業(yè)稅。

　　“營改增”以后運輸勞務(wù)不屬于非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，所以上述業(yè)務(wù)不再屬于混合銷售，提供運輸應(yīng)稅勞務(wù)與銷售貨物取得的收入應(yīng)當分別繳稅。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2011〕111號）《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第三十五條規(guī)定，納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，但如果運輸勞務(wù)與貨物銷售收入不能分別核算應(yīng)當從高稅率征收增值稅。

　　例1、甲生產(chǎn)企業(yè)向乙工業(yè)企業(yè)銷售一批貨物并負責運輸，適用增值稅稅率為17％，雙方都為增值稅一般納稅人。甲企業(yè)收取貨物價款（不含稅）300000元，運費1300元，以上款項均通過銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。

　　假如甲企業(yè)不在“營改增”試點范圍，則向乙企業(yè)分別開具增值稅專用發(fā)票和運輸費用結(jié)算單據(jù)，甲企業(yè)銷售貨物并提供運輸勞務(wù)的行為屬于混合銷售行為，運費應(yīng)當與貨款一并征收17％的增值稅。甲企業(yè)向購買方收取運費時會計處理如下：

　　借：銀行存款352300

　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入301111

　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51189

　　注：300000＋1300÷（1＋17％）=301111（萬元）

　　〔300000＋1300÷（1＋17％）〕×17％=51189（萬元）

　　例2、假如甲企業(yè)屬于“營改增”試點范圍，則向乙企業(yè)分別開具增值稅專用發(fā)票和貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，甲企業(yè)銷售貨物并提供運輸勞務(wù)的行為不屬于混合銷售行為，應(yīng)當分別核算適用不同稅率的銷售額。甲企業(yè)向購買方收取運費時會計處理如下：

　　借：銀行存款352300

　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入301171

　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51129

　　注：300000＋1300÷（1＋11％）=301171（萬元）

　　300000×17％＋1300÷（1＋11％）×11％=51129（萬元）

　　例3、假如甲乙企業(yè)均屬于營改增試點范圍，則乙企業(yè)向甲企業(yè)支付運費時會計處理如下：

　　借：原材料（或庫存商品、固定資產(chǎn)）301171

　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）51129

　　　貸：銀行存款352300

　　注：300000×17％＋1300÷（1＋11％）×11％=51129（萬元）

　　例4、假如甲企業(yè)屬于“營改增”試點范圍，乙企業(yè)不在試點范圍之內(nèi)，那么非試點地區(qū)取得試點地區(qū)運費發(fā)票抵扣有以下三種情況：增值稅專用發(fā)票為11％的，非試點地區(qū)一般納稅人可以抵扣11％；取得增值稅專用發(fā)票為3％的，非試點地區(qū)一般納稅人可以抵扣3％；取得增值稅普通發(fā)票，非試點地區(qū)一般納稅人抵扣7％。

　　乙企業(yè)取得甲企業(yè)增值稅專用發(fā)票為11％，則按照11％抵扣，會計處理同例3.

　　例5、假如甲企業(yè)屬于“營改增”試點范圍，乙企業(yè)取得甲企業(yè)增值稅普通發(fā)票，則乙企業(yè)按照7％抵扣，會計處理如下：

　　借：原材料（或庫存商品、固定資產(chǎn)）301215

　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）51085

　　　貸：銀行存款352300

　　注：300000×17％＋1300÷（1＋7％）×7％=51085（萬元）

　　綜上小結(jié)如下：

                “營改增”后增值稅混合銷售行為運費的財稅處理　

　　提示：由于目前“營改增”沒有全部鋪開，因而不同地區(qū)、不同行業(yè)和規(guī)模的企業(yè)面臨著不同的納稅環(huán)境，增值稅作為流轉(zhuǎn)稅，“營改增”會影響企業(yè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅負。

　　根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）規(guī)定，自2013年8月1日起，在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點。政策變化主要亮點是：

　　1、除鐵路運輸費用結(jié)算單據(jù)外，取消其他運輸費用結(jié)算單據(jù)征3％抵7％的規(guī)定；

　　2、取消自用的應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇不得抵扣的規(guī)定；

　　3、增加“廣播影視服務(wù)”；

　　4、除有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)繼續(xù)按原營業(yè)稅差額征稅規(guī)定執(zhí)行外，其余有關(guān)差額征稅規(guī)定不再執(zhí)行等規(guī)定。