目前，上市公司在信息披露中存在造假現(xiàn)象，在造成這一現(xiàn)象的眾多原因中，會計人員在審計中缺乏獨立性是一個重要而且關(guān)鍵的原因。為此，筆者從會計師事務(wù)所、證監(jiān)會、公司股東和公司管理層四個方面進行認真分析，確立了證監(jiān)會在解決這一問題中的核心作用，并提出了解決問題的措施。

　　一、原因分析

　　很多學(xué)者認為應(yīng)該大力提高注冊會計師自身專業(yè)素質(zhì)，提高職業(yè)判斷力，加強對其職業(yè)道德的培養(yǎng)力度，也就是要求注冊會計師必須做到客觀公正。但是，人們并沒有足夠關(guān)注注冊會計師的實際困難。他們遇到的最大困難，就是在審計過程中缺乏獨立性。他們在審計中受到方方面面的壓力，有些壓力是無法回避的。在一定程度上沒有給予注冊會計師充分的獨立性，是注冊會計師制度中的漏洞之一，也是頻繁發(fā)生會計舞弊案的重要原因之一。如果把這個問題放在現(xiàn)實生活中進行分析，便可理解當一個人在處理一件與自己毫無利益關(guān)系的問題時，總能夠保持中立者的公正性；但是當他處于某方的制約中時仍然要求他保持這種公正性是很困難的。當今的注冊會計師便處于這種尷尬境地。

　　二、對策研究

　　首先，聘請注冊會計師的費用理論上應(yīng)由股東來支付。但在實際操作中，管理當局把這部分錢控制了。在這種情況下，就等于管理當局拿著股東的錢來控制注冊會計師。顯然，這種狀況是十分不合理的。在現(xiàn)實生活中，商家為他們的“上帝”——顧客提供商品或服務(wù)，而顧客以金錢作為回報，顧客既是“受益者”，又是金錢的付出者。同理，注冊會計師所提供的審計業(yè)務(wù)就等同于“商品”或“服務(wù)”，那誰又是“受益者”呢？誰最渴望得到注冊會計師的審計報告呢？

　?。?）公司的大股東?，F(xiàn)代的股份制中，大部分公司股東實際是不參加公司經(jīng)營活動的。他們最渴望通過審計報告來了解自己公司的運營狀況和資產(chǎn)的保值狀況，并由此來總結(jié)管理當局的經(jīng)營業(yè)績。

　　因此，注冊會計師的審計報告對公司股東來說具有重要的作用。

　?。?）股民。在股票市場上，投資決策的依據(jù)很大一部分來自由注冊會計師審計過的公司財務(wù)報表。如果這些報表是不真實的，他們的投資方向就會受到誤導(dǎo)，給他們投資帶來巨大的損失。所以，股民同樣離不開注冊會計師的幫助。另外還有一位特殊的需求者——政府監(jiān)管部門，因為政府獲得審計報告的目的是為了更好地進行監(jiān)督和管理。

　　其次，注冊會計師的費用以什么樣的形式來支付？由誰來監(jiān)管？通過以上的分析，已經(jīng)找到了“受益人”——大股東，那么聘請注冊會計師的費用理所應(yīng)當落在了他們的頭上。但是，另一個非常重要的問題就是這些費用如何在他們中間分配，資金由誰來管理。公司大股東可以按照出資比例由其個人負擔，然后將這部分資金交由證監(jiān)會管理。這里所提的個人負擔不同于由公司負擔，雖然兩者的本質(zhì)并沒有太大的區(qū)別，都是由股東出資，但是形式上的變化由原來的公司出資后管理層管理改為股東個人出資后由證監(jiān)會管理，有效地避開了管理層的舞弊行為。證監(jiān)會可以把股東的資金設(shè)立專項基金，用來支付注冊會計師的審計費用。對于股民，證監(jiān)會可以考慮收取一定的費用，再把這些費用按照一定的比例分配到各個公司的專項基金中。由于證監(jiān)會管理資金能使注冊會計師真正感到他們所服務(wù)的對象不是特定的利益集團，而是社會公眾和企業(yè)真正的所有者，而且這樣還可以對注冊會計師事務(wù)所產(chǎn)生一種約束作用，譬如證監(jiān)會可以暫時扣留一部分資金，當注冊會計師事務(wù)所在規(guī)定的時間內(nèi)沒有發(fā)生重大的案件時可以將資金返還，如果出現(xiàn)問題則可以柵隋節(jié)輕重罰沒部分資金。

　　另一個問題就是如何對公司管理層的會計師事務(wù)所選擇權(quán)進行制約。從理論上分析，由企業(yè)自身來選擇適合自身特點的注冊會計師事務(wù)所是無可厚非的，也是比較合理的。因此，在仍保持由企業(yè)選擇會計師事務(wù)所的同時，應(yīng)加強證監(jiān)會監(jiān)管力度。具體的措施可分為兩方面的內(nèi)容：一是嚴格控制企業(yè)不正常的更換會計師事務(wù)所。二是定期強制企業(yè)更換會計師事務(wù)所。在企業(yè)內(nèi)部，股東應(yīng)積極限制管理層的權(quán)力。選擇會計師事務(wù)所的權(quán)力應(yīng)在公司股東的手中，但按照現(xiàn)代企業(yè)管理制度股東已經(jīng)很少參與企業(yè)的經(jīng)營活動，因此這種權(quán)力就落在了管理層。但是，考慮到公司的會計報表對股東有著非常重要的意義，而注冊會計師又是會計報表的把關(guān)者，因而股東應(yīng)積極參與對會計師事務(wù)所的選擇。

　　三、問題與思考

　　任何事物都有其正反兩方面的作用，上述制度也存在著一些問題。首先，賦予證監(jiān)會太多的權(quán)力。把控制資金和監(jiān)督管理層的權(quán)力交給證監(jiān)會可以有效地解決一些非常關(guān)鍵的問題，但是可能對證監(jiān)會造成很大的壓力。證監(jiān)會的工作本來就非常繁重，能不能高效地履行好職責還是一個值得考慮的問題。而且，證監(jiān)會在得到資金控制權(quán)后，能否保證有效而安全地管理好這部分資金仍是一個未知數(shù)。因此，證監(jiān)會在得到這些權(quán)力之前，應(yīng)拿出具體的方案來應(yīng)對可能出現(xiàn)的問題。其次，注冊會計師得到了以前不曾得到過的權(quán)力。這些措施在很大程度上解決了他們在審計中的獨立性問題。但是隨著注冊會計師權(quán)力的增長，使得他們在與公司管理層或股東之間的博弈中獲得了重要的砝碼，這會將已有的博弈平衡打破，最終可能導(dǎo)致一部分注冊會計師不正當?shù)乩眠@種權(quán)力。最后，上述措施可能在一定程度上降低會計師事務(wù)所的競爭壓力，從而阻礙他們的快速發(fā)展。

　　總之，上述措施可以有效地解決注冊會計師在審計中缺乏獨立性的問題，從而進一步遏制會計造假現(xiàn)象的發(fā)生，具有較強的可行性和合理性，值得進行嘗試，但是也存在著一些問題，期待著在以后的理論和實踐研究中得以解決。