準(zhǔn)則修訂前設(shè)置待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用賬戶(hù)的目的是：按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間，正確計(jì)算各個(gè)會(huì)計(jì)期間的成本和盈虧，換句話(huà)說(shuō)就是“誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目，在準(zhǔn)則和準(zhǔn)則指南中都沒(méi)有說(shuō)明跨期攤提費(fèi)用怎么進(jìn)行賬務(wù)處理。本文對(duì)該問(wèn)題作一探討。
一、待攤費(fèi)用在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理
�。ㄒ唬┌葱聹�(zhǔn)則規(guī)定，“待攤費(fèi)用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。
1.經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出
經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進(jìn)行攤銷(xiāo)。
2.固定資產(chǎn)修理費(fèi)
固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，不再采用待攤或預(yù)提方式，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門(mén)等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目；企業(yè)發(fā)生的與專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等，借記“銷(xiāo)售費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目。
3.預(yù)付經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)
超過(guò)一年以上攤銷(xiāo)的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)用，應(yīng)在“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶(hù)核算。
4.低值易耗品攤銷(xiāo)、出租出借包裝物攤銷(xiāo)
采用一次轉(zhuǎn)銷(xiāo)法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”。
采用其他攤銷(xiāo)法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值，借記“周轉(zhuǎn)材料（在用）”，貸記“周轉(zhuǎn)材料（在庫(kù)）”；攤銷(xiāo)時(shí)應(yīng)按攤銷(xiāo)額，借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料（攤銷(xiāo)）”。
（二）除上述幾項(xiàng)業(yè)務(wù)外，還有一些需要在“待攤費(fèi)用”科目中核算的業(yè)務(wù)。比如：預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購(gòu)買(mǎi)印花稅票和一次交納印花稅額較大需分?jǐn)偟臄?shù)額等。但是新發(fā)布的會(huì)計(jì)科目表中，刪去了“待攤費(fèi)用”科目，資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“待攤費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理，有幾種觀(guān)點(diǎn)。
第一種觀(guān)點(diǎn)： 支出發(fā)生時(shí)一次計(jì)入損益。
這種觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為，待攤費(fèi)用是企業(yè)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的攤銷(xiāo)期在一年以?xún)?nèi)（包括一年）的費(fèi)用，支出發(fā)生時(shí)一次計(jì)入損益與分期攤銷(xiāo)計(jì)入損益對(duì)全年的損益影響是一樣的。但筆者認(rèn)為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，沒(méi)有嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間，不能正確計(jì)算各個(gè)會(huì)計(jì)期間的成本和盈虧，不能體現(xiàn)“誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。比如：2007年12月支付2008年的報(bào)刊雜志費(fèi)，是不能計(jì)入2007年損益的。
第二種觀(guān)點(diǎn)：設(shè)置“待攤費(fèi)用”科目核算。
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)本單位的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會(huì)計(jì)科目。因此，企業(yè)如有預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購(gòu)買(mǎi)印花稅票等業(yè)務(wù)，可以增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”中反映。
例1：假定某企業(yè)10月份通過(guò)銀行預(yù)付第4季度保險(xiǎn)費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車(chē)間6900元，輔助生產(chǎn)車(chē)間1800元，企業(yè)行政管理部門(mén)2700元，專(zhuān)設(shè)的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)1200元。
支付時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：待攤費(fèi)用——預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi) 12600
貸：銀行存款 12600
10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：制造費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 2900
管理費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 900
營(yíng)業(yè)費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 400
貸：待攤費(fèi)用——待攤保險(xiǎn)費(fèi) 4200
該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會(huì)計(jì)分錄即可。
第三種觀(guān)點(diǎn)：不增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。
企業(yè)預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購(gòu)買(mǎi)印花稅票時(shí)，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。
例2：假定某企業(yè)2007年1月1日租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金7000元，每季初支付租金。1月1日支付租金時(shí)：
借：預(yù)付賬款——預(yù)付租金 21000
貸：銀行存款 21000
2007年1~3月份攤銷(xiāo)時(shí)編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：管理費(fèi)用——設(shè)備租金 7000
貸：預(yù)付賬款——預(yù)付租金 7000
例3：假定某企業(yè)2007年12月預(yù)付2008年上半年報(bào)刊雜志費(fèi)12000元，會(huì)計(jì)分錄為：
借：預(yù)付賬款——預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi) 12000
貸：銀行存款 12000
2007年12月31日，“預(yù)付賬款”的借方余額12000元列示在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中。
2008年1~6月份攤銷(xiāo)時(shí)編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：管理費(fèi)用——報(bào)刊雜志費(fèi) 2000
貸：預(yù)付賬款——預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi) 2000
例4：假定某企業(yè)10月份通過(guò)銀行預(yù)付第4季度保險(xiǎn)費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車(chē)間6900元，輔助生產(chǎn)車(chē)間1800元，企業(yè)行政管理部門(mén)2700元，專(zhuān)設(shè)的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)1200元。
支付時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：
借：預(yù)付賬款——預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi) 12600
貸：銀行存款 12600
10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表（略），然后，根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：制造費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 2900
管理費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 900
營(yíng)業(yè)費(fèi)用——保險(xiǎn)費(fèi) 400
貸：預(yù)付賬款——預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi) 4200
該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會(huì)計(jì)分錄即可。
二、預(yù)提費(fèi)用在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)處理
（一）按照新準(zhǔn)則，預(yù)提的租金和短期借款利息已不在本科目核算。
1.預(yù)提短期借款利息
按照新準(zhǔn)則，企業(yè)預(yù)提的短期借款利息在“應(yīng)付利息”科目中核算。預(yù)提利息時(shí)，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“應(yīng)付利息”；支付利息時(shí)，借記“應(yīng)付利息”，貸記“銀行存款”。
2.預(yù)付固定資產(chǎn)租金
按照新準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)付租入固定資產(chǎn)租金在“其他應(yīng)付款”科目核算。
例5：甲公司從2007年1月1日起，以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批，每月租金8000元，按季支付。3月31日，甲公司以銀行存款支付應(yīng)付租金。甲公司的有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
�。�1）1月31日計(jì)提應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)租金：
借：管理費(fèi)用 8000
貸：其他應(yīng)付款 8000
2月底會(huì)計(jì)處理同上。
�。�2）3月31日支付租金：
借：管理費(fèi)用 8000
其他應(yīng)付款 16000
貸：銀行存款 24000
（二）除上述兩項(xiàng)業(yè)務(wù)外，還有一些業(yè)務(wù)需要在“預(yù)提費(fèi)用”科目核算。比如：預(yù)提保險(xiǎn)費(fèi)等。但是新發(fā)布的會(huì)計(jì)科目表中，刪去了“預(yù)提費(fèi)用”科目，資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“預(yù)提費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理，也有幾種觀(guān)點(diǎn)。
第一種觀(guān)點(diǎn)：不預(yù)提，支出發(fā)生時(shí)一次計(jì)入損益。
比如：6月末支付前半年的保險(xiǎn)費(fèi)，全部計(jì)入6月份的成本費(fèi)用中。筆者認(rèn)為，這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)。
第二種觀(guān)點(diǎn)：設(shè)置“預(yù)提費(fèi)用”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)負(fù)債”中反映。
第三種觀(guān)點(diǎn)：不增設(shè)“預(yù)提費(fèi)用”科目。
企業(yè)預(yù)提保險(xiǎn)費(fèi)等時(shí)，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中反映。
例6：甲企業(yè)與保險(xiǎn)公司簽訂合同，3月末支付一季度的保險(xiǎn)費(fèi)，則1月末、2月末預(yù)提保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)，借記有關(guān)成本費(fèi)用科目，貸記“其他應(yīng)付款”，3月末支付保險(xiǎn)費(fèi)時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”等，貸記“銀行存款”。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目，資產(chǎn)負(fù)債表中取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用項(xiàng)目，筆者傾向于第三種觀(guān)點(diǎn)，即不增設(shè)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目。企業(yè)預(yù)提保險(xiǎn)費(fèi)等時(shí)，在“其他應(yīng)付款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中列示。企業(yè)預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購(gòu)買(mǎi)印花稅票時(shí)，在“預(yù)付賬款”科目核算，期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中列示。