1 應(yīng)付債券概述
應(yīng)付債券是企業(yè)依照法定程序發(fā)行，約定在一定期限內(nèi)還本付息的具有一定價值的證券。發(fā)行債券是企業(yè)籌集長期資金的方式之一。債券向社會公開發(fā)行，向非銀行的各單位、個人籌措資金，債券可在市場上流通轉(zhuǎn)讓。企業(yè)因資金不足發(fā)行債券必須經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)。發(fā)行債券籌集的資金可用于購建固定資產(chǎn)，也可用于補(bǔ)充流動資金。
發(fā)行債券的企業(yè)，應(yīng)按債券載明的付息日期和票面利率向持券人支付利息，在債券到期時按債券面值償還本金。債券上標(biāo)明的利率為應(yīng)付利息的年利率，而債券實(shí)際發(fā)行日金融市場的利率則為市場利率。由于債券是預(yù)先印制好的，市場利率發(fā)生變動時，票面利率已無法更改。因此，當(dāng)債券發(fā)行時，票面利率與市場利率不一致時，應(yīng)調(diào)整債券的出售價格。
當(dāng)債券票面利率高于市場利率時，意味著企業(yè)每期要按高于市場利率的票面利率多付出利息。這時，企業(yè)可以提高債券的售價，即債券溢價發(fā)行，超過面值部分的收入，稱為“債券溢價”，債券溢價實(shí)質(zhì)上是向購買者預(yù)收的一筆款項(xiàng)，作為發(fā)行債券的企業(yè)今后多付利息的一種補(bǔ)償，這筆款項(xiàng)應(yīng)在債券存續(xù)期內(nèi)分期攤銷，以抵銷按票面利率計算而多計的利息費(fèi)用。
當(dāng)債券票面利率低于市場利率時，意味著購買債券者按票面利率所得到的收益要低于市場利率水平，為補(bǔ)償購買者的這種損失，企業(yè)可以降低債券的售價，以低于面值的價格出售債券，即債券折價發(fā)行，低于面值的部分稱為“債券折價”。債券折價實(shí)質(zhì)上是預(yù)先付給購買者一筆利息，以補(bǔ)償購買者今后少得利息的損失，債券折價應(yīng)在債券的存續(xù)期內(nèi)分期攤銷，以追加按債券票面利率計算而少計的利息費(fèi)用。
2 應(yīng)付債券的核算
為了反映企業(yè)發(fā)行債券籌資的情況，應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付債券”賬戶，使用該科目時需注意：
�。�1）本科目核算企業(yè)為籌集（長期）資金而發(fā)行的債券本金和利息。
（2）本科目應(yīng)當(dāng)按照“面值”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”進(jìn)行明細(xì)核算。
企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應(yīng)按金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定將負(fù)債和權(quán)益成份進(jìn)行分拆。分拆后形成的負(fù)債成份，在本科目核算。
�。�3）應(yīng)付債券的主要賬務(wù)處理。
�、倨髽I(yè)發(fā)行債券，應(yīng)按實(shí)際收到的現(xiàn)金凈額，借記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，按債券票面金額，貸記本科目（面值）；按其差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。
②對于分期付息、一次還本的債券，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實(shí)際利率計算確定的債券利息，借記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“財務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等科目，按票面利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記“應(yīng)付利息”科目，按其差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。
對于一次還本付息的債券，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實(shí)際利率計算確定的債券利息，借記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“財務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等科目，按票面利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記本科目（應(yīng)計利息），按其差額，貸記本科目（利息調(diào)整）。
實(shí)際利率與票面利率差異很小的，也可以采用合同約定的名義利率計算確定利息費(fèi)用。
�、坶L期債券到期，支付債券本息，借記本科目（面值），貸記“銀行存款”等科目，按應(yīng)轉(zhuǎn)銷的利息調(diào)整、應(yīng)計利息金額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整），按其差額，貸記或借記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“財務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等科目。
④發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項(xiàng)可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負(fù)債成份的公允價值，貸記本科目（可轉(zhuǎn)換公司債券），按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。
可轉(zhuǎn)換公司債券在轉(zhuǎn)換為股票之前，其所包含的負(fù)債成份，應(yīng)當(dāng)比照上述規(guī)定進(jìn)行處理。
當(dāng)可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將其持有的債券轉(zhuǎn)換為股票，按本科目（可轉(zhuǎn)換公司債券）的余額，借記本科目（可轉(zhuǎn)換公司債券），按“資本公積——其他資本公積”科目中屬于該項(xiàng)可轉(zhuǎn)換公司債券的權(quán)益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按實(shí)際用現(xiàn)金支付的不可轉(zhuǎn)換股票的部分，貸記“現(xiàn)金”等科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。
未轉(zhuǎn)換股票的可轉(zhuǎn)換公司債券到期還本付息，應(yīng)當(dāng)比照上述一般長期債券進(jìn)行處理。
（4）企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“企業(yè)債券備查簿”，詳細(xì)登記每一企業(yè)債券的票面金額、債券票面利率、還本付息期限與方式、發(fā)行總額、發(fā)行日期和編號、委托代售單位、轉(zhuǎn)換股份等資料。企業(yè)債券到期結(jié)清時，應(yīng)當(dāng)在備查簿內(nèi)逐筆注銷。
�。�5）本科目期末貸方余額，反映企業(yè)尚未償還的長期債券的攤余成本。
「例」某公司2007年1月1日發(fā)行期限3年、到期一次還本付息、年利率為8%、面值總額為2 000 000元的債券，該債券按面值發(fā)行，該公司賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 2 000 000
貸：應(yīng)付債券──面值 2 000 000
「例」某公司批準(zhǔn)于2008年1月1發(fā)行5年期15萬元可轉(zhuǎn)換公司債券，債券票面年利率為6%，按面值發(fā)行（不考慮發(fā)生費(fèi)用）。債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份，每100元轉(zhuǎn)普通股4股，股票面值1元，可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價值為159萬元（面值15萬元，應(yīng)計利息09萬元），假定債券持有者將全部債券轉(zhuǎn)為股份。該股份公司賬務(wù)處理如下：
收到發(fā)行收入時：
借：銀行存款 150 000
貸：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值） 150 000
計提利息時：
借：財務(wù)費(fèi)用 9 000
貸：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（應(yīng)計利息） 9 000
轉(zhuǎn)換為股份時：
轉(zhuǎn)換為股份份數(shù)=150 000÷100×4=6 000（股）
借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值） 150 000
——可轉(zhuǎn)換公司債券（應(yīng)計利息）9 000
貸：股本 6 000
資本公積——股本溢價 153 000
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