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新準則下帶薪缺勤的所得稅會計處理

2009-5-4 17:10  【 】【打印】【我要糾錯

  新《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》與舊準則相比,增加了帶薪缺勤等新型職工薪酬的處理,體現(xiàn)了以人為本的理念,也與新《勞動法》《職工帶薪年休假條例》中的帶薪休假等規(guī)定相協(xié)調(diào),是我國會計準則的重大歷史性突破。

  一、帶薪缺勤的分類

  根據(jù)《勞動法》和《職工帶薪年休假條例》的規(guī)定,我國職工可以享受年休假、病假、短期傷殘、婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假等休假權(quán)利,企業(yè)在職工法定缺勤期間內(nèi),應(yīng)給予職工一定的缺勤補償!镀髽I(yè)會計準則第9號——職工薪酬》根據(jù)帶薪權(quán)利能否結(jié)轉(zhuǎn)下期使用,將帶薪缺勤可以分為兩類:

  1.非累積帶薪缺勤,是指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤,即如果當期權(quán)利沒有行使完,就予以取消,并且職工在離開企業(yè)時對未使用的權(quán)利無權(quán)獲得現(xiàn)金支付。

  2.累積帶薪缺勤,是指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤,如果本期的權(quán)利沒有用完,可以在未來期間使用。當職工提供了服務(wù)從而增加了其享有的未來帶薪缺勤的權(quán)利時,企業(yè)就產(chǎn)生了一項義務(wù),應(yīng)當予以確認和計量,并按照帶薪缺勤計劃予以支付。

  二、非累積帶薪缺勤的財稅處理

  會計規(guī)定:

  非累積帶薪缺勤,諸如婚假、產(chǎn)假、喪家、病假等帶薪休假權(quán)利不存在遞延性,帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期,職工提供的服務(wù)本身不能增加其能夠享受的福利金額,一般是在缺勤期間計提應(yīng)付工資薪酬時一并處理,因此,會計期末勿需將企業(yè)未享受的非累積帶薪缺勤作為一項負債掛賬。

  但是,如果職工放棄非累積帶薪休假權(quán)利時, 企業(yè)沒有任何貨幣補償,則不做會計處理,如果有一定金額的貨幣補償,則應(yīng)該在補償當期確認一項負債計入當期的成本費用中。

  稅法規(guī)定:

  新《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”,是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。

  《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函 [2009]3號)規(guī)定: 稅務(wù)機關(guān)在對工資薪金進行合理性確認時,可按以下原則掌握:

 。ㄒ唬┢髽I(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;

 。ǘ┢髽I(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;

  (三)企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的,工資薪金的調(diào)整是有序進行的;

 。ㄋ模┢髽I(yè)對實際發(fā)放的工資薪金,已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。

 。ㄎ澹┯嘘P(guān)工資薪金的安排,不以減少或逃避稅款為目的;

  《實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”, 是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和,屬于國有性質(zhì)的企業(yè),其工資薪金,不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分,不得計入企業(yè)工資薪金總額,也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

  【例1】、惠民公司2008年10月有2名銷售人員放棄15天的婚假,假設(shè)平均每名職工每個工作日工資為200元,月工資為6000元。

  1、假設(shè)該公司未實行非累積帶薪缺勤貨幣補償制度,會計處理為:

  借:銷售費用 12000

   貸:應(yīng)付職工薪酬——工資 12000

  2、假設(shè)該公司實行非累積帶薪缺勤貨幣補償制度,補償金額為放棄帶薪休假期間平均日工資的2倍,會計處理為:

  借:銷售費用 24000

   貸:應(yīng)付職工薪酬——工資 12000

     應(yīng)付職工薪酬——非累計帶薪休假 12000(2×15×200×2)

  實際補償時一般隨工資同時支付:

  借:應(yīng)付職工薪酬——工資 12000

    應(yīng)付職工薪酬——非累計帶薪休假 12000

    貸:庫存現(xiàn)金 24000

  注:對于企業(yè)支付員工的按照非累積帶薪缺勤貨幣補償制度是否可以在稅前扣除,應(yīng)嚴格按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函[2009]3號)規(guī)定,若超過稅法規(guī)定的“合理工資薪金”的扣除范圍,則應(yīng)作為永久性差異,按照“調(diào)表不調(diào)賬的”原則,在企業(yè)納稅申報表上進行納稅調(diào)增處理。

  三、既定累積帶薪缺勤的財稅處理

  既定累積帶薪缺勤是指有些累積帶薪缺勤在職工離開企業(yè)時,對未行使的權(quán)利有權(quán)獲得經(jīng)濟補償。如果職工在離開企業(yè)時能夠獲得現(xiàn)金支付,企業(yè)就應(yīng)當確認企業(yè)必須支付的、職工全部累積未使用權(quán)利的金額。企業(yè)在確認職工現(xiàn)金補償時,應(yīng)按照權(quán)責發(fā)生制原則根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象計入成本費用,借記“成本費用”科目,貸記“應(yīng)付職工薪酬——累計帶薪休假”科目。

  按照稅法規(guī)定,對于稅前扣除的成本費用,應(yīng)該以實際支付為原則,對于企業(yè)跨年度未實際支付而確認的成本費用,不允許稅前扣除,對于該差異,按照《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定,應(yīng)作為暫時性差異,確認遞延所得稅資產(chǎn)。

  【例2】、華達公司從2009年1月1日起實行累積帶薪缺勤制度,制度規(guī)定,該公司每名職工每年有權(quán)享受12個工作日的帶薪休假,休假權(quán)利可以向后結(jié)轉(zhuǎn)2個日歷年度。該公司帶薪休假是以先進先出原則為基礎(chǔ),即首先從上年結(jié)轉(zhuǎn)的可享受的帶薪年休假中扣除,再從當年可享受的帶薪年休假中扣除,在2年末,公司將對職工未使用的帶薪休假權(quán)利按日工資支付現(xiàn)金。以該公司一名管理人員為例,其每個工作日工資為300元,每月有20個工作日。假設(shè)企業(yè)所得稅率為25%.

 、偌俣2009年1月,該名職工沒有休假。公司應(yīng)當在職工為其提供服務(wù)的當月,累積相當于1個工作日工資的帶薪休假義務(wù),并做如下賬務(wù)處理

  分析:該管理人員每月享受一個帶薪休假日,本月該職工沒有休假,企業(yè)就產(chǎn)生了一項支付義務(wù),應(yīng)當確認一項負債,但是稅法以實際支付為原則,對于未享受的帶薪休假不予確認,即由累積帶薪缺勤確認的應(yīng)付職工薪酬賬面價值為300元,計稅基礎(chǔ)為0,形成可抵扣的暫時性差異,應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)。會計分錄如下:

  借:管理費用 6300

   貸:應(yīng)付職工薪酬——工資 6000

     應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 300

  借:遞延所得稅資產(chǎn) 75(300×25%)

   貸:所得稅費用 75

 、诩俣2009年2月,該名職工休了1天假。公司應(yīng)當確認2月份在職工為其提供服務(wù)的當月,累積相當于1個工作日工資的帶薪休假義務(wù),反映職工使用累積權(quán)利的情況,并做如下賬務(wù)處理:

  借:管理費用 6300

   貸:應(yīng)付職工薪酬——工資 6000

     應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 300

  同時確認2月份累計帶薪缺勤產(chǎn)生的暫時性差異:

  借:遞延所得稅資產(chǎn) 75(300×25%)

   貸:所得稅費用 75

  另外,公司帶薪休假實行先進先出原則,該職工2月份享受的1天休假為1月份累計的假期,所以應(yīng)當作轉(zhuǎn)銷處理:

  借:應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 30

   貸:管理費用 300

  同時轉(zhuǎn)銷由此產(chǎn)生的暫時性差異:

  借:所得稅費用 75

   貸:遞延所得稅資產(chǎn) 75

  ③假定第2年末(2010年12月31日),該名職工有5個工作日未使用的帶薪休假,公司以現(xiàn)金支付了未使用的帶薪休假。

  借:應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 1500

   貸:庫存現(xiàn)金 1500

  借:所得稅費用 375 (1500×25%)

   貸:遞延所得稅資產(chǎn) 375

  四、非既定累積帶薪缺勤的財稅處理

  非既定累積帶薪缺勤是指職工在離開企業(yè)時對未使用的累積帶薪休假不能獲得現(xiàn)金支付,這種權(quán)利在職工離開企業(yè)時會自動取消。這種情況下,企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日按照“謹慎性”原則將因累積未行使權(quán)利導(dǎo)致的預(yù)期支付的追加金額,按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》作為預(yù)提性質(zhì)的費用處理。

  【例3】、宇通公司共有500名職工,實行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定,每個職工每年可享受10天的帶薪年休假,未享受的年休假只能向后結(jié)轉(zhuǎn)1個會計年度,超過1年未行使的帶薪年休假權(quán)利作廢,職工在離開公司時不能獲得現(xiàn)金支付。累積帶薪缺勤制度采用后進先出原則為基礎(chǔ),即首先從當年可享受的帶薪年休假中扣除,再從上年結(jié)轉(zhuǎn)的帶薪年休假中扣除。

  2008年12月31日,每個職工當年平均未享受的帶薪年休假為4天。根據(jù)過去的經(jīng)驗,公司預(yù)計2009年有480名職工將享受不超過10天的帶薪年休假,剩余20名職工每人將平均享受13天的年休假,假定這20名職工全部為公司總部行政管理人員。該公司平均每名職工每個工作日工資為200元。企業(yè)所得稅率為25%.

  分析:宇通公司在2008年12月31日,應(yīng)當預(yù)計2009年由于20名職工未行使的每人4天帶薪年休假權(quán)利而導(dǎo)致的應(yīng)支付的追加金額,即相當于60天[20×(13-10)]的年休假工資12000元(60×200)。另外,職工是否享受未使用的帶薪休假,屬于或有事項,通過預(yù)提計入了費用,按照稅法上對費用采用實際發(fā)生制原則,由累積帶薪缺勤確認的負債計稅基礎(chǔ)為0,賬面價值為12000元,形成可抵扣的暫時性差異,應(yīng)該確認遞延所得稅資產(chǎn)。

  會計分錄如下:

  借:管理費用 12000

   貸:應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤 12000

  借:遞延所得稅資產(chǎn) 3000(12000×25%)

   貸:所得稅費用 3000

  如果2009年12月31日,上述20名行政管理人員中有15名享受了13天的年休假,公司以銀行存款支付,其余5名只享受了10天的年休假。由于該公司的帶薪缺勤制度規(guī)定,未行使的權(quán)利只能結(jié)轉(zhuǎn)1年,超過1年未行使的權(quán)利將作廢。2009年,會計分錄如下:

  借:應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤9000 (15×3×200)

   貸:銀行存款9000

  借:應(yīng)付職工薪酬——累積帶薪缺勤3000 (5×3×200)

   貸:管理費用 3000

  同時轉(zhuǎn)銷暫時性差異:

  借:所得稅費用 3000

   貸:遞延所得稅資產(chǎn) 3000

責任編輯:vivien
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