對一個持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)來說，往往會發(fā)生對固定資產(chǎn)進行改建和修理行為。企業(yè)為此發(fā)生的支出是會計上所稱為“固定資產(chǎn)的后續(xù)支出”。由于今年的企業(yè)所得稅匯算清繳工作即將在5月底結(jié)束，因此，企業(yè)要抓住最后這段時間，仔細檢查匯算清繳的各個項目和報表填報是否正確。特別要注意固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會計處理和稅務(wù)處理。
一、會計處理
固定資產(chǎn)后續(xù)支出在日常會計核算中應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)（2006）》第四條的規(guī)定：固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。第六條與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本；不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。
在日常的會計核算中，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出通常包括固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的日常修理費、大修理費用、更新改造支出、房屋的裝修費用等。
固定資產(chǎn)發(fā)生的更新改造支出、房屋裝修費用等，符合固定資產(chǎn)準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合固定資產(chǎn)準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時應(yīng)計入當(dāng)期管理費用。
固定資產(chǎn)的大修理費用和日常修理費用，通常不符合固定資產(chǎn)準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認條件，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期管理費用，不得采用預(yù)提或待攤方式處理。
從會計核算要求特點看，強調(diào)的是符合確認固定資產(chǎn)條件的應(yīng)資本化，對于不符合確認條件的，一律費用化并且在當(dāng)期計入管理費用，不得采用預(yù)提或待攤方式處理。
二、稅務(wù)處理
企業(yè)發(fā)生以上固定資產(chǎn)后續(xù)支出，在稅務(wù)處理時，則應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令2007年第63號）第十三條在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出，作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；（三）固定資產(chǎn)的大修理支出；（四）其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費用的支出。
《企業(yè)所得稅法實施條例（2007）》（國務(wù)院令2007年第512號）第五十八條固定資產(chǎn)按照以下方法確定計稅基礎(chǔ)：（六）改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。
第六十八條企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項所稱固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。
第六十九條企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項所稱固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：（一）修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)50%以上；（二）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。
對照上述企業(yè)所得稅法及實施條例的規(guī)定，筆者認為，企業(yè)發(fā)生固定資產(chǎn)改建支出的稅務(wù)處理，比會計準(zhǔn)則規(guī)定得更加明確，而且便于實際操作。非常明確地指出了改建支出是改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等發(fā)生的支出。也就是說“改建”是專指房屋、建筑物、構(gòu)筑物發(fā)生相關(guān)費用。
按照這一規(guī)定，對于企業(yè)房屋、建筑物、構(gòu)筑物而發(fā)生的相關(guān)支出，應(yīng)區(qū)分已提足折舊和未提足折舊，對于已提足折舊的該類資產(chǎn)所發(fā)生的支出，作為長期待攤費用處理，通常情況下是根據(jù)該項資產(chǎn)尚可使用年限進行攤銷售。而對于未提足折舊房屋、建筑物、構(gòu)筑物而發(fā)生的相關(guān)費用，一律資本化，不得在當(dāng)期費用中扣除，需要注意的是這一點與會計是有差異的。
除對房屋、建筑物、構(gòu)筑物發(fā)生的費用，不需要增加其資產(chǎn)的計稅成本，對于發(fā)生“修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)50%以上”并且“修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上”兩條件的費用，可按規(guī)定作為長期待攤費用處理；對于不同時符合這兩個條件的，可在當(dāng)期稅前一次性扣除。
企業(yè)在年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，對于按會計處理固定資產(chǎn)后續(xù)支出的，與稅法存在差異的事項，應(yīng)注意進行納稅調(diào)。