依照稅法規(guī)定，企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)業(yè)務(wù)通常涉及增值稅等流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人，視同銷售貨物繳納增值稅、消費(fèi)稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)將貨物，財(cái)產(chǎn)、費(fèi)用用于捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)視同銷售或者提供勞務(wù)繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)可選擇的捐贈(zèng)方式主要有兩種，一是直接捐贈(zèng)，即企業(yè)直接將財(cái)物捐贈(zèng)給受贈(zèng)人；二是間接捐贈(zèng)，即企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門實(shí)施捐贈(zèng)。按捐贈(zèng)資產(chǎn)的類別，公益性捐贈(zèng)可分為貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)和非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定，公益性捐贈(zèng)支出，在“營(yíng)業(yè)外支出”科目核算。
企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)的若為貨幣資產(chǎn)包括庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其實(shí)際支出的金額，借記“營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”科目，貸記“銀行存款”科目。
企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外購(gòu)的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和有價(jià)證券等用于捐贈(zèng)，應(yīng)將捐贈(zèng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值及應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅等相關(guān)稅費(fèi)，作為營(yíng)業(yè)外支出處理。涉及捐出固定資產(chǎn)的，應(yīng)首先通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目，對(duì)捐出固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值、發(fā)生的清理費(fèi)用及應(yīng)繳納的相關(guān)稅費(fèi)等進(jìn)行核算，再將“固定資產(chǎn)清理”科目的余額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。企業(yè)對(duì)捐出資產(chǎn)已計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，在捐出資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
[例1]甲公司為電腦生產(chǎn)商，2008年11月，通過(guò)當(dāng)?shù)亟涛栀?zèng)12萬(wàn)元人民幣給某學(xué)校用于農(nóng)村義務(wù)教育。該公司預(yù)計(jì)2008年實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)100萬(wàn)元（假設(shè)無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)），企業(yè)所得稅率25%.
會(huì)計(jì)處理為：
借：營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出 120000
貸：銀行存款 120000
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。該公司的捐贈(zèng)用于農(nóng)村義務(wù)教育，且通過(guò)當(dāng)?shù)亟涛谰栀?zèng)，完全符合公益性捐贈(zèng)的條件，屬于公益性捐贈(zèng)。同時(shí)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出。不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予扣除�？梢�，該公司的捐贈(zèng)扣除限額為12萬(wàn)元（100×12%），即甲公司的捐贈(zèng)額可以全部稅前扣除，不會(huì)增加公司的企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)。
[例2]承例1，若甲公司預(yù)計(jì)2008年實(shí)現(xiàn)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)12萬(wàn)元人民幣，其他條件不變。
則會(huì)計(jì)處理為：
借：營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出 120000
貸：銀行存款 120000
按照規(guī)定，該公司當(dāng)年準(zhǔn)予扣除限額為1.44萬(wàn)元（12×12%），有10.56萬(wàn)元（12-1.44）超過(guò)扣除限額不予扣除，則會(huì)增加公司企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)2.64萬(wàn)元（10.56×25%）。
通過(guò)上述兩個(gè)案例比較，由于捐贈(zèng)的扣除基數(shù)是一個(gè)會(huì)計(jì)年度利潤(rùn)，而這個(gè)數(shù)字必須在會(huì)計(jì)年度終了后才能計(jì)算出來(lái)，而捐贈(zèng)事項(xiàng)是在年度當(dāng)中發(fā)生的，因此，企業(yè)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)時(shí)應(yīng)預(yù)估企業(yè)本年利潤(rùn)，力爭(zhēng)將捐贈(zèng)數(shù)額控制在年度利潤(rùn)總額的12%以內(nèi)，否則企業(yè)可能會(huì)因捐贈(zèng)背負(fù)額外的稅收。同時(shí)，對(duì)于現(xiàn)金捐贈(zèng)，還要根據(jù)自身盈利狀況和現(xiàn)金流狀況，確定合理的捐贈(zèng)數(shù)額，特別是數(shù)額巨大的現(xiàn)金捐贈(zèng)，要確保捐贈(zèng)支出有穩(wěn)定的資金來(lái)源以及捐贈(zèng)之后企業(yè)資金流轉(zhuǎn)的順暢。
[例3]承例1，2008年11月，若甲公司將其生產(chǎn)的50臺(tái)電腦通過(guò)當(dāng)?shù)亟涛栀?zèng)給學(xué)校用于農(nóng)村義務(wù)教育。已知該捐贈(zèng)電腦的實(shí)際成本為1800元/臺(tái)，假設(shè)捐贈(zèng)時(shí)該電腦按稅法規(guī)定確定的公允價(jià)值為2400同臺(tái)（不含稅），其他條件不變。
則會(huì)計(jì)處理為：
借：營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出 140400
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 120000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）20400
同時(shí)，
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 90000
貸：庫(kù)存商品 90000
該筆捐贈(zèng)業(yè)務(wù)，當(dāng)年捐贈(zèng)準(zhǔn)予扣除的限額為12萬(wàn)元（100×12%），對(duì)視同銷售行為應(yīng)作納稅調(diào)增3萬(wàn)元（12-9）；本例計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”金額140400元，其中20400元不予稅前扣除，從而增加公司稅收負(fù)擔(dān)為2.79萬(wàn)元（3×25%+2.04）。
[例4]承例3，若甲公司將其生產(chǎn)的50臺(tái)電腦直接捐贈(zèng)給學(xué)校，其他條件不變。
按照稅法規(guī)定，該捐贈(zèng)屬于非公益性捐贈(zèng)，不予稅前扣除。則2008年增加公司稅收負(fù)擔(dān)5.04萬(wàn)元（12×25%+2.04）。
上述兩個(gè)案例，從捐贈(zèng)方式看，甲公司選擇直接捐贈(zèng)方式較間接捐贈(zèng)會(huì)增加公司稅負(fù)2.25萬(wàn)元（5.04-2.79）。
當(dāng)然，如果捐贈(zèng)當(dāng)年年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額小于或等于零時(shí)，公益性捐贈(zèng)在確定年應(yīng)納稅所得額時(shí)是否可以扣除以及該如何扣除，條例沒有相應(yīng)的規(guī)定。對(duì)此，筆者認(rèn)為，對(duì)企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的公益性捐贈(zèng)不允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)扣除。
因此，企業(yè)通過(guò)合理的確定捐贈(zèng)對(duì)象、捐贈(zèng)途徑，選擇適當(dāng)?shù)木栀?zèng)方式，將給企業(yè)帶來(lái)稅收上的好處。當(dāng)然，獲得節(jié)稅收益并非企業(yè)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)的唯一目標(biāo)，更重要的是承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。