2014年注會考試《審計》知識點：注冊會計師與治理層的溝通

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知識點：注冊會計師與治理層的溝通

治理層的概念及責任

治理層是指對被審計單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經(jīng)營管理責任負有監(jiān)督責任的人員或組織，治理層的責任還包括對財務(wù)報告過程的監(jiān)督。一般認為董事會和監(jiān)事會屬于治理層。

注意：

第一，在董事會中，往往不同程度地存在著董事兼任高級管理人員的情形，即治理層參與管理的情形。上市公司董事會一般設(shè)有若干專門委員會，其中審計委員會的職責中通常包括與注冊會計師的溝通。

第二，一般不把股東大會（股東會）列為注冊會計師應予溝通的治理層。但是，在有必要與治理層整體進行溝通的情況下，尤其是在公司章程規(guī)定對注冊會計師的聘任、解聘由股東大會（股東會）決定時，注冊會計師可能也需要與股東大會（股東會）進行溝通。

與治理層溝通的總體要求

注冊會計師應當就與財務(wù)報表審計相關(guān)且根據(jù)職業(yè)判斷認為與治理層責任相關(guān)的重大事項，以適當?shù)姆绞郊皶r與治理層進行明晰的溝通。

關(guān)注：

注冊會計師與治理層溝通的主要目的。

一、溝通的對象

（一）總體要求

1.確定溝通對象的一般要求

（1）確定適當?shù)臏贤ㄈ藛T。注冊會計師應當確定與被審計單位治理結(jié)構(gòu)中的哪些適當人員溝通，適當人員可能因溝通事項的不同而不同。

（2）確定適當?shù)臏贤ㄈ藛T時應當利用的信息。

在確定與哪些適當人員溝通特定事項時，注冊會計師應當利用在了解被審計單位及其環(huán)境時獲取的有關(guān)治理結(jié)構(gòu)和治理過程的信息。

2.需要商定溝通對象的特殊情形

第一，通常，被審計單位也會指定其治理結(jié)構(gòu)中相對固定的人員或組織（如審計委員會）負責與注冊會計師進行溝通。

第二，如果由于被審計單位的治理結(jié)構(gòu)沒有被清楚地界定，導致注冊會計師無法清楚地識別適當?shù)臏贤▽ο?，被審計單位也沒有指定適當?shù)臏贤▽ο螅詴嫀熅蛻敱M早與審計委托人商定溝通對象，并就商定的結(jié)果形成備忘錄或其他形式的書面記錄。

（二）與治理層的下設(shè)組織或個人溝通

1.決定與治理層下設(shè)組織或個人溝通時應當考慮的主要因素

通常，注冊會計師沒有必要（實際上也不可能）就全部溝通事項與治理層整體進行溝通。適當?shù)臏贤▽ο笸侵卫韺拥南略O(shè)組織和人員。

應當考慮的主要因素：

①治理層的下設(shè)組織與治理層各自的責任；

②擬溝通事項的性質(zhì)；

③相關(guān)法律法規(guī)的要求；

④下設(shè)組織是否有權(quán)就溝通的信息采取行動，以及是否能夠提供注冊會計師可能需要的進一步信息和解釋。

2.被審計單位設(shè)有審計委員會的情形盡管審計委員會的具體權(quán)力和職責可能不同，但與其溝通已成為注冊會計師與治理層的一個關(guān)鍵因素。

3.需要與治理層整體溝通的特殊情形（治理層全部成員參與管理被審計單位）

如果就審計準則要求溝通的事項已與負有管理責任的人員溝通，且這些人員同時負有治理責任，注冊會計師無需就這些事項再次與負有治理責任的相同人員溝通。然而，注冊會計師應當確信與負有管理責任人員的溝通能夠向所有負有治理責任的人員充分傳遞應予溝通的內(nèi)容。

二、溝通的事項

注冊會計師與治理層溝通的事項包括：注冊會計師與財務(wù)報表審計相關(guān)的責任；計劃的審計范圍和時間安排；審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題；注冊會計師的獨立性；補充事項。

三、溝通的過程

（一）確立溝通過程

1.基本要求：清楚地溝通注冊會計師的責任、計劃的審計范圍和時間安排以及期望溝通的大致內(nèi)容，有助于為有效的雙向溝通確立基礎(chǔ)。

注意：

可能有助于實現(xiàn)有效雙向溝通通常討論的事項。

2.與管理層的溝通在與治理層溝通某些事項前，注冊會計師可能就這些事項與管理層討論，除非這種做法并不適當。不適合與管理層討論的事項包括管理層的勝任能力或誠信問題等。

如果被審計單位設(shè)有內(nèi)部審計，注冊會計師可以在與治理層溝通前與內(nèi)部審計人員討論相關(guān)事項。

3.與第三方的溝通

第一，治理層可能希望向第三方（如銀行或特定監(jiān)管機構(gòu)）提供注冊會計師書面溝通文件的副本。在向第三方提供為治理層編制的書面溝通文件時，在書面溝通文件中聲明以下內(nèi)容：書面溝通文件僅為治理層的使用而編制，在適當?shù)那闆r下也可供集團管理層和集團注冊會計師使用，但不應被第三方依賴；注冊會計師對第三方不承擔責任；書面溝通文件向第三方披露或分發(fā)的任何限制。

第二，除非法律法規(guī)要求向第三方提供注冊會計師與治理層的書面溝通文件的副本，否則注冊會計師在向第三方提供前可能需要事先征得治理層同意。

（二）溝通的形式

第一，對于審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題，如果根據(jù)職業(yè)判斷認為采用口頭形式溝通不適當，注冊會計師應當以書面形式與治理層溝通，但書面溝通不必包括審計過程中的所有事項；

第二，對于審計準則要求的注冊會計師的獨立性，注冊會計師應以書面形式溝通；

第三，其他事項，注冊會計師可采用口頭或書面形式溝通。

注意：

確定溝通的形式時，除考慮事項的重要程度外，還要考慮其他因素。

（三）溝通的時間安排

注冊會計師應當 及時與治理層溝通。適當?shù)臏贤〞r間安排因業(yè)務(wù)環(huán)境的不同而不同。相關(guān)的環(huán)境包括事項的重要程度和性質(zhì)，以及期望治理層采取的行動。

例如：

第一，對于計劃事項的溝通，通常在審計業(yè)務(wù)的早期階段進行；

第二，對于審計中遇到的重大困難，如果治理層能夠協(xié)助注冊會計師克服這些困難，或者這些困難可能導致發(fā)表非無保留意見，可能需要盡快溝通；

第三，當同時審計通用目的和特殊目的財務(wù)報表時，注冊會計師協(xié)調(diào)溝通的時間安排可能是適當?shù)摹?/p>

（四）溝通過程的充分性

注冊會計師應當評價其與治理層之間的雙向溝通對實現(xiàn)審計目的是否充分。如果認為雙向溝通不充分，注冊會計師應當評價其對重大錯報風險評估以及獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的能力的影響，并采取適當?shù)拇胧?/p>

1.有助于評價溝通過程充分性的審計證據(jù)注冊會計師不需要設(shè)計專門程序以支持其對治理層之間的雙向溝通的評價，這種評價可以建立在為其他目的而實施的審計程序所獲取的審計證據(jù)的基礎(chǔ)上。

2.溝通不充分的應對措施不充分的雙向溝通可能意味著令人不滿意的控制環(huán)境，影響注冊會計師對重大錯報風險的評估。同時存在一種風險，即注冊會計師可能不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以形成對財務(wù)報表的審計意見。

如果注冊會計師與治理層之間的雙向溝通不充分，并且這種情況得不到解決，注冊會計師應采取下列主要措施：

（1）根據(jù)審計范圍受到的限制發(fā)表非無保留意見；

（2）就采取不同措施的后果征詢法律意見；

（3）與第三方（監(jiān)管機構(gòu)）、被審計單位外部的在治理結(jié)構(gòu)中擁有更高權(quán)力的組織或人員（如企業(yè)的業(yè)主、股東大會中的股東）或?qū)膊块T負責的政府部門進行溝通；

（4）在法律法規(guī)允許的情況下解除業(yè)務(wù)約定。

四、審計工作底稿

第一，注冊會計師應當記錄與治理層溝通的重大事項。

第二，如果審計準則要求溝通的事項是以口頭形式溝通的，注冊會計師應將其包括在審計工作底稿中，并記錄溝通的時間和對象；如果審計準則要求溝通的事項是以書面形式溝通的，注冊會計師應當保存一份溝通文件的副本，作為審計工作底稿的一部分。

第三，如果治理層全部參與管理，注冊會計師還應當記錄對溝通的充分性進行考慮的過程，即考慮與負有管理責任人員的溝通能否向所有負有治理責任的人員充分傳遞應予溝通內(nèi)容的過程。