2017注會《會計(jì)》知識點(diǎn)：企業(yè)合并財(cái)稅處理

知識點(diǎn)：企業(yè)合并財(cái)稅處理 

首先要明確，這里所說的企業(yè)合并財(cái)稅處理均是針對各方單體，與合并報(bào)表沒有任何關(guān)系，稅務(wù)處理是對獨(dú)立納稅主體進(jìn)行，與合并報(bào)表無關(guān)。因此，這里分兩種合并、兩種控制，三個(gè)主體，歸納了如下四個(gè)情形進(jìn)行分析：

【情形一】同一控制下控股合并

合并方

一般性稅務(wù)處理，取得的長期股權(quán)投資①計(jì)稅基礎(chǔ)為支付對價(jià)的公允價(jià)值；②會計(jì)入賬價(jià)值為被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值比例；③二者差異需要在合并方單體報(bào)表確認(rèn)遞延所得稅，如果是股份對價(jià)，則進(jìn)資本公積-股本溢價(jià)，如果是非股份，則進(jìn)所得稅費(fèi)用；

特殊性稅務(wù)處理，取得的長期股權(quán)投資①計(jì)稅基礎(chǔ)為原被合并方股票計(jì)稅基礎(chǔ)；②會計(jì)入賬價(jià)值為被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值比例；③二者差異在合并方單體報(bào)表確認(rèn)遞延所得稅，對方科目資本公積-股本溢價(jià)。

被合并方

無論是一般性還是特殊性稅務(wù)處理，保持其原有納稅基礎(chǔ)，會計(jì)上股東換一下，實(shí)收資本內(nèi)部轉(zhuǎn)換。

被合并方股東

一般性稅務(wù)處理，處置股權(quán)取得的收益要納稅；特殊性稅務(wù)處理，處置股權(quán)取得的收益確認(rèn)遞延，這里說明一下，特殊性稅務(wù)處理一般只有用股權(quán)購買才符合條件，因此被合并方股東取得的對價(jià)是合并方的股權(quán)，稅務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)是原被合并方股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)，因此無差異，但入賬價(jià)值是合并方股權(quán)的公允價(jià)，因此稅會差異就是確認(rèn)的處置收益，予以遞延，對方科目所得稅費(fèi)用；

【情形二】非同一控制下控股合并

合并方

一般性稅務(wù)處理，取得的長期股權(quán)投資①計(jì)稅基礎(chǔ)為支付對價(jià)的公允價(jià)；②入賬價(jià)值同計(jì)稅基礎(chǔ)，因此無稅會差異，不確認(rèn)遞延；

特殊性稅務(wù)處理，計(jì)稅基礎(chǔ)為原被合并方股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)，入賬價(jià)值為對價(jià)公允價(jià)，因此差異確認(rèn)遞延，對方科目進(jìn)資本公積股本溢價(jià)（之所以是這個(gè)科目，我理解是股份對價(jià)，確認(rèn)了大量股本溢價(jià)，需要沖減，不管了，注冊會計(jì)師后續(xù)教育就是這么講的，記住就行）。

被合并方及其股東

由于同一控制與非同一控制都是針對合并方的會計(jì)賬務(wù)處理，因此對于被合并方及其股東財(cái)稅處理同同一控制。

吸收合并 由于被合并方注銷，因此①被合并方在一般性稅務(wù)處理下需要進(jìn)行所得稅清算；②被合并方股東在一般性稅務(wù)處理下，取得的收益需要區(qū)分股息所得（公司之間免稅）與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得納稅。

【情形三】同一控制下吸收合并

合并方

特殊性稅務(wù)處理，合并方并進(jìn)來的被合并方的資產(chǎn)負(fù)債按照原賬面價(jià)值入賬，計(jì)稅基礎(chǔ)還是被合并方原計(jì)稅基礎(chǔ)，二者如果有差異，已經(jīng)體現(xiàn)在了原被合并方單體報(bào)表中，一并并進(jìn)來了，因此合并方單體無需確認(rèn)遞延所得稅；一般性稅務(wù)處理下，合并方報(bào)表并進(jìn)來的資產(chǎn)負(fù)債按照原賬面價(jià)值入賬，但計(jì)稅基礎(chǔ)按照公允價(jià)值，因此稅會差異需要重新確認(rèn)遞延，對方科目資本公積-股本溢價(jià)，這里需要注意一個(gè)細(xì)節(jié)，并表后的遞延不包含原被合并方單體報(bào)表中的遞延（因?yàn)閷Ψ揭亚逅阕N，原有資產(chǎn)負(fù)債的稅會差異已重新確認(rèn)遞延）；

被合并方及其股東

被合并方在特殊性稅務(wù)處理下，無需所得稅清算；被合并方股東退出，稅法上取得的資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)同原股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)，因此無收益，無需納稅，被合并方股東會計(jì)賬面收益確認(rèn)遞延；一般性稅務(wù)處理下，被合并方需要所得稅清算，按照其資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異確認(rèn)所得，繳納所得稅；被合并方股東取得的收益（出售股權(quán)取得的對價(jià)減去股權(quán)賬面價(jià)值）分為兩部分，一部分為股息所得，按照被合并方凈資產(chǎn)減去實(shí)收資本后的享有的份額，超過部分視為處置投資所得，繳納所得稅。

【情形四】非同一控制下吸收合并

合并方

特殊性稅務(wù)處理下，合并方并進(jìn)來的資產(chǎn)負(fù)債按照公允價(jià)值入賬，與原計(jì)稅基礎(chǔ)的差異需要確認(rèn)遞延，對方科目為合并中產(chǎn)生的商譽(yù)或營業(yè)外收入（同一控制下，由于不產(chǎn)生商譽(yù)，因此對方科目只能是資本公積-股本溢價(jià)），不調(diào)整所得稅費(fèi)用。一般性稅務(wù)處理下，合并方報(bào)表并進(jìn)來的資產(chǎn)負(fù)債按照公允價(jià)值入賬，與計(jì)稅基礎(chǔ)相同，無需確認(rèn)遞延；

被合并方及其股東處理同同一控制。

注意：

①上述控股合并情形中，長期股權(quán)投資暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延的情形，前提是意圖將來轉(zhuǎn)讓或處置，如果是意圖長期持有，則無需確認(rèn)遞延；

②上述控股合并情形中，長期股權(quán)投資確認(rèn)的遞延，在合并報(bào)表中仍然體現(xiàn)。     

2017年注冊會計(jì)師的備考工作已經(jīng)開始，為了使大家的復(fù)習(xí)更有針對性，正保會計(jì)網(wǎng)校學(xué)員在論壇中分享了注會《會計(jì)》科目的知識點(diǎn)，希望對大家有所幫助，祝大家備考愉快，夢想成真！

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