注冊稅務(wù)師考試《財務(wù)與會計》預(yù)習(xí)：非貨幣性資產(chǎn)交換

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第十章　非流動資產(chǎn)（一）

　　知識點二十九、非貨幣性資產(chǎn)交換

　　一、非貨幣性資產(chǎn)交換的認定

　　1.貨幣性資產(chǎn)的概念

　　所謂貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣資金及將來對應(yīng)一筆固定的或可確定的貨幣資金量的資產(chǎn)，包括：貨幣資金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款以及準備持有至到期的債券投資等。

　　2.非貨幣性資產(chǎn)的概念

　　所謂非貨幣性資產(chǎn)，是指在將來不對應(yīng)一筆固定的貨幣資金量的資產(chǎn)。如：固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)、以及不準備持有至到期的債券投資、股權(quán)投資等。

　　3.非貨幣性資產(chǎn)交換的概念

　　所謂非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣資產(chǎn)。也可以將其稱為以物易物。

　　4.有補價的非貨幣性資產(chǎn)交換的界定

　　當(dāng)補價占整個交易額的比重小于25%時，該交易仍被定性為非貨幣性交易。否則，應(yīng)被定性為貨幣性資產(chǎn)交換。具體計算公式如下：

　　收補價方的判斷標準：

　　補價額÷收到補價方的換出資產(chǎn)的公允價＜25%

　　支付補價方的判斷標準：

　　補價額÷（支付補價方的換出資產(chǎn)的公允價＋支付的補價）＜25%

　　二、公允價值計量模式下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

　　（一）公允價值計量模式的適用條件

　　非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足如下條件時應(yīng)當(dāng)以公允價值計量模式進行會計處理：

　　1.該項交換具有商業(yè)實質(zhì)

　　滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)：

　?。?）換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

　　這種情形主要包括以下幾種情形：

　?、傥磥憩F(xiàn)金流量的風(fēng)險、金額相同，時間不同。

　?、谖磥憩F(xiàn)金流量的時間、金額相同，風(fēng)險不同。

　?、畚磥憩F(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間相同，金額不同。

　　（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。

　　在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

　　符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量：

　　①換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場。

　?、趽Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場。

　?、蹞Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)的可比市場交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價值。該公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小，或者在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定的，視為公允價值能夠可靠計量。

　　【要點提示】公允價值計量模式的適用條件是掌握的關(guān)鍵。

　?。ǘ┕蕛r值計量模式的會計處理原則

　　1.換入資產(chǎn)的入賬成本＝換出資產(chǎn)公允價值＋換出存貨或換出生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備匹配的銷項稅＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅；

　　2.交易損益＝換出資產(chǎn)的公允價值－換出資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費（價內(nèi)稅，如消費稅）；

　　3.如果是多項資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價值后，按各項資產(chǎn)的公允價值占全部換入資產(chǎn)公允價值的比例來分配其入賬成本。

　　【要點提示】公允價值計量模式的會計處理原則必須熟記，換入資產(chǎn)入賬成本的計算及交易損益的計算是客觀題的典型選材。

　?。ㄈ┕蕛r值計量模式下的一般會計分錄

　　1.如果換出的是無形資產(chǎn)

　　借：換入的非貨幣性資產(chǎn)［＝換出無形資產(chǎn)的公允價值＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅］

　　    銀行存款（收到的補價）

　　    累計攤銷

　　    無形資產(chǎn)減值準備

　　    貸：無形資產(chǎn)（賬面余額）

　　        銀行存款（支付的補價）

　　        應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅

　　        營業(yè)外收入（＝換出無形資產(chǎn)的公允價值－換出無形資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）（如果出現(xiàn)損失則借記“營業(yè)外支出”）

　　2.如果換出的是固定資產(chǎn)

　　①

　　借：固定資產(chǎn)清理（賬面價值）

　　    累計折舊

　　    固定資產(chǎn)減值準備

　　    貸：固定資產(chǎn)

　　②若換出固定資產(chǎn)為不動產(chǎn)

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　    貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　③

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　    貸：銀行存款（清理費）

　　④

　　借：換入的非貨幣性資產(chǎn)［＝換出固定資產(chǎn)公允價值＋換出生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備的銷項稅＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅］

　　    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

　　    銀行存款（收到的補價）

　　    貸：固定資產(chǎn)清理（換出固定資產(chǎn)的公允價值）

　　        應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備處置時應(yīng)匹配的銷項稅）

　　        銀行存款（支付的補價）

　?、?/p>

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　    貸：營業(yè)外收入（換出固定資產(chǎn)的公允價值－換出固定資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）

　　或：

　　借：營業(yè)外支出（換出固定資產(chǎn)的公允價值－換出固定資產(chǎn)的賬面價值－相關(guān)稅費）

　　    貸：固定資產(chǎn)清理

　　3.如果換出的是存貨

　?、?/p>

　　借：換入的非貨幣性資產(chǎn)［＝換出存貨的公允價值＋銷項稅額＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅］

　　    銀行存款（收到的補價）

　　    貸：主營業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）

　　    應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　    銀行存款（支付的補價）

　　②

　　借：主營業(yè)務(wù)成本（或其他業(yè)務(wù)成本）

　　    存貨跌價準備

　　    貸：庫存商品/原材料

　　③

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　    貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅

　　4.公允價值計量模式下多項非貨幣性資產(chǎn)的交換的會計處理

　　在會計處理上，只需將上述單項非貨幣性資產(chǎn)的交換分錄合并即可。

　　三、賬面價值計量模式下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

　　（一）賬面價值計量模式的適用條件

　　未同時滿足公允價值計量模式的兩個必備條件時，應(yīng)當(dāng)采用賬面價值計量模式。

　　（二）賬面價值計量模式的會計處理原則

　　1.換入資產(chǎn)的入賬成本＝換出資產(chǎn)賬面價值＋換出資產(chǎn)匹配的銷項稅額＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或特定固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅；

　　2.不確認換出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額損益；

　　3.如果是多項資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價值后，按各項資產(chǎn)的賬面價值占全部換入資產(chǎn)賬面價值的比例來分配其入賬成本。

　　【要點提示】賬面價值計量模式的會計處理原則必須熟記，換入資產(chǎn)入賬成本的計算的計算是單選題的典型選材。

　?。ㄈ┵~面價值計量模式下的一般會計分錄

　　1.如果換出的是非固定資產(chǎn)

　　借：換入的非貨幣性資產(chǎn)［＝換出資產(chǎn)賬面價值＋換出存貨匹配的銷項稅額＋支付的補價（或－收到的補價）－換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅］

　　    應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）

　　    銀行存款（收到的補價）

　　    ××資產(chǎn)減值準備

　　    貸：換出的非貨幣性資產(chǎn)（賬面余額）

　　        銀行存款（支付的補價）

　　        應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　如果換出存貨有消費稅

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　    貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅

　　如果換出無形資產(chǎn)有營業(yè)稅

　　借：營業(yè)外支出

　　    貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅

　　2.如果換出的是固定資產(chǎn)

　　①

　　借：固定資產(chǎn)清理（賬面價值）

　　    累計折舊

　　    固定資產(chǎn)減值準備

　　    貸：固定資產(chǎn)

　?、谌粼摴潭ㄙY產(chǎn)為不動產(chǎn)

　　借：營業(yè)外支出

　　    貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　③

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　    貸：銀行存款（清理費）

　?、?/p>

　　借：換入的非貨幣性資產(chǎn)（倒擠）

　　    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）

　　    銀行存款（收到的補價）

　　    貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)清理成本）

　　        應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備處置時應(yīng)匹配的銷項稅）

　　        銀行存款（支付的補價）

　　3.賬面計量模式下多項非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

　　在會計處理上，只需將上述單項非貨幣性資產(chǎn)的交換分錄合并即可。

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