現(xiàn)如今政府補(bǔ)助對(duì)上市公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響已經(jīng)越來(lái)越顯著，因此，政府補(bǔ)助成為上市公司一項(xiàng)重要的關(guān)注點(diǎn)。本文將通過(guò)上市公司政府補(bǔ)助案例分析，來(lái)幫助大家掌握相應(yīng)知識(shí)點(diǎn)。

【案例1】甲公司自2×10年開(kāi)始，受政府委托進(jìn)口醫(yī)藥類特種丙原料，再將丙原料銷售給國(guó)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)，加工出丁產(chǎn)品并由政府定價(jià)后銷售給最終用戶，由于國(guó)際市場(chǎng)上丙原料的價(jià)格上漲，而國(guó)內(nèi)丁產(chǎn)品的價(jià)格保持不變，形成進(jìn)銷價(jià)格倒掛的局面。2×14年之前，甲公司銷售給生產(chǎn)企業(yè)的丙原料以進(jìn)口價(jià)格為基礎(chǔ)定價(jià)，國(guó)家財(cái)政彌補(bǔ)生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)生的進(jìn)銷差價(jià)；2×14年以后，國(guó)家為規(guī)范管理，改為限定甲公司對(duì)生產(chǎn)企業(yè)的銷售價(jià)格，然后由國(guó)家財(cái)政彌補(bǔ)甲公司的進(jìn)銷差價(jià)。不考慮其他因素，甲公司從政府獲得進(jìn)銷差價(jià)彌補(bǔ)應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

【案例分析】從公司的經(jīng)營(yíng)模式看，從國(guó)外進(jìn)口丙材料，按照固定價(jià)格銷售給指定企業(yè)，然后從政府獲取差價(jià)就是甲企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)方式。根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定，符合收入的界定，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。

【案例2】甲公司為上市公司，發(fā)生如下業(yè)務(wù)，請(qǐng)分別回答并說(shuō)明理由：

要求1：（1）根據(jù)資料（1），甲公司將3000萬(wàn)元扶持資金作為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理是否正確？

（1）20×6年12月，與其所在地工業(yè)園管委會(huì)簽訂協(xié)議，實(shí)施異地搬遷擴(kuò)建，甲公司將在該工業(yè)園建設(shè)新的廠房。協(xié)議約定：甲公司以150元/平方米的單價(jià)取得20萬(wàn)平方米的土地使用權(quán)，土地出讓金總額3000萬(wàn)元。甲公司繳納全部土地出讓金后5個(gè)工作日內(nèi)，管委會(huì)以“進(jìn)園企業(yè)科技創(chuàng)新扶持資金”的形式向甲公司撥付3000萬(wàn)元扶持資金。甲公司認(rèn)為，在與管委會(huì)進(jìn)行進(jìn)園談判時(shí)，就提出了科技創(chuàng)新扶持資金的申請(qǐng)，但對(duì)方表示當(dāng)?shù)孛媾R經(jīng)濟(jì)落后、財(cái)政資金少等困難，希望在引入成功時(shí)再提供資金支持。因此，甲公司認(rèn)為該資金并不是針對(duì)土地款進(jìn)行的補(bǔ)償，應(yīng)該作為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。

【案例分析】（1）正確。甲公司在申請(qǐng)補(bǔ)助時(shí)，是以科技創(chuàng)新扶持資金的名義提出的申請(qǐng)，按照協(xié)議約定，該資金并不是針對(duì)土地款進(jìn)行的補(bǔ)償，也不是針對(duì)隨后的廠房建設(shè)，本例中沒(méi)有充分證據(jù)表明該資金屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)作為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助處理。

要求2：（2）根據(jù)資料（2），甲公司將政府補(bǔ)助判斷為與收益相關(guān)是否正確？

（2）20×5年甲公司所在地經(jīng)濟(jì)發(fā)展局核準(zhǔn)某節(jié)能技改項(xiàng)目總投資2.3億元，其中建設(shè)投資2億元，流動(dòng)資金等其他投資0.3億元。根據(jù)國(guó)家發(fā)改委通知，甲公司技改項(xiàng)目作為重點(diǎn)節(jié)能工程示范項(xiàng)目，獲得“中央預(yù)算內(nèi)投資”項(xiàng)下政府補(bǔ)助2000萬(wàn)元并于當(dāng)年全部收到。20×6年8月，甲公司技改項(xiàng)目完成并通過(guò)驗(yàn)收。甲公司認(rèn)為，政府補(bǔ)助的文件中并未明確該項(xiàng)補(bǔ)助是與收益相關(guān)還是與資產(chǎn)相關(guān)，因此作為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，全額計(jì)入20×6年度的營(yíng)業(yè)外收入。

【案例分析】（2）不正確。一項(xiàng)政府補(bǔ)助是與收益相關(guān)還是與資產(chǎn)相關(guān)，需要運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷，不應(yīng)該由于補(bǔ)助文件中未明確就作為與收益相關(guān)的補(bǔ)助。甲公司該節(jié)能技改項(xiàng)目主體為建設(shè)投資，應(yīng)當(dāng)將該補(bǔ)助判斷為與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助。

要求3：（3）根據(jù)資料（3），甲公司將補(bǔ)償款計(jì)入遞延收益是否正確？

（3）為了實(shí)施城市規(guī)劃，進(jìn)行舊城區(qū)改造，當(dāng)?shù)毓I(yè)改造指揮部與甲公司簽訂了拆遷補(bǔ)償協(xié)議，約定，以第三方評(píng)估結(jié)果為基準(zhǔn)，工業(yè)改造指揮部支付5億元補(bǔ)償款收回甲公司某地塊的廠區(qū)土地及地上建筑物和配套設(shè)施。甲公司原地塊上資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系清晰，沒(méi)有權(quán)屬爭(zhēng)議。甲公司將5億元補(bǔ)償款劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助，計(jì)入了遞延收益。

【案例分析】（3）不正確。甲公司的補(bǔ)償款的定價(jià)依據(jù)是第三方的評(píng)估值，對(duì)于款項(xiàng)的具體使用也沒(méi)有規(guī)定，本交易的實(shí)質(zhì)是，甲公司將自己的廠房等資產(chǎn)賣給工業(yè)指揮部，是一項(xiàng)互惠的商業(yè)交易，所以，甲公司應(yīng)當(dāng)將5億元補(bǔ)償款確認(rèn)為資產(chǎn)處置收益，而不是按照政府補(bǔ)助確認(rèn)為遞延收益。

要求4：（4）根據(jù)資料（4），甲公司在20×6年年報(bào)中關(guān)于成品油補(bǔ)助的處理是否正確？

（4）甲公司具有農(nóng)業(yè)部批準(zhǔn)的成品油價(jià)格補(bǔ)助資格，根據(jù)用油量和固定補(bǔ)助價(jià)格可以申報(bào)補(bǔ)助資金。根據(jù)往年情況，甲公司每年都收到了該補(bǔ)助。甲公司20×6年年報(bào)中披露，由于未實(shí)際收到補(bǔ)助款項(xiàng)，出于謹(jǐn)慎性考慮，公司并未確認(rèn)尚未實(shí)際收取的20×6年度補(bǔ)助，待實(shí)際收取時(shí)再予以確認(rèn)并計(jì)入收到當(dāng)期的其他收益。20×7年6月，甲公司收到了20×6年度的補(bǔ)助資金3600萬(wàn)元。

【案例分析】（4）不正確。甲公司的成品油補(bǔ)助并非用于形成長(zhǎng)期資產(chǎn)，因此屬于與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。甲公司具備補(bǔ)助企業(yè)的資格，說(shuō)明符合了補(bǔ)助的條件，往年情況都收到了該補(bǔ)助，說(shuō)明補(bǔ)助預(yù)計(jì)能收到，所以，甲公司應(yīng)當(dāng)在20×6年年報(bào)中確認(rèn)20×6年的成品油補(bǔ)助并確認(rèn)為當(dāng)期其他收益。

【注】很多企業(yè)在政府補(bǔ)助的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)上，故意提前或推遲確認(rèn)收入，從而操縱利潤(rùn)。

要求5：（5）根據(jù)資料（5），甲公司將此項(xiàng)“政府補(bǔ)貼”計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)是否正確？

（5）B公司是甲公司的控股股東。B公司與甲公司及其所在地縣級(jí)人民政府達(dá)成三方協(xié)議，由B公司先支付給縣政府3000萬(wàn)元，再由縣政府以政府補(bǔ)助的形式支付給甲公司。甲公司收到了縣政府撥付的3000萬(wàn)元后，作為政府補(bǔ)助計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)。

【案例分析】（5）不正確。甲公司獲得的3000萬(wàn)元“政府補(bǔ)貼”最終由其控股股東B公司承擔(dān)，該經(jīng)濟(jì)資源來(lái)源于控股股東，是基于B公司是甲公司控股股東的特殊身份才發(fā)生的交易，縣政府只是形式上履行了政府補(bǔ)貼程序，實(shí)質(zhì)上并不是政府無(wú)償給予，不符合無(wú)償性的特征，不能夠作為政府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。甲公司明顯的、單方面從中獲益，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是控股股東的資本性投入，屬于權(quán)益性交易。因此，3000萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入權(quán)益（資本公積），不應(yīng)計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)。

【案例3】甲公司2016年1月2日與當(dāng)?shù)卣炗喠艘豁?xiàng)合同，合同約定：政府要求甲公司從2016年1月2日開(kāi)始在當(dāng)?shù)亟ㄔ煲蛔不A(chǔ)設(shè)施，總共投資2億元，計(jì)劃于2017年12月31日建成，建成后政府從財(cái)政撥款2億元給甲公司（甲公司建造過(guò)程中不產(chǎn)生毛利），同時(shí)約定，建成后該設(shè)施由甲公司負(fù)責(zé)運(yùn)營(yíng)，運(yùn)營(yíng)成本由甲公司承擔(dān)，甲公司可以向社會(huì)公眾收取一定的費(fèi)用，但該基礎(chǔ)設(shè)施的所有權(quán)屬于政府，政府也不向甲公司收取任何后續(xù)的費(fèi)用。

甲公司按照總額法核算該政府補(bǔ)助，會(huì)計(jì)處理如下：墊資建造基礎(chǔ)設(shè)施時(shí)，發(fā)生的支出計(jì)入了固定資產(chǎn)，預(yù)計(jì)使用壽命10年，無(wú)殘值，按照直線法計(jì)提折舊。收到政府撥款時(shí)計(jì)入了遞延收益，2018年實(shí)現(xiàn)運(yùn)營(yíng)收入0.3億元。運(yùn)營(yíng)期間將遞延收益按照該資產(chǎn)計(jì)提折舊的相同期間，攤銷計(jì)入了損益，并將分?jǐn)偟氖杖胗?jì)入應(yīng)納稅所得額繳納了企業(yè)所得稅。

借：固定資產(chǎn)　 2億

       貸：銀行存款　2億

借：銀行存款　2億

       貸：遞延收益 　2億

借：銀行存款　0.3億

       貸：其他業(yè)務(wù)收入　0.3億

借：其他業(yè)務(wù)成本——運(yùn)營(yíng)費(fèi)用   0.1億

       貸：銀行存款　 0.1億

借：其他業(yè)務(wù)成本　0.2億

       貸：累計(jì)折舊　0.2億

借：遞延收益 　0.2億

       貸：其他收益　0.2億

2019年1月2日，當(dāng)?shù)囟悇?wù)局進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)，認(rèn)為該政府撥款屬于財(cái)政性資金，而且該資金形成的資產(chǎn)歸企業(yè)運(yùn)營(yíng)使用，應(yīng)當(dāng)一次性征稅，因此認(rèn)定該企業(yè)逃稅，要求該企業(yè)補(bǔ)交企業(yè)所得稅4500萬(wàn)元（2億元×25%-0.2億元×25%），同時(shí)罰款4500萬(wàn)元。

要求：甲公司的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)局的觀點(diǎn)是否正確并說(shuō)明理由。

【案例分析】（1）甲公司的會(huì)計(jì)處理不正確。政府補(bǔ)助形成的資產(chǎn)的所有權(quán)應(yīng)當(dāng)屬于企業(yè)，而不應(yīng)該屬于政府。合同明確約定，該資產(chǎn)建成后所有權(quán)屬于政府，所以，甲公司不能確認(rèn)固定資產(chǎn)，該業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不屬于政府補(bǔ)助，甲公司不應(yīng)該按照政府補(bǔ)助的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。甲公司屬于接受政府委托，為政府建造該基礎(chǔ)設(shè)施，應(yīng)當(dāng)按照往來(lái)核算，運(yùn)營(yíng)期間不應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊。

除確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入和運(yùn)營(yíng)費(fèi)用的分錄正確外，更正分錄：

借：其他應(yīng)收款　2億

      貸：固定資產(chǎn)　2億

借：遞延收益 　2億

       貸：其他應(yīng)收款　2億

借：累計(jì)折舊　0.2億

       貸：遞延收益　 0.2億

借：其他收益　0.2億

       貸：其他業(yè)務(wù)成本　 0.2億

（2）稅務(wù)局的觀點(diǎn)不正確。因?yàn)檫@2億元不屬于應(yīng)當(dāng)征稅的財(cái)政性資金，因?yàn)樨?cái)政性資金形成的收益或資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)歸企業(yè)所有，這2億元財(cái)政撥款實(shí)質(zhì)上是甲公司受政府委托，為政府建造該基礎(chǔ)設(shè)施，形成的資產(chǎn)所有權(quán)屬于政府而不是甲公司，企業(yè)所得稅的征稅對(duì)象是企業(yè)的所得，這2億元性質(zhì)上不屬于甲公司的所得，所以不應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅的規(guī)定進(jìn)行征稅和處罰，企業(yè)已交的稅款應(yīng)當(dāng)退還。

【注】稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法征稅，不能根據(jù)個(gè)人對(duì)稅法的理解來(lái)執(zhí)法，法無(wú)明文規(guī)定不違法。學(xué)透稅法精神是關(guān)鍵。

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