“合同結(jié)算”科目，核算同一合同下屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)涉及與客戶結(jié)算對(duì)價(jià)的合同資產(chǎn)或合同負(fù)債，并在此科目下設(shè)置“合同結(jié)算——價(jià)款結(jié)算”科目反映定期與客戶進(jìn)行結(jié)算的金額，設(shè)置“合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)”科目反映按履約進(jìn)度結(jié)轉(zhuǎn)的收入金額。

資產(chǎn)負(fù)債表日，“合同結(jié)算”科目的期末余額在借方的，根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目；期末余額在貸方的，根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同負(fù)債”或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目。

【案例】

甲建筑公司與其客戶簽訂一項(xiàng)總金額為580萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，該合同不可撒銷。甲公司負(fù)責(zé)工程的施工及全面管理，客戶按照第三方工程監(jiān)理公司確認(rèn)的工程完工量，每年與甲公司結(jié)算一次；該工程已于2×18年2月開(kāi)工，預(yù)計(jì)2×21年6月完工；預(yù)計(jì)可能發(fā)生的工程總成本為550萬(wàn)元。到2×19年底，由于材料價(jià)格上漲等因素，甲公司將預(yù)計(jì)工程總成本調(diào)整為600萬(wàn)元。2×20年末根據(jù)工程最新情況將預(yù)計(jì)工程總成本調(diào)整為610萬(wàn)元，假定該建造工程整體構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，并屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，該公司采用成本法確定履約進(jìn)度，不考慮其他相關(guān)因素。該合同的其他有關(guān)資料如表所示。

單位：萬(wàn)元

按照合同約定，工程質(zhì)保金30萬(wàn)元需等到客戶于2×22年底保證期結(jié)束且未發(fā)生重大質(zhì)量問(wèn)題方能收款。上述價(jià)款均為不含稅價(jià)款，不考慮相關(guān)稅費(fèi)的影響。

要求：編制甲公司上述業(yè)務(wù)相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

【案例解析】

1.2×18年賬務(wù)處理如下：

（1）實(shí)際發(fā)生合同成本

借：合同履約成本 　　 154

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 154

（2）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本：

履約進(jìn)度＝154／（154＋396）＝28%

合同收入＝580×28%＝162.4（萬(wàn)元）

借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 162.4

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 　　162.4

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　　154

貸：合同履約成本 　154

（3）結(jié)算合同價(jià)款

借：應(yīng)收賬款 　　　　　　 174

貸：合同結(jié)算——價(jià)款結(jié)算 174

（4）實(shí)際收到合同價(jià)款：

借：銀行存款 　　 170

貸：應(yīng)收賬款 　170

2018年12月31日，“合同結(jié)算”科目的余額為貸方11.6萬(wàn)元（174－162.4），表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為11.6萬(wàn)元，由于甲公司預(yù)計(jì)該部分履約義務(wù)將在2×19年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。

2.2×19年的賬務(wù)處理如下：

（1）實(shí)際發(fā)生合同成本，

借：合同履約成本 　　　　　　 146

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 　　146

（2）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時(shí)，確認(rèn)合同預(yù)計(jì)損失：

履約進(jìn)度＝300／（300+300）＝50%

合同收入＝580×50%－162.4＝127.6（萬(wàn)元）

借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 127.6

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 　　127.6

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 146

貸：合同履約成本 146

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10

貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 10

合同預(yù)計(jì)損失＝（600－580）×（1－50%）＝10（萬(wàn)元）

在2×19年底，由于該合同預(yù)計(jì)總成本（600萬(wàn)元）大于合同總收入（580萬(wàn)元），預(yù)計(jì)發(fā)生損失總額為20萬(wàn)元，由于其中20萬(wàn)元×50%＝10（萬(wàn)元）已經(jīng)反映在損益中，因此應(yīng)將剩余的、為完成工程將發(fā)生的預(yù)計(jì)損失10萬(wàn)元確認(rèn)為當(dāng)期損失，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)一或有事項(xiàng)》的相關(guān)規(guī)定，待執(zhí)行合同變成虧損合同的，該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足相關(guān)條件的，則應(yīng)當(dāng)對(duì)虧損合同確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)僨，因此，為完成工程將發(fā)生的預(yù)計(jì)損失10萬(wàn)元應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

（3）結(jié)算合同價(jià)款：

借：應(yīng)收賬款 196

貸：合同結(jié)算——價(jià)款結(jié)算 196

（4）實(shí)際收到合同價(jià)款：

借：銀行存款 190

貸：應(yīng)收賬款 190

2019年12月31日，“合同結(jié)算”科目的余額為貸方80萬(wàn)元（11.6＋196－127.6），表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為80萬(wàn)元，由于甲公司預(yù)計(jì)該部分履約義務(wù)將在2×20年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。

3.2×20年的賬務(wù)處理如下：

（1）實(shí)際發(fā)生的合同成本，

借：合同履約成本 　　　　　188

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 188

（2）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的合同收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，同時(shí)調(diào)整合同預(yù)計(jì)損失。

履約進(jìn)度＝488／（488＋122）＝80%

合同收入＝580×80%－162.4－127.6＝174（萬(wàn)元）

合同預(yù)計(jì)損失＝（488+122－580）×（1－80%）－10＝－4（萬(wàn)元）

借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 174

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 　174

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　　188

貸：合同履約成本 　188

借：預(yù)計(jì)負(fù)債 　　　　4

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　　4

在2×20年底，由于該合同預(yù)計(jì)總成本（610萬(wàn)元）大于合同總收入（580萬(wàn)元），預(yù)計(jì)發(fā)生損失總額為30萬(wàn)元，由于其中30萬(wàn)元×80%＝24（萬(wàn)元）已經(jīng)反映在損益中，因此預(yù)計(jì)負(fù)債的余額為30萬(wàn)元－24萬(wàn)元＝6（萬(wàn)元），反映剩余的、未完成工程將發(fā)生的預(yù)計(jì)損失，因此，本期應(yīng)轉(zhuǎn)回合同預(yù)計(jì)損失4萬(wàn)元。

（3）結(jié)算合同價(jià)款：

借：應(yīng)收賬款 　　　　　　180

貸：合同結(jié)算——價(jià)款結(jié)算 180

（4）實(shí)際收到合同價(jià)款：

借：銀行存款 　　　190

貸：應(yīng)收賬款 190

2×20年12月31日，“合同結(jié)算”科目的余額為貸方86萬(wàn)元（80＋180－174），表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為86萬(wàn)元，由于該部分履約義務(wù)將在2×21年6月底前完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。

4.2×21年1－6月的賬務(wù)處理如下：

（1）實(shí)際發(fā)生合同成本

借：合同履約成本 　　　　　 122

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 122

（2）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)期的合同收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本及已計(jì)提的合同損失：

2×21年1－6月確認(rèn)的合同收入＝合同總金額－截至目前累計(jì)已確認(rèn)的收入＝580－162.4－127.6－174＝116（萬(wàn)元）

借：合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn) 116

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 　　116

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　　　122

貸：合同履約成本 　122

借：預(yù)計(jì)負(fù)債 　　　　　 6（轉(zhuǎn)銷余額）

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 　　　6

2×21年6月30日，“合同結(jié)算”科目的余額為借方30（86－116）萬(wàn)元，是工程質(zhì)保金，需等到客戶于2×22年底保質(zhì)期結(jié)束且未發(fā)生重大質(zhì)量問(wèn)題后方能收款，應(yīng)當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同資產(chǎn)列示。

5.2×22年的賬務(wù)處理：

（1）保質(zhì)期結(jié)束且未發(fā)生重大質(zhì)量問(wèn)題

借：應(yīng)收賬款 　　30

貸：合同結(jié)算 　　30（轉(zhuǎn)銷余額）

（2）實(shí)際收到合同價(jià)款

借：銀行存款 　　30

貸：應(yīng)收賬款 　　30

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