由于應(yīng)收賬款回函金額不符往往可能牽涉到收入截止性或真實(shí)性問題，應(yīng)當(dāng)引起重視。如果確實(shí)是客戶賬務(wù)處理錯誤，應(yīng)當(dāng)建議更正調(diào)整。

針對造成回函不符的不同原因，可以考慮執(zhí)行如下程序：

1.要求被審計(jì)單位提供回函不符調(diào)節(jié)表，列示導(dǎo)致回函差異的明細(xì)事項(xiàng)；如果差異系由于款項(xiàng)收付的時間性差異造成，應(yīng)檢查期后收款憑證，以確定該款項(xiàng)是否確已收到；如果差異系由貨物在途造成，應(yīng)檢查發(fā)貨單、運(yùn)單或銷售合同等，判斷是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為報(bào)告期內(nèi)的銷售收入，防止收入虛增。

2.對回函差異事項(xiàng)進(jìn)行核查，檢查相關(guān)合同、收付款憑證、出庫單、發(fā)票、運(yùn)單等相關(guān)依據(jù)，并與被詢證者進(jìn)行溝通，確認(rèn)回函差異事項(xiàng)的真實(shí)性，對不符合企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的差異事項(xiàng)提請被審計(jì)單位更正。

如果回函差異涉及期后退貨，應(yīng)檢查紅字發(fā)票、銷售退回、折扣與折讓通知單以及退回貨物的入庫單等，并根據(jù)期后事項(xiàng)的處理原則確定是否應(yīng)當(dāng)調(diào)減報(bào)告期銷售收入；如果回函差異涉及被審計(jì)單位與顧客之間的爭議，應(yīng)檢查相關(guān)原始憑證，必要時可向律師咨詢。

3.核實(shí)回函差異事項(xiàng)在期后的變化情況，進(jìn)一步確認(rèn)回函差異事項(xiàng)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。

注冊會計(jì)師對未收回函證的往來賬戶，是否可以直接采用審計(jì)替代程序，應(yīng)注意哪些事項(xiàng)？

《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號——函證》第二十條規(guī)定：“如果注冊會計(jì)師認(rèn)為取得積極式函證回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的必要程序，則替代程序不能提供注冊會計(jì)師所需要的審計(jì)證據(jù)。

因此，如果未獲取回函，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號—在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計(jì)工作和審計(jì)意見的影響。”

根據(jù)《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號—函證》應(yīng)用指南：“替代審計(jì)程序的性質(zhì)和范圍受所涉及賬戶和認(rèn)定的影響。未回函可能表明存在以前未識別的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

此時，根據(jù)《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號——通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的規(guī)定，注冊會計(jì)師可能需要修正認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果并相應(yīng)地修改計(jì)劃的審計(jì)程序。

例如，回函數(shù)量比預(yù)期少很多，可能表明存在以前未識別的、《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》要求注冊會計(jì)師評價的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素?！?/p>

對于上年函證未回函的應(yīng)收賬款，本年是否可以直接進(jìn)行替代審計(jì)程序？

根據(jù)《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號——函證》第十三條規(guī)定：“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無效。如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)。如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中說明理由。”

對于上年函證未回函的應(yīng)收賬款往來單位，應(yīng)保持職業(yè)懷疑并分析未回函的原因。

分析其在本年度的變動情況，如果分析表明取得回函是獲取充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)的必要程序，應(yīng)將其作為本年年末應(yīng)收賬款函證的重點(diǎn)關(guān)注單位繼續(xù)發(fā)函，不能直接采取替代審計(jì)程序。

根據(jù)《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號——函證》第二十條規(guī)定：“如果未獲取回函，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計(jì)工作和審計(jì)意見的影響?！?/p>

實(shí)務(wù)中，應(yīng)收賬款函證很可能無效的情況一般有：

某些特定行業(yè)的特定客戶通常不予回函，如電信行業(yè)的個人客戶

被函證對象出于自身制度的規(guī)定不能回函等

以往審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)表明回函率很低

對發(fā)出但未收到回函的這部分函證在實(shí)施替代程序時，是抽樣進(jìn)行還是全部進(jìn)行？

一定要對所有發(fā)出但未收到答復(fù)的函證做替代程序，而不能是抽樣做替代測試。

因?yàn)?，在發(fā)函時，已經(jīng)是抽樣了，而做替代程序再進(jìn)行抽樣，就未免“偷工減料”了。

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