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注冊會計師《會計》備考指導(dǎo)：第13章 或有事項
第13章 或有事項--結(jié)果不確定的事項 （0～2分）
或有事項的內(nèi)容如下圖所示：
| 第一節(jié) 或有事項概述 | |
| 一、或有事項的特征 | |
| ?。ㄒ唬┗蛴惺马椀奶卣?br />或有事項——是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。 或有事項的特征： 1.或有事項是因過去的交易或者事項形成的。 2.或有事項的結(jié)果具有不確定性。 （1）或有事項的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性。 （2）或有事項的結(jié)果即使預(yù)計會發(fā)生，但發(fā)生的具體時間或金額具有不確定性。 3.或有事項的結(jié)果須由未來事項決定。 由未來事項決定，是指或有事項的結(jié)果只能由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定。 或有事項的結(jié)果，在或有事項發(fā)生時是難以確定的。例如，企業(yè)為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保的，只有在被擔(dān)保方到期無力還款時，企業(yè)（擔(dān)保方）才承擔(dān)償還債務(wù)的連帶責(zé)任。而該擔(dān)保事項最終是否會要求企業(yè)履行償還債務(wù)的連帶責(zé)任，一般只能看被擔(dān)保方的未來經(jīng)營情況和償債能力。如果被擔(dān)保方經(jīng)營情況和財務(wù)狀況良好且有較好的信用，那么企業(yè)將不需要履行該連帶責(zé)任。 【注意】計提折舊、存貨跌價準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等都不屬于或有事項準(zhǔn)則所規(guī)范的內(nèi)容。 | |
| ?。ǘ究偨Y(jié)】 或有事項：是指過去的交易或者事項形成的 結(jié)果具有不確定性 須由未來事項決定 （結(jié)果是否發(fā)生不確定；雖很可能發(fā)生，但發(fā)生的時間或金額不確定） 常見的或有事項有：未決訴訟或仲裁 債務(wù)擔(dān)保 產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證） 環(huán)境污染整治 承諾 虧損合同 重組義務(wù) | 判斷一個事項是否屬于或有事項，主要看這個事項對于企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債的影響是否具有不確定性： 如果是不確定的，則屬于或有事項； 如果是確定的，則不屬于或有事項。 |
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| 二、或有負(fù)債 | |
| 或有事項的結(jié)果可能會產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債、或有負(fù)債或者或有資產(chǎn)等。 或有負(fù)債——是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計量。 或有負(fù)債無論是現(xiàn)時義務(wù)，還是潛在義務(wù)均不符合負(fù)債的確認(rèn)條件，因而不能確認(rèn)，只能在附注中披露。 | |
| 三、或有資產(chǎn) | |
| 或有資產(chǎn)——是指過去的交易或者事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。 或有資產(chǎn)，是潛在資產(chǎn)，不符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件，因而不能確認(rèn)，只有在很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)時才能在附注中披露。 或有資產(chǎn)作為一種潛在資產(chǎn)，其結(jié)果具有較大的不確定性，只有隨著經(jīng)濟(jì)情況的變化，通過某些未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能證實其是否會形成企業(yè)真正的資產(chǎn)?！?/td> | |
| 四、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為負(fù)債（預(yù)計負(fù)債）和資產(chǎn) | |
| 或有負(fù)債和或有資產(chǎn)不符合負(fù)債要素或資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件,企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)負(fù)債和資產(chǎn),而應(yīng)當(dāng)按照或有事項準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的披露。 但是,影響或有負(fù)債和或有資產(chǎn)的多種因素處于不斷變化之中,企業(yè)應(yīng)當(dāng)持續(xù)地對這些因素予以關(guān)注。隨著時間推移和事態(tài)的進(jìn)展,或有負(fù)債對應(yīng)的潛在義務(wù)可能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)時義務(wù),原本不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的現(xiàn)時義務(wù)也可能被證實將很可能導(dǎo)致企業(yè)流出經(jīng)濟(jì)利益,并且現(xiàn)時義務(wù)的金額也能夠可靠計量。在這種情況下，或有負(fù)債就轉(zhuǎn)化為企業(yè)的預(yù)計負(fù)債,應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。 或有資產(chǎn)也是一樣,其對應(yīng)的潛在資產(chǎn)最終是否能夠流入企業(yè)會逐漸變得明確,如果某一時點企業(yè)基本確定能夠收到這項潛在資產(chǎn)并且其金額能夠可靠計量,應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)?！?/td> | |
| 第二節(jié) 或有事項的確認(rèn)和計量 |
| 一、或有事項的確認(rèn) |
| 與或有事項相關(guān)的義務(wù)同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債： 1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù) 即與或有事項相關(guān)的義務(wù)是在企業(yè)當(dāng)前條件下已承擔(dān)的義務(wù)，企業(yè)沒有其他現(xiàn)實的選擇，只能履行該現(xiàn)時義務(wù)。 現(xiàn)時義務(wù)包括：法定義務(wù)、推定義務(wù)。 法定義務(wù)——是指因合同、法規(guī)或其他司法解釋等產(chǎn)生的義務(wù)，通常是企業(yè)在經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)中，依照經(jīng)濟(jì)法律、法規(guī)的規(guī)定必須履行的責(zé)任。（企業(yè)違法） 推定義務(wù)——是指因企業(yè)的特定行為而產(chǎn)生的義務(wù)。企業(yè)的“特定行為”，泛指企業(yè)以往的習(xí)慣做法、已公開的承諾或已公開宣布的經(jīng)營政策。并且，由于以往的習(xí)慣做法，或通過這些承諾或公開的聲明，企業(yè)向外界表明了它將承擔(dān)特定的責(zé)任，從而使受影響的各方形成了其將履行這些責(zé)任的合理預(yù)期。（對外承諾將承擔(dān)的義務(wù)） 義務(wù)通常涉及指向的另一方。沒有必要知道義務(wù)指向的另一方的身份，實際上義務(wù)可能是對公眾承擔(dān)的。通常情況下，義務(wù)總是涉及對另一方的承諾，但是，管理層或董事會的決定在資產(chǎn)負(fù)債表日并不一定形成推定義務(wù)，除非該決定在資產(chǎn)負(fù)債表日之前已經(jīng)以一種相當(dāng)具體的方式傳達(dá)給受影響的各方，使各方形成了企業(yè)將履行其責(zé)任的合理預(yù)期。 2.履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè) 是指履行與或有事項相關(guān)的現(xiàn)時義務(wù)時，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性超過50%，但尚未達(dá)到基本確定的程度。（即發(fā)生的可能性大于50%但小于或等于95%） 3.該義務(wù)的金額能夠可靠地計量 預(yù)計負(fù)債應(yīng)當(dāng)與應(yīng)付賬款、應(yīng)計項目等其他負(fù)債進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分。因為與預(yù)計負(fù)債相關(guān)的未來支出的時間或金額具有一定的不確定性。應(yīng)付賬款是為已收到或已提供的、并已開出發(fā)票或已與供應(yīng)商達(dá)成正式協(xié)議的貨物或勞務(wù)支付的負(fù)債；應(yīng)計項目是為已收到或已提供的、但還未支付、未開出發(fā)票或未與供應(yīng)商達(dá)成正式協(xié)議的貨物或勞務(wù)支付的負(fù)債，盡管有時需要估計應(yīng)計項目的金額或時間，但是其不確定性通常遠(yuǎn)小于預(yù)計負(fù)債。應(yīng)計項目經(jīng)常作為應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款的一部分進(jìn)行列報，而預(yù)計負(fù)債則單獨進(jìn)行列報?！?/td> |
| 二、預(yù)計負(fù)債的計量及會計處理 |
| ?。ㄒ唬┳罴压烙嫈?shù)的確定 1.所需支出存在一個連續(xù)范圍（或區(qū)間，下同），且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上、下限金額的平均數(shù)確定。 2.所需支出不存在一個連續(xù)范圍，或者雖然存在一個連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，最佳估計數(shù)按照如下方法確定： 或有事項涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生金額確定； 或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算確定?！?/td> |
| （二）預(yù)期可獲得的補(bǔ)償 企業(yè)清償預(yù)計負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方補(bǔ)償?shù)?，補(bǔ)償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認(rèn)。 確認(rèn)的補(bǔ)償金額不應(yīng)當(dāng)超過預(yù)計負(fù)債的賬面價值。 注意：或有事項確認(rèn)資產(chǎn)的前提條件是相關(guān)義務(wù)已確認(rèn)為負(fù)債。 |
| ?。ㄈ╊A(yù)計負(fù)債計量需要考慮的其他因素 1.風(fēng)險和不確定性 企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項有關(guān)的風(fēng)險、不確定性和貨幣時間價值等因素。企業(yè)在不確定的情況下進(jìn)行判斷需要謹(jǐn)慎，使得收益或資產(chǎn)不會被高估，費用或負(fù)債不會被低估。但是，不確定性并不說明應(yīng)當(dāng)確認(rèn)過多的預(yù)計負(fù)債和故意夸大負(fù)債的金額。 企業(yè)需要謹(jǐn)慎從事，充分考慮與或有事項有關(guān)的風(fēng)險和不確定性，既不能忽略風(fēng)險和不確定性對或有事項計量的影響，也要避免對風(fēng)險和不確定性進(jìn)行重復(fù)調(diào)整，從而在低估和高估預(yù)計負(fù)債金額之間尋找平衡點。 2.貨幣時間價值 預(yù)計負(fù)債一般不需要折現(xiàn)，即相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)的金額通常應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥響?yīng)支付的金額。 （1）但是，如果預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)時點距離實際清償有較長的時間跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)金額時，有必要考慮采用現(xiàn)值計量，即通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確認(rèn)最佳估計數(shù)。 （2）固定資產(chǎn)一章，油氣井或核電站的棄置費用等，應(yīng)當(dāng)按照未來應(yīng)支付金額的現(xiàn)值確定。確定預(yù)計負(fù)債的金額不應(yīng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)形成的利得。 （3）負(fù)債一章，實質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)實施完畢，但補(bǔ)償款項超過一年支付的辭退計劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計量應(yīng)計入當(dāng)期管理費用的辭退福利金額，該項金額與實際應(yīng)支付的辭退福利款項之間的差額，作為未確認(rèn)融資費用，在以后各期實際支付辭退福利款項時，計入財務(wù)費用。賬務(wù)處理上，確認(rèn)因辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債時，借記“管理費用”、“未確認(rèn)融資費用”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬——辭退福利”科目； 3.資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計負(fù)債賬面價值的復(fù)核 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計負(fù)債的賬面價值進(jìn)行復(fù)核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)的，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計數(shù)對該賬面價值進(jìn)行調(diào)整。 注意：企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn) |
| 【總結(jié)】 | |||||||||||||||||||
 不確定性的事項，并不都是或有事項?！?/td> | 或有負(fù)債是潛在義務(wù)、現(xiàn)時義務(wù)； 或有資產(chǎn)只能是潛在義務(wù)。 或有資產(chǎn)和或有負(fù)債，不是資產(chǎn)或負(fù)債，不確認(rèn)與計量。在附注中披露。 不是所有的不確定事項都是或有事項。 預(yù)計負(fù)債是企業(yè)的一項負(fù)債，要反映在企業(yè)的報表中。 資產(chǎn)的確認(rèn)只有在相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益基本確定能夠收到時，才能予以確認(rèn)。 或有負(fù)債不可能確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。 預(yù)計負(fù)債不是或有負(fù)債。 企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)或有資產(chǎn)、或有負(fù)債?！?/td> | ||||||||||||||||||
或有事項的確認(rèn)：
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| 預(yù)計負(fù)債應(yīng)當(dāng)與應(yīng)付賬款、應(yīng)計項目等其他負(fù)債進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分： ①因為與預(yù)計負(fù)債相關(guān)的未來支出的時間或金額具有一定的不確定性。 ②應(yīng)付賬款是為已收到或已提供的、并已開出發(fā)票或已與供應(yīng)商達(dá)成正式協(xié)議的貨物或勞務(wù)支付的負(fù)債， ③應(yīng)計項目是為已收到或已提供的、但還未支付、未開出發(fā)票或未與供應(yīng)商達(dá)成正式協(xié)議的貨物或勞務(wù)支付的負(fù)債，盡管有時需要估計應(yīng)計項目的金額或時間，但是其不確定性通常遠(yuǎn)小于預(yù)計負(fù)債。應(yīng)計項目經(jīng)常作為應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款的一部分進(jìn)行列報，而預(yù)計負(fù)債則單獨進(jìn)行列報。 不確定性：應(yīng)付賬款 ＜ 應(yīng)計項目 ＜ 預(yù)計負(fù)債 | |||||||||||||||||||
| 第三節(jié) 或有事項會計的具體應(yīng)用 | ||
| 一、未決訴訟 企業(yè)當(dāng)期實際發(fā)生的擔(dān)保訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債之間的差額，應(yīng)分別情況處理： | ||
| （一）前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)合理預(yù)計負(fù)債后，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期實際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債之間的差額，直接計入或沖減當(dāng)期營業(yè)外支出 | ||
| 1.年末計提 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 借：所得稅費用 ?。ㄓ嬏釘?shù)×25%） 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 | 2.第2年實際發(fā)生時： 借：預(yù)計負(fù)債 *營業(yè)外支出 貸：銀行存款 （實際賠償額） | |
| （二）在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)原本應(yīng)當(dāng)能夠合理估計訴訟損失，但企業(yè)所作的估計卻與當(dāng)時的事實嚴(yán)重不符（如未合理預(yù)計損失或不恰當(dāng)?shù)囟嘤嫽蛏儆嫇p失），應(yīng)當(dāng)按照重大前期差錯更正的方法進(jìn)行處理。 | ||
| （三）在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)，確實無法合理預(yù)計訴訟損失，因而未確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，則在該項損失實際發(fā)生的當(dāng)期，直接計入當(dāng)期營業(yè)外支出?！?/td> | ||
| （四）資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的未決訴訟，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。 | ||
| （一）第1年末計提： 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 借：所得稅費用 遞延所得稅資產(chǎn) （計提數(shù)×25%） 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 | ||
| （二）第2年末： （1）實賠＞計提： 借：預(yù)計負(fù)債 *以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外支出 貸：其他應(yīng)付款 （實賠） 借：其他應(yīng)付款 （實賠） 貸：銀行存款 借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅 （實賠×25%） 貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅 借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅 ?。ㄓ嬏釘?shù)×25%） 貸：遞延所得稅資產(chǎn) | （2）實賠＞計提，且不服并上訴，二審判決很可能維持一審判決： 借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外支出 （實賠－計提數(shù)） 貸：預(yù)計負(fù)債 借：遞延所得稅資產(chǎn) （實賠－計提數(shù)）×25% 貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅 | |
| （3）實賠＞計提，且不服并上訴，二審判決很可能判決一個新實賠數(shù)： 借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外支出?。ㄐ聦嵸r－計提數(shù)） 貸：預(yù)計負(fù)債 借：遞延所得稅資產(chǎn) ?。ㄐ聦嵸r－計提數(shù)）×25% 貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅 | ||
| 二、債務(wù)擔(dān)?！?/td> | ||
| 借：營業(yè)外支出——賠償支出 貸：預(yù)計負(fù)債——未決訴訟 | 作為提供擔(dān)保的一方，在被擔(dān)保方無法履行合同的情況下，常常承擔(dān)連帶責(zé)任。 | |
| 三、產(chǎn)品質(zhì)量保證 | ||
| 1.確認(rèn)預(yù)計負(fù)債： 借：銷售費用——產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證 | 2.發(fā)生時： 借：預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：銀行存款或原材料等 | |
| 3.在對產(chǎn)品質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計負(fù)債時，需要注意的是： 1）如果保證費用實際發(fā)生額與預(yù)計數(shù)相差較大，應(yīng)及時對預(yù)計比例進(jìn)行調(diào)整； 2）對特定批次產(chǎn)品確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，在保修期結(jié)束時，應(yīng)將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額； 3）對已其確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)了，應(yīng)在產(chǎn)品質(zhì)量保證期滿后，將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額。 借：預(yù)計負(fù)債 貸：銷售費用 期末余額＝期初余額＋本期計提－本期發(fā)生數(shù) | ||
| 四、虧損合同 | ||||||||||
| （一）待執(zhí)行合同不屬于或有事項。但是，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應(yīng)當(dāng)作為或有事項。 待執(zhí)行合同變成虧損合同時，企業(yè)擁有合同標(biāo)的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)先對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，如預(yù)計虧損超過該減值損失，應(yīng)將超過部分確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。無合同標(biāo)的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。 企業(yè)不應(yīng)就未來經(jīng)營虧損確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 注意：預(yù)計負(fù)債的金額應(yīng)是執(zhí)行合同發(fā)生的損失和撤銷合同損失的較低者?！?/td> | ||||||||||
| （二）虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。其中， 1.虧損合同——是指履行合同義務(wù)不可避免會發(fā)生的成本超過預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的合同。 2.預(yù)計負(fù)債的計量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之中較低者。 3.企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的商品銷售合同、勞務(wù)合同、租賃合同等, 均可能變?yōu)樘潛p合同。 4.企業(yè)對虧損合同進(jìn)行處理，需要遵循2點原則： （1）如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補(bǔ)償即可撤銷，企業(yè)通常就不存在現(xiàn)時義務(wù),不應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； 如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷，企業(yè)就存在現(xiàn)時義務(wù)，同時滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且金額能夠可靠地計量的，通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 （2）待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同時： 合同存在標(biāo)的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，不確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，若超過，超過部分確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； 合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足規(guī)定條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 | ||||||||||
| （三）虧損合同會計處理 預(yù)計執(zhí)行合同損失與不執(zhí)行合同違約金損失孰低?！?/td> | ||||||||||
| （一）預(yù)計執(zhí)行合同損失低——選執(zhí)行合同的： 1.有標(biāo)的資產(chǎn)的： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 2.無標(biāo)的資產(chǎn)： （1）虧損合同產(chǎn)生預(yù)計負(fù)債： 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 （2）產(chǎn)品生產(chǎn)出來后，將預(yù)計負(fù)債沖減成本： 借：庫存商品 貸：生產(chǎn)成本 借：預(yù)計負(fù)債 貸：庫存商品 （3）銷售商品時： 借：銀行存款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務(wù)成本 （成本－預(yù)計負(fù)債） 貸：庫存商品 | （二）違約金低——選不執(zhí)行合同的： 1.不存在標(biāo)的資產(chǎn)，故應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 2.存在標(biāo)的資產(chǎn)： 執(zhí)行合同損失＝成本－售價 不執(zhí)行合同違約金損失 如果按照市場價格銷售可以獲利＝數(shù)量×（市價－成本） 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 3.合同一部分存在標(biāo)的資產(chǎn)，而另一部分不存在標(biāo)的資產(chǎn)，分別確認(rèn)： ①存在標(biāo)的資產(chǎn)： 選執(zhí)行合同： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 ?、诓淮嬖跇?biāo)的資產(chǎn)： 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 | |||||||||
【總結(jié)】
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| 五、重組義務(wù) | ||
| （一）重組——是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營范圍或經(jīng)營方式的計劃實施行為。 屬于重組的事項主要包括： （1）出售或終止企業(yè)的部分業(yè)務(wù)。 ?。?）對企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行較大調(diào)整。 ?。?）關(guān)閉企業(yè)的部分營業(yè)場所，或?qū)I業(yè)活動由一個國家或地區(qū)遷移到其他國家或地區(qū)。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將重組與企業(yè)合并、債務(wù)重組區(qū)別開。重組通常是企業(yè)內(nèi)部資源的調(diào)整和組合，謀求現(xiàn)有資產(chǎn)效能的最大化；企業(yè)合并是在不同企業(yè)之間的資本重組和規(guī)模擴(kuò)張；而債務(wù)重組是債權(quán)人對債務(wù)人作出讓步，債務(wù)人減輕債務(wù)負(fù)擔(dān)，債權(quán)人盡可能減少損失?！?/td> | ||
| （二）重組義務(wù)的確認(rèn)（2＋3） 企業(yè)因重組而承擔(dān)了重組義務(wù)，并且同時滿足或有事項的3項確認(rèn)條件時，才能確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 1.同時存在下列情況的，表明企業(yè)承擔(dān)了重組義務(wù)： ①有詳細(xì)、正式的重組計劃，包括重組涉及的業(yè)務(wù)、主要地點、需要補(bǔ)償?shù)穆毠と藬?shù)及其崗位性質(zhì)、預(yù)計重組支出、計劃實施時間； ②該重組計劃已對外公告。 2.需要判斷重組義務(wù)是否同時滿足或有事項的3個確認(rèn)條件 （1）判斷其承擔(dān)的重組義務(wù)是否是現(xiàn)時義務(wù)； （2）履行重組義務(wù)是否很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)； （3）重組義務(wù)的金額是否能夠可靠計量。 只有同時滿足這三個確認(rèn)條件，才能將重組義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債?！?/td> | ||
| （三）重組義務(wù)的計量 企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照與重組有關(guān)的直接支出確定預(yù)計負(fù)債金額。其中，直接支出是企業(yè)重組必須承擔(dān)的，并且與主體繼續(xù)進(jìn)行的活動無關(guān)的支出，不包括：留用職工崗前培訓(xùn)、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出。因為這些支出與未來經(jīng)營活動有關(guān)，在資產(chǎn)負(fù)債表日不是重組義務(wù)。（因為這些支出與未來經(jīng)營活動有關(guān)，在資產(chǎn)負(fù)債表日不是重組義務(wù)） 由于企業(yè)在計量預(yù)計負(fù)債時不應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)的利得，因此，在計量與重組義務(wù)相關(guān)的預(yù)計負(fù)債時，不能考慮處置相關(guān)資產(chǎn)（廠房、店面，有時是一個事業(yè)部整體）可能形成的利得或損失，即使資產(chǎn)的出售構(gòu)成重組的一部分也是如此?！ ?/td> | ||
| 注： 1.因或有事項產(chǎn)生的潛在義務(wù)不應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債 2.現(xiàn)時義務(wù)也不一定能確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債 3.待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同，在滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。這里的待執(zhí)行合同是指合同各方尚未履行任何合同義務(wù)，或部分地履行了同等義務(wù)的合同?！?/td> | ||
| 包括 | 不包括 | 不包括的原因 |
| √ | 辭退福利 借：管理費用 貸：應(yīng)付職工薪酬 | |
| √ | 辭退福利 借：管理費用 貸：應(yīng)付職工薪酬 | |
| √ | ||
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 支出與繼續(xù)進(jìn)行的活動相關(guān) | |
| √ | 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》進(jìn)行計提，并作為資產(chǎn)的抵減項 |
1.辭退時：
借：管理費用
貸：應(yīng)付職工薪酬
貸：應(yīng)付職工薪酬
2.發(fā)生直接重組支出時：
借：管理費用
貸：預(yù)計負(fù)債
企業(yè)重組、企業(yè)合并和債務(wù)重組之間的區(qū)別：
借：管理費用
貸：預(yù)計負(fù)債
企業(yè)重組、企業(yè)合并和債務(wù)重組之間的區(qū)別：
| 重組 | 合并 | 債務(wù)重組 | |
| 定義 | 企業(yè)內(nèi)部資源的調(diào)整和組合，謀求現(xiàn)有資產(chǎn)效能的最大化 | 在不同企業(yè)之間的資本重組和規(guī)模擴(kuò)張 | 是債權(quán)人對債務(wù)人作出讓步，債務(wù)人減輕債務(wù)負(fù)擔(dān)，債權(quán)人盡可能減少損失 |
| 準(zhǔn)則 | 執(zhí)行《或有事項》準(zhǔn)則 | 執(zhí)行《企業(yè)合并》準(zhǔn)則 | 執(zhí)行《債務(wù)重組》準(zhǔn)則 |
| 1.確認(rèn)預(yù)計負(fù)債： 借：管理費用（訴訟費） 銷售費用（產(chǎn)品質(zhì)量保證費、保修費） 營業(yè)外支出（罰款、賠償） 貸：預(yù)計負(fù)債 | 2.預(yù)期從第三方獲得補(bǔ)償，且該補(bǔ)償基本確定可以收到時：（不沖減 預(yù)計負(fù)債） 借：其他應(yīng)收款 貸：營業(yè)外支出 | 3.預(yù)計負(fù)債發(fā)生時： 借：預(yù)計負(fù)債 貸：銀行存款 等 | |||||||
| 未決訴訟或未決仲裁 | 預(yù)計敗訴方： 借：管理費用——訴訟費 營業(yè)外支出——罰息支出 貸：預(yù)計負(fù)債——未決訴訟 預(yù)計勝訴方：不確認(rèn)，在附法中披露或有資產(chǎn)?！?/td> | 實際發(fā)生的訴訟損失和預(yù)計負(fù)債差額的處理： 1、已合理預(yù)計的，差額計入或沖減營業(yè)外支出； 2、應(yīng)當(dāng)合理預(yù)計而未合理預(yù)計的，按重大會計差錯處理； 3、確實無法確認(rèn)的，實際發(fā)生時直接計入營業(yè)外支出； 4、資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的，按日后事項處理 | |||||||
| 債務(wù)擔(dān)保 | 借：營業(yè)外支出——賠償支出 貸：預(yù)計負(fù)債——未決訴訟 | 作為提供擔(dān)保的一方，在被擔(dān)保方無法履行合同的情況下，常常承擔(dān)連帶責(zé)任。 | |||||||
| 產(chǎn)品質(zhì)量保證 | 1.確認(rèn)預(yù)計負(fù)債： 借：銷售費用——產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證 | 2.發(fā)生時： 借：預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：銀行存款或原材料等 | |||||||
| 3.在對產(chǎn)品質(zhì)量保證確認(rèn)預(yù)計負(fù)債時，需要注意的是： 1）如果保證費用實際發(fā)生額與預(yù)計數(shù)相差較大，應(yīng)及時對預(yù)計比例進(jìn)行調(diào)整； 2）對特定批次產(chǎn)品確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，在保修期結(jié)束時，應(yīng)將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額； 3）對已其確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)了，應(yīng)在產(chǎn)品質(zhì)量保證期滿后，將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額。借：預(yù)計負(fù)債 貸：銷售費用 期末余額＝期初余額＋本期計提－本期發(fā)生數(shù) | |||||||||
| 虧損合同 | 待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同，同時該虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。 1.待執(zhí)行合同——未完全履行的合同。各方未履行或部分履行了義務(wù)的合同。 待執(zhí)行合同不屬于或有事項。但是，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應(yīng)當(dāng)作為或有事項。 2.虧損合同——履行合同義務(wù)不可避免發(fā)生的成本超過預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的合同。預(yù)計負(fù)債的計量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰兩者之中的較低者。 （1）如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補(bǔ)償即可撤銷，不存在現(xiàn)時義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； （2）如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不可避免，企業(yè)就存在了現(xiàn)時義務(wù)，同時滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且金額能夠可靠地計量的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債?！?/td> | ||||||||
| 遵循2點原則： 1）不需支付任何補(bǔ)償即可撤銷，就不存在現(xiàn)時義務(wù)，不確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； 如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷，企業(yè)就存在現(xiàn)時義務(wù)，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。 2）要注意區(qū)分該虧損合同有無標(biāo)的資產(chǎn)： 有標(biāo)的資產(chǎn)的，確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，若超過，超過部分確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； 無標(biāo)的資產(chǎn)的，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，在產(chǎn)品生產(chǎn)出來后，將預(yù)計負(fù)債沖減成本。 | |||||||||
| 1）有標(biāo)的部分，合同為虧損合同，確認(rèn)減值損失： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備 2）無標(biāo)的部分，合同為虧損合同，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債： 借：營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債 在產(chǎn)品生產(chǎn)出來后，將預(yù)計負(fù)債沖減成本： 借：預(yù)計負(fù)債 貸：庫存商品 |
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| 重組業(yè)務(wù) | 重組，是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營范圍或經(jīng)營方式的計劃實施行為。 直接支出是企業(yè)重組必須承擔(dān)的，并且與主體繼續(xù)進(jìn)行的活動無關(guān)的支出，不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出。因為這些支出與未來經(jīng)營活動有關(guān)，在資產(chǎn)負(fù)債表日不是重組義務(wù)?！?/td> | ||||||||
| 1.辭退時： 借：管理費用 貸：應(yīng)付職工薪酬 | 2.發(fā)生直接重組支出時： 借：管理費用 貸：預(yù)計負(fù)債 | ||||||||
| 類 型 | 處 理 | 說 明 |
| 未決訴訟 未決仲裁 | 預(yù)計敗訴方： 借：管理費用－訴訟費用 營業(yè)外支出 貸：預(yù)計負(fù)債－未決訴訟 預(yù)計勝訴方：不確認(rèn)，在附法中披露或有資產(chǎn)?！?/td> | 實際發(fā)生的訴訟損失和預(yù)計負(fù)債差額的處理： 1、已合理預(yù)計的，差額計入或沖減營業(yè)外支出； 2、應(yīng)當(dāng)合理預(yù)計而未合理預(yù)計的，按重大會計差錯處理； 3、確實無法確認(rèn)的，實際發(fā)生時直接計入營業(yè)外支出； 4、資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的，按日后事項處理 |
| 債務(wù)擔(dān)保 | 連帶責(zé)任的擔(dān)負(fù)可能形成或有負(fù)債或預(yù)計負(fù)債。 作為提供擔(dān)保的一方，在被擔(dān)保方無法履行合同的情況下，常常承擔(dān)連帶責(zé)任?！?/td> | |
| 質(zhì)量保證 | 1.符合確認(rèn)條件時，在銷售成立時確認(rèn)： 借：銷售費用－產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：預(yù)計負(fù)債－產(chǎn)品質(zhì)量保證 2.實際發(fā)生保證費用時： 借：預(yù)計負(fù)債—產(chǎn)品質(zhì)量保證 貸：銀行存款或原材料 3.針對特定批次產(chǎn)品確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，則在保修期結(jié)束時，應(yīng)將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額： 借：預(yù)計負(fù)債 貸：銷售費用 4.已對其確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)了，在質(zhì)量保證期滿后，將“預(yù)計負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額。 借：預(yù)計負(fù)債 貸：銷售費用 | 1、實際發(fā)生金額與預(yù)計負(fù)債相差較大，應(yīng)及時調(diào)整 2、保證期結(jié)束時，余額沖銷之 |
| 虧損合同 | 1.判斷是否可無償退出合同 2.判斷是否有標(biāo)的物， 有，對標(biāo)的物進(jìn)行減值測試記減值損失，超過部分確認(rèn)預(yù)計負(fù)債； 無，直接確認(rèn)預(yù)計負(fù)債（當(dāng)然要滿足確認(rèn)條件） | 虧損合同，指履行合同義務(wù)不可避免發(fā)生成本超過預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的合同。 成本指最低凈成本＝min（履行合同成本，未履行而發(fā)生的補(bǔ)償或處罰） |
| 重組義務(wù) | 1.判斷是否有重組義務(wù)：1、有詳細(xì)正式重組計劃2該計劃已經(jīng)對外公布 2.判斷是否符合確認(rèn)條件，確認(rèn)的金額按直接支出計 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將與重組相關(guān)的直接支出確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，不包括留用職工崗前培訓(xùn)、市場推廣、新系統(tǒng)和營銷網(wǎng)絡(luò)投入等支出 | 重組事項： 1、出售或終止企業(yè)部分業(yè)務(wù) 2、對企業(yè)組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行較大調(diào)整 3、關(guān)閉或遷移企業(yè)部分營業(yè)場所 |
| 第四節(jié) 或有事項的列報 | |
| 一、預(yù)計負(fù)債的列報 | |
| 預(yù)計負(fù)債的列報： 1.預(yù)計負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。 2.各類預(yù)計負(fù)債的期初、期末余額和本期變動情況。 3.與預(yù)計負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額?！?/td> | |
| 【注意】預(yù)計負(fù)債的列報： 1.在資產(chǎn)負(fù)債表中，因或有事項而確認(rèn)的負(fù)債（預(yù)計負(fù)債）應(yīng)與其他負(fù)債項目區(qū)別開來，單獨反映。同時披露。 2.在將或有事項確認(rèn)為負(fù)債的同時，應(yīng)確認(rèn)一項支出或費用。這項費用或支出在利潤表中不應(yīng)單列項目反映，而應(yīng)與其他費用或支出項目（如“銷售費用”、“管理費用”、“營業(yè)外支出”等）合并反映。不單獨列報?！?/td> | |
| 二、或有負(fù)債的披露——※可能時披露?！?/td> | |
| 或有負(fù)債無論作為潛在義務(wù)還是現(xiàn)時義務(wù)，均不符合負(fù)債的確認(rèn)條件，因而不予確認(rèn)。 ※可能時披露。 | |
| 或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）。 ?。?）或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債。 （2）經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。 ?。?）或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕粺o法預(yù)計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。 在涉及未決訴訟、未決仲裁的情況下，按相關(guān)規(guī)定披露全部或部分信息預(yù)期對企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該未決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒有披露這些信息的事實和原因?！?/td> | |
| 三、或有資產(chǎn)的披露——※很可能時披露?！?/td> | |
| 或有資產(chǎn)作為一種潛在資產(chǎn)，不符合資產(chǎn)確認(rèn)的條件，因而不予確認(rèn)。企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)，但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。 ※不計帳、不披露，很可能時才披露。 | |
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