注冊會計師《審計》教材梳理：審閱和其他鑒證業(yè)務(wù)(2)

　　第一節(jié) 財務(wù)報表審閱業(yè)務(wù)

　　第二節(jié) 預(yù)測性財務(wù)信息的審核

　　一、基本概念

　　預(yù)測性財務(wù)信息是指被審核單位依據(jù)對未來可能發(fā)生的事項或采取的行動的假設(shè)而編制的財務(wù)信息。

　　第一，預(yù)測性財務(wù)信息所涵蓋的期間可以有一部分是歷史期間，但不能全部是歷史期間，必須至少有一部分屬于未來期間。

　　第二，由于預(yù)測性財務(wù)信息所涉及的是截至目前尚未發(fā)生的事項，因此不可避免地帶有高度的主觀性，并且在編制過程中需要做出大量的估計和判斷。

　　第三，編制預(yù)測性財務(wù)信息所依據(jù)的假設(shè)分為：最佳估計假設(shè)和推測性假設(shè)。

　　最佳估計假設(shè)，是指截至編制預(yù)測性財務(wù)信息日，管理層對預(yù)期未來發(fā)生的事項和采取的行動作出的假設(shè)。

　　推測性假設(shè)，是指管理層對未來事項和采取的行動作出的假設(shè)，該事項或行動預(yù)期在未來未必發(fā)生。

　　最佳估計假設(shè)和推測性假設(shè)的主要區(qū)別在于管理層對于假設(shè)的事項或行動在未來發(fā)生的可能性的判斷不同。預(yù)測性財務(wù)信息所依據(jù)的假設(shè)需要在這兩類假設(shè)之間作出恰當(dāng)?shù)姆诸?，這是由于假設(shè)的類別直接決定了以之為基礎(chǔ)的預(yù)測性財務(wù)信息的分類，也決定了注冊會計師評價假設(shè)時采用的審核程序以及是否需要獲取支持性的證據(jù)。

　　第四，預(yù)測是指管理層在最佳估計假設(shè)的基礎(chǔ)上編制的預(yù)測性財務(wù)信息；規(guī)劃是指管理層基于推測性假設(shè)，或同時基于推測性假設(shè)和最佳估計假設(shè)編制的預(yù)測性財務(wù)信息。

　　二、預(yù)測性財務(wù)信息審核的總體要求

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)在了解被審核單位的情況以及預(yù)測性財務(wù)信息涵蓋期間的基礎(chǔ)上，實施相應(yīng)的審核程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徍俗C據(jù)，作為形成審核結(jié)論和發(fā)表審核意見的基礎(chǔ)。

　　在執(zhí)行預(yù)測性財務(wù)信息審核業(yè)務(wù)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就下列事項獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)：

　　1.管理層編制預(yù)測性財務(wù)信息所依據(jù)的最佳估計假設(shè)并非不合理；在依據(jù)推測性假設(shè)的情況下，推測性假設(shè)與信息的編制目的是相適應(yīng)的。

　　2.預(yù)測性財務(wù)信息是在假設(shè)的基礎(chǔ)上恰當(dāng)編制的。

　　3.預(yù)測性財務(wù)信息已恰當(dāng)列報，所有重大假設(shè)已充分披露，包括說明采用的是推測性假設(shè)還是最佳估計假設(shè)。

　　4.預(yù)測性財務(wù)信息的編制基礎(chǔ)與歷史財務(wù)報表一致，并選用了恰當(dāng)?shù)臅嬚摺?

　　三、審閱范圍和保證程度

　?。ㄒ唬┎粚︻A(yù)測性財務(wù)信息的結(jié)果能否實現(xiàn)發(fā)表意見

　　（二）對管理層采用假設(shè)的合理性提供有限保證

　　（三）提供合理保證的事項

　　四、了解被審核單位情況

　　1．注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分了解被審核單位情況，以評價管理層是否識別出編制預(yù)測性財務(wù)信息所要求的全部重要假設(shè)。

　　注冊會計師還應(yīng)當(dāng)通過考慮下列事項，熟悉被審核單位編制預(yù)測性財務(wù)信息的過程：

　　(1)與編制預(yù)測性財務(wù)信息相關(guān)的內(nèi)部控制，以及負(fù)責(zé)編制預(yù)測性財務(wù)信息人員的專業(yè)技能和經(jīng)驗；

　　(2)支持管理層作出假設(shè)的文件的性質(zhì)；

　　(3)運用統(tǒng)計、數(shù)學(xué)方法及計算機輔助技術(shù)的程度；

　　(4)形成和運用假設(shè)時使用的方法；

　　(5)以前期間編制預(yù)測性財務(wù)信息的準(zhǔn)確性，以及其與實際情況出現(xiàn)重大差異的原因。

　　2．注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審核單位編制預(yù)測性財務(wù)信息時依賴歷史財務(wù)信息的程度是否合理。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審核單位的歷史財務(wù)信息，以評價預(yù)測性財務(wù)信息與歷史財務(wù)信息的編制基礎(chǔ)是否一致，并為考慮管理層假設(shè)提供歷史基準(zhǔn)。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定相關(guān)歷史財務(wù)信息是否已經(jīng)審計或?qū)忛?，是否選用了恰當(dāng)?shù)臅嬚摺?

　　3．如果對上期歷史財務(wù)信息出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計報告或非標(biāo)準(zhǔn)審閱報告，或被審核單位尚處于營業(yè)初期，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮各項相關(guān)的事實及其對預(yù)測性財務(wù)信息審核的影響。

　　五、審核程序

　　1．確定審核程序的性質(zhì)、時間和范圍時應(yīng)當(dāng)考慮的因素

　　在確定審核程序的性質(zhì)、時間和范圍時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

　?、僦卮箦e報的可能性；

　?、谝郧捌陂g執(zhí)行業(yè)務(wù)所了解的情況；

　?、酃芾韺泳幹祁A(yù)測性財務(wù)信息的能力；

　?、茴A(yù)測性財務(wù)信息受管理層判斷影響的程度；

　?、莼A(chǔ)數(shù)據(jù)的恰當(dāng)性和可靠性。

　　(2)評估最佳估計假設(shè)

　　2．評估最佳估計假設(shè)

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估支持管理層做出最佳估計假設(shè)證據(jù)的來源和可靠性。注冊會計師可以從內(nèi)部或外部來源獲取支持這些假設(shè)的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。

　　3．評估推測性假設(shè)

　　當(dāng)使用推測性假設(shè)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定這些假設(shè)的所有重要影響是否已得到考慮。

　　第一，對推測性假設(shè)，注冊會計師不需要獲取支持性的證據(jù)，但應(yīng)當(dāng)確定這些假設(shè)與編制預(yù)測性財務(wù)信息的目的相適應(yīng)，并且沒有理由相信這些假設(shè)明顯不切合實際；

　　第二，在確定推測性假設(shè)時，不能出于不當(dāng)目的而選取過于樂觀或者過于謹(jǐn)慎的假設(shè)。

　　4．評價假設(shè)時應(yīng)重點關(guān)注的對象

　　注冊會計師在評價編制預(yù)測性財務(wù)信息所依據(jù)的假設(shè)時，應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注具有以下特征的假設(shè)：

　?、賹︻A(yù)測性財務(wù)信息具有重大影響的假設(shè)；

　　②對內(nèi)外部因素的變化特別敏感的假設(shè)；

　?、叟c歷史模式或趨勢不相符的假設(shè)；

　?、艽嬖谥卮蟛淮_定性的假設(shè)。

　　5．評價預(yù)測性財務(wù)信息是否依據(jù)管理層確定的假設(shè)恰當(dāng)編制

　　6．關(guān)注敏感領(lǐng)域?qū)︻A(yù)測性財務(wù)信息的影響

　　7．審核預(yù)測性財務(wù)信息的一項或多項要素時的考慮——要素與財務(wù)信息其他要素之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系

　　8．預(yù)測性財務(wù)信息包含本期部分歷史信息時的考慮——對歷史信息需要實施的程序的范圍

　　7.獲取管理層書面聲明

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)就下列事項向管理層獲取書面聲明：

　?、兕A(yù)測性財務(wù)信息的預(yù)定用途；

　?、诠芾韺幼鞒龅闹卮蠹僭O(shè)的完整性；

　?、酃芾韺诱J(rèn)可對預(yù)測性財務(wù)信息的責(zé)任。

　　六、審核報告

　　1.審核報告的內(nèi)容

　　注意：

　　第一，提及預(yù)測性財務(wù)信息的使用目的和分發(fā)限制。

　　第二，在審核結(jié)論中，對所依據(jù)的假設(shè)提供有限保證；對預(yù)測性財務(wù)信息是否依據(jù)假設(shè)恰當(dāng)編制，并按照適用會計準(zhǔn)則的規(guī)定列報，提供合理保證。

　　第三，對預(yù)測性財務(wù)信息的可實現(xiàn)程度做出適當(dāng)警示。

　　2.審核結(jié)論——無保留、保留、否定和無法表示意見。

　　注意：

　　第一，如果認(rèn)為預(yù)測性財務(wù)信息的列報不恰當(dāng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對預(yù)測性財務(wù)信息出具保留或否定意見的審核報告，或解除業(yè)務(wù)約定；

　　第二，如果認(rèn)為一項或者多項重大假設(shè)不能為依據(jù)最佳估計假設(shè)編制的預(yù)測性財務(wù)信息提供合理基礎(chǔ)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對預(yù)測性財務(wù)信息出具否定意見的審核報告，或解除業(yè)務(wù)約定；

　　第三，如果審核范圍受到限制，導(dǎo)致無法實施必要的審核程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定，或出具無法表示意見的審核報告，并在報告中說明審核范圍受到限制的情況。

　　【例題2·多選題】A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司編制的20×9年度盈利預(yù)測報告進(jìn)行審核。在審核過程中，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。

　?。?）下列關(guān)于盈利預(yù)測審核業(yè)務(wù)保證程度的判斷中，A注冊會計師認(rèn)為正確的有（ ）。

　　A.對管理層采用假設(shè)的合理性提供有限保證

　　B.對盈利預(yù)測報告的編制與假設(shè)的一致性提供有限保證

　　C.對盈利預(yù)測結(jié)果的實現(xiàn)程度提供有限保證

　　D.對盈利預(yù)測報告是否按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定進(jìn)行列報提供合理保證

　　【正確答案】AD

　　【答案解析】預(yù)測性財務(wù)信息審核中，對預(yù)測性財務(wù)信息的編制與假設(shè)的一致性，提供合理保證，所以選項B錯誤；預(yù)測性財務(wù)信息審核中，對預(yù)測性財務(wù)信息的結(jié)果不發(fā)表意見，所以選項C錯誤。

　?。?）在評價編制盈利預(yù)測報告所依據(jù)的假設(shè)時，A注冊會計師應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注的有（ ）。

　　A.對盈利預(yù)測信息具有重大影響的假設(shè)

　　B.存在重大不確定性的假設(shè)

　　C.與歷史模式或趨勢不相符的假設(shè)

　　D.對內(nèi)外部因素的變化特別敏感的假設(shè)

　　【正確答案】ABCD