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注冊會計(jì)師考試《會計(jì)》核心考點(diǎn)精華:合并財(cái)務(wù)報(bào)表(一)

來源: 正保會計(jì)網(wǎng)校論壇 編輯: 2013/01/31 14:51:51 字體:

  網(wǎng)校論壇學(xué)員精心為大家分享注冊會計(jì)師考試科目里的重要知識點(diǎn),希望對廣大考生學(xué)習(xí)注會有幫助。

  重要考點(diǎn):合并范圍的確定

  一、控制的概念

  所謂控制,是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策,并能據(jù)以從該另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。

  二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍

  (一)母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位

  1.母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上股份

  

 ?。ǘ┠腹究刂频钠渌煌顿Y企業(yè)

  母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán),且滿足下列條件之一的,視為母公司能夠控制被投資單位,但是,有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外:

  1.通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議,擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。

  2.根據(jù)公司章程或協(xié)議,有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。

  3.有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。

  4.在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)會議上擁有多數(shù)投票權(quán)。

  在確定能否控制被投資單位時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。

  母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司,無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司,均納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。

  下列被投資單位不是母公司的子公司,不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍:

 ?。?)已宣告被清理整頓的原子公司;

 ?。?)已宣告破產(chǎn)的原子公司;

  (3)母公司不能控制的其他被投資單位。

  重要考點(diǎn):同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

  一、同一控制下取得子公司合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

  合并過程中發(fā)生的審計(jì)、評估和法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用,不涉及抵消處理的問題。

  抵消分錄為:

  借:股本(實(shí)收資本)

      資本公積

      盈余公積

      未分配利潤

      貸:長期股權(quán)投資

          少數(shù)股東權(quán)益

  【提示】抵消分錄不涉及商譽(yù)。

  二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

 ?。ㄒ唬╅L期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果

  調(diào)整分錄如下:

  1.投資當(dāng)年

 ?。?)調(diào)整被投資單位盈利

  借:長期股權(quán)投資

      貸:投資收益

 ?。?)調(diào)整被投資單位虧損

  借:投資收益

      貸:長期股權(quán)投資

 ?。?)調(diào)整被投資單位分派現(xiàn)金股利

  借:投資收益

      貸:長期股權(quán)投資

 ?。?)調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)(假定所有者權(quán)益增加)

  借:長期股權(quán)投資

      貸:資本公積——本年

  2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

  應(yīng)說明的是,本期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中年初“所有者權(quán)益”各項(xiàng)目的金額應(yīng)與上期合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的期末“所有者權(quán)益”對應(yīng)項(xiàng)目的金額一致,因此,上期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)涉及股本(或?qū)嵤召Y本)、資本公積、盈余公積項(xiàng)目的,在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和抵消分錄時(shí)均應(yīng)用“股本——年初”、“資本公積——年初”和“盈余公積——年初”項(xiàng)目代替;對于上期編制調(diào)整和抵消分錄時(shí)涉及利潤表中的項(xiàng)目及所有者權(quán)益變動(dòng)表“未分配利潤”的項(xiàng)目,在本期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整分錄和抵消分錄時(shí)均應(yīng)用“未分配利潤——年初”項(xiàng)目代替。

 ?。?)調(diào)整以前年度被投資單位盈利

  借:長期股權(quán)投資

      貸:未分配利潤——年初

  若為虧損則做相反分錄。

 ?。?)調(diào)整被投資單位本年盈利

  借:長期股權(quán)投資

      貸:投資收益

 ?。?)調(diào)整被投資單位本年虧損

  借:投資收益

      貸:長期股權(quán)投資

 ?。?)調(diào)整被投資單位以前年度分派現(xiàn)金股利

  借:未分配利潤——年初

      貸:長期股權(quán)投資

  (5)調(diào)整被投資單位當(dāng)年分派現(xiàn)金股利

  借:投資收益

      貸:長期股權(quán)投資

 ?。?)調(diào)整子公司以前年度除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)(假定所有者權(quán)益增加)

  借:長期股權(quán)投資

      貸:資本公積——年初

  (7)調(diào)整子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)(假定所有者權(quán)益增加)

  借:長期股權(quán)投資

      貸:資本公積——本年

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  1.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消

  借:股本——年初

          ——本年

      資本公積——年初

              ——本年

      盈余公積——年初

              ——本年

      未分配利潤——年末(子公司)

      貸:長期股權(quán)投資(母公司)

          少數(shù)股東權(quán)益(子公司所有者權(quán)益× 少數(shù)股東投資持股比例)

  【提示】在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的(即發(fā)生超額虧損),其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益,即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

  2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵消

  借:投資收益

      少數(shù)股東損益

      未分配利潤——年初

      貸:提取盈余公積

          對所有者(或股東)的分配

          未分配利潤——年末

  需要說明的是,合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則也允許企業(yè)直接在對子公司的長期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,但是所生成的合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)符合合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。

  重要考點(diǎn):非同一控制下取得子公司購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

  一、非同一控制下取得子公司購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

  (一)按公允價(jià)值對非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

  調(diào)整分錄(以固定資產(chǎn)為例,假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值)如下:

  借:固定資產(chǎn)——原價(jià)(調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值)

      貸:資本公積

 ?。ǘ┠腹鹃L期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵消處理

  借:股本(實(shí)收資本)

      資本公積

      盈余公積

      未分配利潤

      商譽(yù)

      貸:長期股權(quán)投資

          少數(shù)股東權(quán)益

  二、非同一控制下取得子公司購買日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

  (一)對子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

  對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司,應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值,對子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整,使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額。

  調(diào)整分錄(以固定資產(chǎn)為例,假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值)如下:

  1.投資當(dāng)年

  借:固定資產(chǎn)——原價(jià)(調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值)

      貸:資本公積

  借:管理費(fèi)用(當(dāng)年按公允價(jià)值應(yīng)補(bǔ)提折舊)

      貸:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

  2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

  借:固定資產(chǎn)——原價(jià)(調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值)

      貸:資本公積——年初

  借:未分配利潤——年初(年初累計(jì)應(yīng)補(bǔ)提折舊)

      貸:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

  借:管理費(fèi)用(當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)提折舊)

      貸:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

  (二)長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法

  長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果的會計(jì)處理與同一控制相同。

  (三)抵消分錄

  1.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消

  借:股本——年初——本年

      資本公積——年初

              ——本年

      盈余公積——年初

              ——本年

      未分配利潤——年末(子公司)

      商譽(yù)(借方差額)

      貸:長期股權(quán)投資(母公司)

          少數(shù)股東權(quán)益(子公司所有者權(quán)益×少數(shù)股東投資持股比例)

          盈余公積、未分配利潤——年初(貸方差額,母公司)

  2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵消

  借:投資收益

      少數(shù)股東損益

      未分配利潤——年初

      貸:提取盈余公積

          對所有者(或股東)的分配

          未分配利潤——年末

 

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