2012注冊資產(chǎn)評估師《財務(wù)會計》復(fù)習(xí)：金融資產(chǎn)減值

第二章 金融資產(chǎn)

　　知識點六、金融資產(chǎn)減值

　?。ㄒ唬┙鹑谫Y產(chǎn)減值損失的確認(rèn)

　　1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)提取減值準(zhǔn)備。（交易性金融資產(chǎn)不用考慮減值。）

　　2.金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)包括下列各項：

　?。?）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難；

　?。?）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；

　?。?）債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；

　?。?）債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財務(wù)重組；

　?。?）因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；

　?。?）無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進(jìn)行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；

　?。?）債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本；

　?。?）權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時性下跌；

　　（9）其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。

　　3.企業(yè)在根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失時，應(yīng)注意以下幾點：

　?。?）這些客觀證據(jù)相關(guān)的事項必須影響金融資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，并且能可靠的計量；對于預(yù)期未來事項可能導(dǎo)致的損失，無論其發(fā)生的可能性有多大，均不能作為減值損失予以確認(rèn)。

　　（2）企業(yè)通常難以找到某項單獨的證據(jù)來認(rèn)定金融資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值，因而應(yīng)當(dāng)綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響進(jìn)行判斷。

　　（3）債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方信用等級下降本身不足以說明企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。

　?。?）對于可供出售權(quán)益性工具投資，其公允價值低于其成本本身并不足以說明可供出售權(quán)益工具投資已經(jīng)發(fā)生減值。而應(yīng)當(dāng)綜合相關(guān)因素判斷該投資公允價值是否是嚴(yán)重或者非暫時性的下跌。同時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從持有可供出售權(quán)益工具投資的整個期間來判斷。

　　（二）金融資產(chǎn)減值損失的計量

　　1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量

　?。?）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計量，其發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值與預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。

　?、僖詳傆喑杀居嬃康慕鹑谫Y產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔(dān)保物的價值（取得和出售該擔(dān)保物發(fā)生的費用應(yīng)當(dāng)予以扣除）。原實際利率是初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時計算確定的實際利率。

　　對于浮動利率貸款、應(yīng)收款項或持有至到期投資，在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)率。

　　即使合同條款因債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方發(fā)生財務(wù)困難而重新商定或修改，在確認(rèn)減值損失時，仍用條款修改前所確定的該金融資產(chǎn)的原實際利率計算。

　?、诙唐趹?yīng)收款項的預(yù)計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時，可不對其預(yù)計未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。

　?。?）對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)當(dāng)先將單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨進(jìn)行減值測試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計入當(dāng)期損益。

　　對單項金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨進(jìn)行減值測試，或包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。實務(wù)中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項金額重大的標(biāo)準(zhǔn)。該項標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，應(yīng)當(dāng)一致運用，不得隨意變更。

　?。?）對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)（如債務(wù)人的信用評級已提高等），原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　?。?）外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計量減值時再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。

　　賬務(wù)處理如下：

　　計提時

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　壞賬準(zhǔn)備

　　轉(zhuǎn)回時

　　借：壞賬準(zhǔn)備

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　2.可供出售金融資產(chǎn)的減值計量

　　（1）可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

　?。?）對于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　?。?）可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，通過權(quán)益（資本公積）轉(zhuǎn)回。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)-公允價值變動

　　貸：資本公積-其他資本公積

　　但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。