2013中級審計師《審計理論與實務(wù)》預(yù)習(xí)：應(yīng)收款項和其他賬戶

第二部分

第一章 銷售與收款循環(huán)審計

　　知識點五、應(yīng)收款項和其他賬戶審計

　　重要賬戶重要的實質(zhì)性審查程序：

　?。?）審計目標(biāo)采取的審計程序；

　?。?）重要賬戶特色的審計程序。

　　重要審查程序——分析程序、函證、監(jiān)盤、截止測試和賬務(wù)處理的正確性等。

　　一、運用分析方法及監(jiān)盤方法檢查主營業(yè)收入的完整性

　　1.比率分析

　　將企業(yè)年度內(nèi)各期主營業(yè)務(wù)收入的實際數(shù)與計劃數(shù)進(jìn)行比較、分析，了解完成計劃情況；

　　比較本期各月主營業(yè)務(wù)收入的波動情況，了解有無異常；

　　將行業(yè)平均毛利和以前年度平均值進(jìn)行比較；

　　分析年末最后一個月銷售額占總銷售額的比例；

　　銷售折扣占賒銷收入的比例；

　　銷售退回及折讓占銷售的比例等。

　　2.趨勢分析

　　將被審計單位的營業(yè)收入趨勢與經(jīng)濟(jì)狀況、行業(yè)趨勢相比較；

　　毛利率是否高于行業(yè)平均毛利率；與上年同期的實際數(shù)相比較，了解變動趨勢；

　　計算本期重要產(chǎn)品和重要客戶的銷售額和毛利率，分析本期與上期有無明顯變化；

　　月銷售分析與以前年度及同期預(yù)算相比；

　　是否存在季度末或年末銷售激增的現(xiàn)象；

　　是否超出經(jīng)驗及行業(yè)平均趨勢給予客戶折扣等。

　　3.合理性測試

　　審計人員通過審查賬戶與某些因素的相關(guān)關(guān)系，收集關(guān)于這一賬戶的相關(guān)信息。

　　4.監(jiān)盤法

　　如果被審計單位利潤表中有凈利潤，但經(jīng)營活動現(xiàn)金流量卻是負(fù)值，審計人員應(yīng)查找應(yīng)收賬款和存貨虛增的可能性。

　　通過監(jiān)盤原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等存貨，對收入記錄的完整性進(jìn)行分析。

　　通過比較分析和存貨監(jiān)盤，審計人員可獲得被審計單位主營業(yè)務(wù)收入在整體上是否合理的證據(jù)，對于一些異常或有重大差異的項目，確定進(jìn)一步審查的范圍與方法，以便查明有無故意漏記收入或虛增收入以及分類劃分不當(dāng)?shù)惹闆r。

　　二、驗證主營業(yè)收入入賬正確性

　　1.索取產(chǎn)品出庫存根、銷售發(fā)票副本和各種收入明細(xì)賬，相互核對，檢查有無混淆主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收、營業(yè)外收入的界限的現(xiàn)象。（證到賬）

　　取得或編制主營業(yè)務(wù)收入項目明細(xì)表，復(fù)核其正確性，并與明細(xì)賬、總賬、報表數(shù)核對相符。

　　2.檢查一定數(shù)量的產(chǎn)品發(fā)運單、銷售發(fā)票副本、各種結(jié)算單據(jù)、有關(guān)明細(xì)賬以及大型產(chǎn)品的生產(chǎn)進(jìn)度表，核實企業(yè)是否遵循了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，并根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營與結(jié)算方式的不同特點，真實完整地計入營業(yè)收入、結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本。

　　（1）審查企業(yè)銷售商品收入確認(rèn)條件：

　　企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

　　企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；

　　收入的金額能夠可靠地計量；

　　相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

　　相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額。審查是否遵循了配比原則而結(jié)轉(zhuǎn)銷售商品的成本。

　?。?）審查企業(yè)提供勞務(wù)獲得的收入，是否同時滿足下列確認(rèn)條件：

　　收入的金額能夠可靠地計量；

　　相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)；

　　交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；

　　交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務(wù)收入總額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。

　?。?）審查企業(yè)按完工進(jìn)度確認(rèn)收入方法的合理性

　　企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，是否采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)的收入。

　　（4）審查企業(yè)收入確認(rèn)和成本結(jié)轉(zhuǎn)的正確性

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按照提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)當(dāng)期提供勞務(wù)收入；按照提供勞務(wù)估計總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期勞務(wù)成本。

　?。?）對于售后回購、售后租回、以舊換新銷售

　　特別注意審查其收入的確認(rèn)、計算是否符合規(guī)定，關(guān)注是否存在附有回購協(xié)議或日后租回協(xié)議的銷售按照收到貨款記入收入，從而虛增收入和利潤的問題。

　　三、核查主營業(yè)收入真實性和賬務(wù)處理正確性

　　1.發(fā)票和銷貨合同的審查

　?。?）審查發(fā)票的真?zhèn)?、發(fā)票簿的連續(xù)編號是否完整無缺；發(fā)票是否按規(guī)定順序使用、填制，有無刮、改、涂、擦；作廢發(fā)票是否加蓋"作廢"章并全聯(lián)保存，是否與銷貨合同相符。

　?。?）抽查一部分發(fā)票，審查其購貨單位、商品名稱、銷售單價、數(shù)量、金額與銷貨合同的一致性。抽取部分發(fā)票與發(fā)貨記錄相核對，檢查倉庫發(fā)出商品的品名、規(guī)格、數(shù)量、購貨單位等與發(fā)票的相符性。

　?。?）售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的客戶產(chǎn)品計價是否合理，有無以高價或低價結(jié)算轉(zhuǎn)移利潤的問題。

　?。?）重點審查分期收款銷售、以舊換新、委托代銷、售后回購、出口銷貨合同及其履行情況。

　　2.主營業(yè)收入計賬正確性的審查

　?。?）實施審查時可采用時間抽樣，即選取審計期內(nèi)某幾個時間段落，對全部產(chǎn)品的營業(yè)收入賬表進(jìn)行檢查。

　?。?）對主營業(yè)務(wù)收入賬目進(jìn)行檢查時，可按結(jié)算方式的不同選用不同的方法與相關(guān)賬戶進(jìn)行對比、核查。

　?。?）由于主營業(yè)務(wù)收入發(fā)生數(shù)取決于銷售數(shù)量和銷售單價兩個因素，應(yīng)進(jìn)一步審查銷售數(shù)量與發(fā)貨數(shù)量一致性，查明有無退貨；審查銷售單價是否符合有關(guān)規(guī)定。

　　取得產(chǎn)品價格目錄，抽查銷售價格是否符合價格政策，并且注意售給關(guān)聯(lián)單位的產(chǎn)品價格是否合理，有無高價或低價結(jié)算以轉(zhuǎn)移利潤的問題。

　　注意：

　?。?）只計算主產(chǎn)品的營業(yè)收入，不計算聯(lián)產(chǎn)品、副產(chǎn)品的營業(yè)收入；

　　（2）只計算合格產(chǎn)品營業(yè)收入，不計算殘次品營業(yè)收入；

　　（3）只計算基準(zhǔn)價部分收入，不計算附加價部分收入；

　?。?）將營業(yè)收入列入往來賬戶長期掛賬，不通過"營業(yè)收入"賬戶核算；

　?。?）違背配比原則，只記收入、不轉(zhuǎn)成本；或少記、不記收入，只轉(zhuǎn)成本。

　　3.核實主營業(yè)務(wù)收入交易的截止期（P234）

　　截止期核實在收入、存貨、對外投資、期間費用、貨幣資金等審查中被廣泛應(yīng)用，尤其在營業(yè)收入審查中更為重要。檢查決算日前后一周或十天的有關(guān)收入記錄，核對比較有關(guān)的發(fā)票、運單以及收據(jù)，確認(rèn)收入的截止期是否正確。

　　審計中注意關(guān)鍵日期：發(fā)票開具日期、記賬日期、發(fā)貨日期，這三個日期在同一會計期間表明了記錄是正確的。

　?。?）如果發(fā)貨運單顯示貨物是在本報告期發(fā)運的，而相應(yīng)的收入是在下一報告期計入的，就屬于低估收入；

　　（2）如果已計入本期的收入是"應(yīng)收賬款"賬戶的日期，而相應(yīng)的產(chǎn)品出庫單存根與運單或提貨單日期在下一會計期間，表明是高估了收入。

　　審查時可從明細(xì)賬為起點追查決算日前后會計憑證，也可以從結(jié)算日前后銷售發(fā)票為起點追查發(fā)運單和明細(xì)賬，或者從發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細(xì)賬。

　　對營業(yè)收入截止期審查有三條線索：

　?。?）審查時可從明細(xì)賬為起點追查決算日前后會計憑證；

　?。?）從決算日前后銷售發(fā)票為起點追查發(fā)運單和明細(xì)賬；

　?。?）從發(fā)運單為起點追查銷售發(fā)票和明細(xì)賬。

　　四、審查銷售退回、折讓及折扣

　　1.銷貨退回的審查

　?。?）審查銷售退回原因的合理性

　　審計人員在審查中，應(yīng)對銷售退回的原因及批準(zhǔn)手續(xù)進(jìn)行檢查分析，特點是注意查明有無內(nèi)外勾結(jié)，營私舞弊，從而給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)損失的問題存在。

　　（2）審查銷售退回賬務(wù)處理的正確性

　　通過"主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬"與退貨憑證、退貨入庫憑證核對。如果存在退貨憑證，而在"主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬"中未予以記錄，說明有可能存在虛增營業(yè)收入，調(diào)高利潤水平問題；如果在"主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬 "中有銷售退回的記錄，而無相關(guān)退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業(yè)收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。

　　通過"主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬"、"主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)賬"、"產(chǎn)成品明細(xì)賬"等有關(guān)賬目核對，審查銷售退回賬務(wù)處理的正確性，查明有無沖減當(dāng)期營業(yè)收入，而未相應(yīng)沖減營業(yè)成本；因計算錯誤多種營業(yè)收入或營業(yè)成本等導(dǎo)致當(dāng)期損益不真實、不正確的問題。審查期末及下期期初發(fā)生的銷售退回業(yè)務(wù)的真實性。

　　2.銷售折讓與折扣的審查

　?。?）銷售折讓、折扣業(yè)務(wù)的真實性

　　審計人員可以通過檢查有關(guān)憑證，審查其審核手續(xù)的完備性，進(jìn)而確認(rèn)該項業(yè)務(wù)是否真實存在。重點對折讓、折扣額大的項目進(jìn)行審查。

　?。?）折讓、折扣比例的合理性

　　銷售折讓和銷售折扣均影響企業(yè)利潤數(shù)額，因而折讓和折扣的比例應(yīng)當(dāng)合理并符合有關(guān)規(guī)定。審計人員可能通過對折讓、折扣原因的調(diào)查和分析，進(jìn)行必要的函證，確定合理的折讓、折扣比例。通過對比，如發(fā)現(xiàn)異常應(yīng)作進(jìn)一步研究分析，以判明其合理性。

　?。?）折讓、折扣業(yè)務(wù)處理的及時性和正確性

　　審計人員應(yīng)審查"主營業(yè)務(wù)收入"、"財務(wù)費用"明細(xì)賬和有關(guān)記賬憑證，以查明會計處理的正確性。如發(fā)現(xiàn)問題，應(yīng)進(jìn)行擴(kuò)大范圍的審查。