稅收籌劃效應(yīng)的實現(xiàn)方法——涉稅方面額外支出的原因與消除
一、涉稅方面額外支出的原因
消極性節(jié)稅是指納稅人盡量減少疏忽或錯誤，以避免因行為不符合稅法的規(guī)定而遭受處罰或繳納原可不必繳納的稅款。這一概念可概括出消極性節(jié)稅的基本特征，即消極性節(jié)稅并非會直接減少納稅人應(yīng)該繳納的稅金，它不會也不能夠減輕納稅人的稅收負擔。然而，消極性節(jié)稅的實施，可以有效地避免納稅人涉稅方面的額外支出，使納稅人實際繳納的稅金等于或盡可能地接近于納稅人所發(fā)生的經(jīng)濟行為按照稅法規(guī)定應(yīng)承擔的客觀的真實水平。
引發(fā)納稅人涉稅方面額外支出的原因有：
?。?）納稅人在申報納稅或自核自繳稅款時，由于錯劃稅目、借用稅率或因工作疏忽發(fā)生計算錯誤等原因而造成納稅人多繳稅款。根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人多繳稅款被發(fā)現(xiàn)后，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定后固然可以退還，但需及時向稅務(wù)機關(guān)報告，填寫稅款退還申請書，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核批準后，納稅人憑填發(fā)的《收入退還書》辦理退稅手續(xù)。且退稅時間也有限制，即納稅人辦理申請退稅的期限，應(yīng)自多繳稅款之日起3年內(nèi)辦理。
超過3年提出申請的，稅務(wù)機關(guān)一般不予受理。加之手續(xù)復(fù)雜，需花費人力和時間，額外付出更多的納稅成本。
（2）納稅人由于不了解、不熟悉有關(guān)稅法及財務(wù)制度規(guī)定，或者會計核算中發(fā)生差錯、或者工作上粗心大意，出現(xiàn)錯用稅率，錯報或漏報應(yīng)稅項目，少計課稅對象、銷售金額、利潤等造成未繳納或少繳納稅款的行為。根據(jù)稅法規(guī)定，這種漏稅行為若納稅人能夠自己發(fā)現(xiàn)，主動補充申報，可以只補稅，不罰款，滯納金酌情處理；若經(jīng)稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)或被檢舉揭發(fā)，屬初犯并且認識改正好的，即要補稅，并加收滯納金，但不必罰款；對屢經(jīng)勸戒，仍繼續(xù)漏稅的，則應(yīng)按稅法規(guī)定追補稅款，加收滯納金，并酌情處以罰款。顯然，這會引發(fā)納稅人涉稅方面的額外支出。
?。?）因納稅手續(xù)疏忽致使納稅人可享受的一些稅收利益因手續(xù)缺乏、條件不具備而無法享受，從而適用較高稅率或較大稅基計稅，使得企業(yè)多支出了稅收費用。例如：《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，對貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅，對非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額（即營業(yè)額）按適用的稅率征收營業(yè)稅。如果不分別核算或者不能準確核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。如果企業(yè)因手續(xù)不健全或會計核算程度低而滿足不了上述要求，則對非應(yīng)稅勞務(wù)也要征收增值稅，而增值稅在同等條件下稅負肯定重于營業(yè)稅。
（4）納稅人因行為不合法而遭受處罰。稅法對納稅人按規(guī)定應(yīng)作為而不作為、或不應(yīng)作為而作為都規(guī)定有一定的經(jīng)濟或其他性質(zhì)的處罰，多以罰款形式存在。這種罰款并不依行為人是故意或過失為之而有所區(qū)別，只要有違反稅法相關(guān)規(guī)定的行為，則予以施行。這種罰款無疑也構(gòu)成了企業(yè)涉稅方面的額外支出。
二、納稅人涉稅方面額外支出的消除
如上所述，納稅人盡量減少或避免涉稅方面的額外支出，無疑相當于得到了一筆稅收利益，因而納稅人要予以高度重視。然而，減少或消除納稅人涉稅方面額外支出，應(yīng)從以下幾個方面入手：
?。ㄒ唬┌雌谡_足額繳納稅款
依法按期正確足額地繳納稅款不僅是納稅人向國家履行納稅義務(wù)的應(yīng)盡職責，而且是消除涉稅方面額外支出的根本方法。納稅人要想做到按期、正確、足額繳納，不發(fā)生錯納稅款、滯納稅款、拖欠稅款的現(xiàn)象，一要加強稅收法制觀念，提高對稅法嚴肅性的認識，擺正個人利益、企業(yè)利益、國家利益之間的關(guān)系，克服只顧本身的局部利益，忽視國家整體利益的片面觀點，要懂得依法納稅是納稅人的應(yīng)盡義務(wù)，是憲法明確規(guī)定的。二要熟悉稅法，主動與稅務(wù)機關(guān)聯(lián)系，了解稅收法令和政策，認真聽取稅務(wù)人員有關(guān)稅收的宣傳和輔導(dǎo)。依據(jù)稅務(wù)機關(guān)核發(fā)的有關(guān)納稅文件，定期認真地逐項進行申報計算，防止因工作疏忽而少計納稅項目、錯用稅率、計算錯誤，造成錯、漏、滯納稅款現(xiàn)象的發(fā)生。三要密切注意企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營變化，加強經(jīng)濟核算，確實編制和執(zhí)行好財務(wù)計劃，科學調(diào)度、運籌資金，防止由于資金占用不合理而發(fā)生挪用、侵占當期應(yīng)納稅款，影響財政收入。此外，納稅人在規(guī)定納稅期限內(nèi)，一時不能準確計算出應(yīng)納稅款時，要及時向稅務(wù)機關(guān)報告原因，經(jīng)批準后，可以先按照上期繳納的稅款或估算的稅額在規(guī)定的期限內(nèi)繳納，但應(yīng)及時計算出應(yīng)納稅額，辦理結(jié)算手續(xù)。
（二）盡量減少手續(xù)上的疏忽
在稅法上常規(guī)定納稅人需辦理某些手續(xù)，納稅人如果疏忽未能依照規(guī)定辦理，常常會引發(fā)不利的后果。
?。?）增值稅一般納稅人兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)，應(yīng)當分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售。如果納稅人不予分別核算，致使適用低稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)卻要適用高稅率；
（2）增值稅一般納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的應(yīng)當分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。如果納稅人不予分別核算，致使能按營業(yè)稅征稅的部分也要征收增值稅；
?。?）增值稅一般納稅人取得的進項憑證若不符合規(guī)定條件，其進項稅額則不準抵扣；
?。?）銷貨退回或銷貨折讓未依照規(guī)定辦理而遭致不準認列；
?。?）作廢發(fā)票未予收回保存而使得發(fā)票上金額被認定為銷售收入；
?。?）制造業(yè)未依照規(guī)定設(shè)置賬簿或未依照規(guī)定作成記錄，致使其超過通常水平耗用的原材料不準列支；
?。?）賬簿憑證未依照規(guī)定設(shè)置或未依照規(guī)定提供賬證而被按同業(yè)利潤率標準核定所得額；
?。?）未按規(guī)定取得發(fā)票或未取得規(guī)定的發(fā)票，致使一些正常支出不予認列；
?。?）一些應(yīng)享受優(yōu)惠待遇的項目未按規(guī)定分別核算或未按規(guī)定取得相應(yīng)證明材料而失去享受優(yōu)惠資格；
?。?0）延期申報不符合規(guī)定手續(xù)，致使遭受加收滯納金的處罰，等等。
加收滯納金是對納稅人、扣繳義務(wù)人未按法律和行政法規(guī)規(guī)定或稅務(wù)機關(guān)依照法律和行政法規(guī)而核定的納稅期限繳納稅款，從滯納稅款之日起，按滯納天數(shù)加收滯納稅款的一定比例的款項。滯納金的加收率要遠遠高于銀行貸款的利率。稅款滯納金不僅侵占了國家資金，影響了財政收入，而且也違反了稅收法規(guī)。因此，課征滯納金是稅務(wù)機關(guān)對不按規(guī)定而逾期繳納稅款的納稅人給予經(jīng)濟制裁的一種措施。
應(yīng)該指出，在稅務(wù)機關(guān)批準的延期內(nèi)，對納稅人滯納稅款不加收滯納金，以體現(xiàn)對納稅人的照顧。滯納金一般不能減免，但遇下列特殊情況，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準，可酌情予以減免：（1）辦稅人員因故確實不能如期計算出應(yīng)納稅款，而又在事前以書面形式向稅務(wù)機關(guān)報告情況的；（2）納稅企業(yè)因故（如發(fā)生盜票、意外災(zāi)害等）不能如期計算出應(yīng)納稅款，而又在事前向稅務(wù)機關(guān)報告情況的；（3）對一時資金周轉(zhuǎn)困難，而又不是經(jīng)常發(fā)生拖欠稅款的極特殊情況，在事前又想盡一切辦法也不能解決，并有書面申請，也可以適當考慮給予減免。
?。ㄈ┡Ρ苊饪赡苷兄碌牧P款
納稅人的稅務(wù)違章行為遭受罰款，加以滯納金等處理，情節(jié)嚴重的要依法向人民法院起訴，追究其刑事責任。納稅人要努力避免可能招致的罰款，必須先了解什么是稅務(wù)違章及其相應(yīng)的處罰。所謂稅務(wù)違章是指納稅人或扣繳義務(wù)人違反稅收法規(guī)和稅務(wù)管理的行為，主要包括：違反稅務(wù)管理行為，違反納稅申報規(guī)定的行為，滯納稅款、偷稅、騙稅、欠稅、抗稅、拖繳稅款行為，違反發(fā)票管理行為，違反稅收管理權(quán)限行為等，納稅人只有詳細了解熟知這些可能招致處罰的行為，在實踐中有意識加以防范，才能做到未雨綢繆，盡量減少不必要的損失。
消極性節(jié)稅是指納稅人盡量減少疏忽或錯誤，以避免因行為不符合稅法的規(guī)定而遭受處罰或繳納原可不必繳納的稅款。這一概念可概括出消極性節(jié)稅的基本特征，即消極性節(jié)稅并非會直接減少納稅人應(yīng)該繳納的稅金，它不會也不能夠減輕納稅人的稅收負擔。然而，消極性節(jié)稅的實施，可以有效地避免納稅人涉稅方面的額外支出，使納稅人實際繳納的稅金等于或盡可能地接近于納稅人所發(fā)生的經(jīng)濟行為按照稅法規(guī)定應(yīng)承擔的客觀的真實水平。
引發(fā)納稅人涉稅方面額外支出的原因有：
?。?）納稅人在申報納稅或自核自繳稅款時，由于錯劃稅目、借用稅率或因工作疏忽發(fā)生計算錯誤等原因而造成納稅人多繳稅款。根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人多繳稅款被發(fā)現(xiàn)后，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定后固然可以退還，但需及時向稅務(wù)機關(guān)報告，填寫稅款退還申請書，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核批準后，納稅人憑填發(fā)的《收入退還書》辦理退稅手續(xù)。且退稅時間也有限制，即納稅人辦理申請退稅的期限，應(yīng)自多繳稅款之日起3年內(nèi)辦理。
超過3年提出申請的，稅務(wù)機關(guān)一般不予受理。加之手續(xù)復(fù)雜，需花費人力和時間，額外付出更多的納稅成本。
（2）納稅人由于不了解、不熟悉有關(guān)稅法及財務(wù)制度規(guī)定，或者會計核算中發(fā)生差錯、或者工作上粗心大意，出現(xiàn)錯用稅率，錯報或漏報應(yīng)稅項目，少計課稅對象、銷售金額、利潤等造成未繳納或少繳納稅款的行為。根據(jù)稅法規(guī)定，這種漏稅行為若納稅人能夠自己發(fā)現(xiàn)，主動補充申報，可以只補稅，不罰款，滯納金酌情處理；若經(jīng)稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)或被檢舉揭發(fā)，屬初犯并且認識改正好的，即要補稅，并加收滯納金，但不必罰款；對屢經(jīng)勸戒，仍繼續(xù)漏稅的，則應(yīng)按稅法規(guī)定追補稅款，加收滯納金，并酌情處以罰款。顯然，這會引發(fā)納稅人涉稅方面的額外支出。
?。?）因納稅手續(xù)疏忽致使納稅人可享受的一些稅收利益因手續(xù)缺乏、條件不具備而無法享受，從而適用較高稅率或較大稅基計稅，使得企業(yè)多支出了稅收費用。例如：《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，對貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅，對非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額（即營業(yè)額）按適用的稅率征收營業(yè)稅。如果不分別核算或者不能準確核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。如果企業(yè)因手續(xù)不健全或會計核算程度低而滿足不了上述要求，則對非應(yīng)稅勞務(wù)也要征收增值稅，而增值稅在同等條件下稅負肯定重于營業(yè)稅。
（4）納稅人因行為不合法而遭受處罰。稅法對納稅人按規(guī)定應(yīng)作為而不作為、或不應(yīng)作為而作為都規(guī)定有一定的經(jīng)濟或其他性質(zhì)的處罰，多以罰款形式存在。這種罰款并不依行為人是故意或過失為之而有所區(qū)別，只要有違反稅法相關(guān)規(guī)定的行為，則予以施行。這種罰款無疑也構(gòu)成了企業(yè)涉稅方面的額外支出。
二、納稅人涉稅方面額外支出的消除
如上所述，納稅人盡量減少或避免涉稅方面的額外支出，無疑相當于得到了一筆稅收利益，因而納稅人要予以高度重視。然而，減少或消除納稅人涉稅方面額外支出，應(yīng)從以下幾個方面入手：
?。ㄒ唬┌雌谡_足額繳納稅款
依法按期正確足額地繳納稅款不僅是納稅人向國家履行納稅義務(wù)的應(yīng)盡職責，而且是消除涉稅方面額外支出的根本方法。納稅人要想做到按期、正確、足額繳納，不發(fā)生錯納稅款、滯納稅款、拖欠稅款的現(xiàn)象，一要加強稅收法制觀念，提高對稅法嚴肅性的認識，擺正個人利益、企業(yè)利益、國家利益之間的關(guān)系，克服只顧本身的局部利益，忽視國家整體利益的片面觀點，要懂得依法納稅是納稅人的應(yīng)盡義務(wù)，是憲法明確規(guī)定的。二要熟悉稅法，主動與稅務(wù)機關(guān)聯(lián)系，了解稅收法令和政策，認真聽取稅務(wù)人員有關(guān)稅收的宣傳和輔導(dǎo)。依據(jù)稅務(wù)機關(guān)核發(fā)的有關(guān)納稅文件，定期認真地逐項進行申報計算，防止因工作疏忽而少計納稅項目、錯用稅率、計算錯誤，造成錯、漏、滯納稅款現(xiàn)象的發(fā)生。三要密切注意企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營變化，加強經(jīng)濟核算，確實編制和執(zhí)行好財務(wù)計劃，科學調(diào)度、運籌資金，防止由于資金占用不合理而發(fā)生挪用、侵占當期應(yīng)納稅款，影響財政收入。此外，納稅人在規(guī)定納稅期限內(nèi)，一時不能準確計算出應(yīng)納稅款時，要及時向稅務(wù)機關(guān)報告原因，經(jīng)批準后，可以先按照上期繳納的稅款或估算的稅額在規(guī)定的期限內(nèi)繳納，但應(yīng)及時計算出應(yīng)納稅額，辦理結(jié)算手續(xù)。
（二）盡量減少手續(xù)上的疏忽
在稅法上常規(guī)定納稅人需辦理某些手續(xù)，納稅人如果疏忽未能依照規(guī)定辦理，常常會引發(fā)不利的后果。
?。?）增值稅一般納稅人兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)，應(yīng)當分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售。如果納稅人不予分別核算，致使適用低稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)卻要適用高稅率；
（2）增值稅一般納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的應(yīng)當分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。如果納稅人不予分別核算，致使能按營業(yè)稅征稅的部分也要征收增值稅；
?。?）增值稅一般納稅人取得的進項憑證若不符合規(guī)定條件，其進項稅額則不準抵扣；
?。?）銷貨退回或銷貨折讓未依照規(guī)定辦理而遭致不準認列；
?。?）作廢發(fā)票未予收回保存而使得發(fā)票上金額被認定為銷售收入；
?。?）制造業(yè)未依照規(guī)定設(shè)置賬簿或未依照規(guī)定作成記錄，致使其超過通常水平耗用的原材料不準列支；
?。?）賬簿憑證未依照規(guī)定設(shè)置或未依照規(guī)定提供賬證而被按同業(yè)利潤率標準核定所得額；
?。?）未按規(guī)定取得發(fā)票或未取得規(guī)定的發(fā)票，致使一些正常支出不予認列；
?。?）一些應(yīng)享受優(yōu)惠待遇的項目未按規(guī)定分別核算或未按規(guī)定取得相應(yīng)證明材料而失去享受優(yōu)惠資格；
?。?0）延期申報不符合規(guī)定手續(xù)，致使遭受加收滯納金的處罰，等等。
加收滯納金是對納稅人、扣繳義務(wù)人未按法律和行政法規(guī)規(guī)定或稅務(wù)機關(guān)依照法律和行政法規(guī)而核定的納稅期限繳納稅款，從滯納稅款之日起，按滯納天數(shù)加收滯納稅款的一定比例的款項。滯納金的加收率要遠遠高于銀行貸款的利率。稅款滯納金不僅侵占了國家資金，影響了財政收入，而且也違反了稅收法規(guī)。因此，課征滯納金是稅務(wù)機關(guān)對不按規(guī)定而逾期繳納稅款的納稅人給予經(jīng)濟制裁的一種措施。
應(yīng)該指出，在稅務(wù)機關(guān)批準的延期內(nèi)，對納稅人滯納稅款不加收滯納金，以體現(xiàn)對納稅人的照顧。滯納金一般不能減免，但遇下列特殊情況，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準，可酌情予以減免：（1）辦稅人員因故確實不能如期計算出應(yīng)納稅款，而又在事前以書面形式向稅務(wù)機關(guān)報告情況的；（2）納稅企業(yè)因故（如發(fā)生盜票、意外災(zāi)害等）不能如期計算出應(yīng)納稅款，而又在事前向稅務(wù)機關(guān)報告情況的；（3）對一時資金周轉(zhuǎn)困難，而又不是經(jīng)常發(fā)生拖欠稅款的極特殊情況，在事前又想盡一切辦法也不能解決，并有書面申請，也可以適當考慮給予減免。
?。ㄈ┡Ρ苊饪赡苷兄碌牧P款
納稅人的稅務(wù)違章行為遭受罰款，加以滯納金等處理，情節(jié)嚴重的要依法向人民法院起訴，追究其刑事責任。納稅人要努力避免可能招致的罰款，必須先了解什么是稅務(wù)違章及其相應(yīng)的處罰。所謂稅務(wù)違章是指納稅人或扣繳義務(wù)人違反稅收法規(guī)和稅務(wù)管理的行為，主要包括：違反稅務(wù)管理行為，違反納稅申報規(guī)定的行為，滯納稅款、偷稅、騙稅、欠稅、抗稅、拖繳稅款行為，違反發(fā)票管理行為，違反稅收管理權(quán)限行為等，納稅人只有詳細了解熟知這些可能招致處罰的行為，在實踐中有意識加以防范，才能做到未雨綢繆，盡量減少不必要的損失。
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