在新政策下對(duì)土地增值稅的納稅籌劃

    2006年3月2日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《條件》）及其實(shí)施細(xì)則和有關(guān)規(guī)定精神，下發(fā)了《關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）文件（以下簡(jiǎn)稱新文件），對(duì)土地增值稅征管過(guò)程中的若干問(wèn)題進(jìn)行了了規(guī)范和明確。規(guī)定從2006年3月2日起，將執(zhí)行新的土地增值稅政策。該文件的出臺(tái)，提醒納稅人進(jìn)行土地增值稅籌劃時(shí)必須防范新的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)，又為人們進(jìn)行相應(yīng)稅收籌劃提供了新亮點(diǎn)。

    一、“普通住宅”不再是理想的避稅所

    風(fēng)險(xiǎn)：

    1、認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)更加嚴(yán)格。新文件規(guī)定，《條件》第八條中“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”和《財(cái)政稅、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場(chǎng)若干稅收政策的通知》（財(cái)稅[1999]210號(hào)）第三條中“普通住宅”的認(rèn)定，一律按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門(mén)關(guān)于做好穩(wěn)定住房?jī)r(jià)格工作意見(jiàn)的通知》（國(guó)辦發(fā)[2005]26號(hào)）制定并對(duì)社會(huì)公布的“中小套型、中低價(jià)位普通住房”的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

    2、增值額要分別核算。文件要求，對(duì)納稅既建造普通住宅，又建造其他商品房的，應(yīng)分別核算土地增值額。財(cái)稅[1995]48號(hào)規(guī)定，不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用條件第八條（一）項(xiàng)的免稅規(guī)定。

    亮點(diǎn)：

    為了保證政策延續(xù)性，新文件明確了在本文件發(fā)布之日前已向房地產(chǎn)所在地地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提出免稅申請(qǐng)，并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)按各省、自治區(qū)、協(xié)調(diào)人民政府原來(lái)確定的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)審核確定，免征土地增值稅的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，不做追溯調(diào)整。意味只要納稅人在今年3月1日前（含）提出了免稅申請(qǐng)，并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)按原來(lái)確定的標(biāo)準(zhǔn)審核確定的，均可按原政策執(zhí)行而不需做追溯調(diào)整。

    二、舊房轉(zhuǎn)讓政策規(guī)定更趨于理性化

    風(fēng)險(xiǎn)：

    為加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收征管，推進(jìn)依法治稅，財(cái)稅[2006]21號(hào)要求，對(duì)于轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，既沒(méi)有評(píng)估價(jià)格，又不能提供購(gòu)房發(fā)票的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）第35條的規(guī)定，實(shí)行核定征收。如果既未進(jìn)行評(píng)估又不能提供購(gòu)房發(fā)票，納稅人有可能為此繳納超過(guò)實(shí)際應(yīng)繳數(shù)額的稅收。

    亮點(diǎn)：

    1、準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目每年加計(jì)5%.對(duì)于那些轉(zhuǎn)讓未經(jīng)評(píng)估舊房及建筑物的納稅人，無(wú)法是個(gè)利好消息。新文件規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購(gòu)房發(fā)票的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門(mén)確定，《條件》第六條（一）、（三）項(xiàng)規(guī)定的扣除項(xiàng)目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購(gòu)買(mǎi)年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算。

    2、與上述優(yōu)惠政策相對(duì)應(yīng)，新政策規(guī)定，凡能提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計(jì)5%的基數(shù)。而原財(cái)稅[1995]48號(hào)文件第十一條規(guī)定，對(duì)于個(gè)人購(gòu)入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購(gòu)入時(shí)已繳納的契稅，在舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)中已包括了此項(xiàng)因素，在計(jì)征土地增值稅時(shí)，不別作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除。

    三、不及時(shí)預(yù)繳和清算稅款將受處罰

    風(fēng)險(xiǎn)：

    1、預(yù)征率將適時(shí)被調(diào)整。新文件要求，各地要進(jìn)一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場(chǎng)發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普遍住房和商用房等不同類型，平常合理地確定預(yù)征率，并適時(shí)調(diào)整。對(duì)未按預(yù)征規(guī)定期限預(yù)繳稅款的，應(yīng)根據(jù)《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，從限定的繳納稅款期限避屆滿的次日起，加收滯納金。

    2、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)要及時(shí)進(jìn)行土地增值稅清算。文件規(guī)定，工程項(xiàng)目竣工結(jié)算后，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。對(duì)已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)項(xiàng)目凡轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)的建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求納稅人按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入與扣除項(xiàng)目金額配比的原則，對(duì)已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)進(jìn)行土地增值稅的清算。具體清算辦法由各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市地方稅務(wù)局規(guī)定。

    亮點(diǎn)：

    各地土地增值稅預(yù)征率，是根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場(chǎng)發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型確定的；具體清算辦法也由各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)算單列市地方稅務(wù)局規(guī)定。納稅人可以充分利用這些空間，有針對(duì)性進(jìn)行稅收籌劃。

    四、對(duì)搬遷轉(zhuǎn)讓的征免稅界限要分清

    風(fēng)險(xiǎn)：

    新文件首次對(duì)“因城市實(shí)施規(guī)劃、國(guó)家建設(shè)的需要而搬遷”進(jìn)行了了明確解釋：

    1、《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條件實(shí)施細(xì)則》第十一條第四款所稱：因“城市實(shí)施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產(chǎn)生過(guò)量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關(guān)主管部門(mén)根據(jù)已審批通過(guò)的城市規(guī)劃確定進(jìn)行搬遷的情況；

    2、因“國(guó)家建設(shè)的需要”而搬遷，是指因?qū)嵤﹪?guó)務(wù)院、省級(jí)人民政府、國(guó)務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項(xiàng)目而進(jìn)行搬遷的情況。這同時(shí)表明，因其它任何原因進(jìn)行的搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，均不在免征土地增值稅范圍內(nèi)，自3月2日開(kāi)始要征收土地增值稅。

    亮點(diǎn)：

    《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場(chǎng)若干稅收政策的通知》（財(cái)稅[1999]210號(hào)）文件規(guī)定，對(duì)居民個(gè)人擁有的普通住宅，在其轉(zhuǎn)讓時(shí)暫行免征收土地增值稅。由于新文件未加以調(diào)整，納稅人仍可以享受上述政策規(guī)定。

    五、房地產(chǎn)企業(yè)部分免稅優(yōu)惠被取消

    風(fēng)險(xiǎn)：

    為了防止房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)通過(guò)采用設(shè)立項(xiàng)目公司等方式經(jīng)營(yíng)，以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)來(lái)達(dá)到避稅目的。新文件第五條明確規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行了投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。即房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)要繳納相應(yīng)的土地增值稅。

    亮點(diǎn)：

    新文件只對(duì)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的征免稅問(wèn)題進(jìn)行了重新明確，但是，對(duì)于財(cái)稅[1995]48號(hào)有關(guān)合作建房企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的征免稅問(wèn)題沒(méi)有包括其中，所以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)依舊可以通過(guò)合作建房或兼并轉(zhuǎn)讓等方式進(jìn)行土地增值稅的籌劃，合理規(guī)避新政策所帶來(lái)的稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)。