錯打“檫邊球” 補交偷漏稅

　　稅收籌劃不是避稅行為，更不是鉆政策的空子，或打政策的“擦邊球”。然而由于在實際操作過程中稅收籌劃和“避稅”確實存在著某種聯(lián)系和相似之處，所以二者往往被有意無意地混淆。因此，無論是企業(yè)還是稅收籌劃人員在進行稅收籌劃時除了必須正確理解稅收法規(guī)以外，還應該正確把握“避稅”與稅收籌劃的界限，當然更不能以籌劃之名行偷稅之實，從而造成不必要的損失。下面這個案例就是一個比較典型的失敗的籌劃案例。

　　利民供水公司是一家隸屬于當?shù)厥姓謱ｉT從事城市自來水生產和供應（生產和供應分別為獨立核算的非法人實體）的中型國有企業(yè)。按當?shù)卣挠嘘P規(guī)定，對新增加的自來水用戶由利民公司向其收取一定的自來水入網(wǎng)接口費用于管網(wǎng)建設，對該部分費用利民公司一直按銷售自來水價外費用對待，直接并入發(fā)生當期的自來水銷售額中計算繳納相關稅收。

　　中介機構在對利民公司2002年的年報審計過程中發(fā)現(xiàn)了上述問題，該中介機構的稅收籌劃人員認為：經(jīng)過一定的業(yè)務組合和籌劃，上述費用可以適用營業(yè)稅稅目，并向利民公司提出了下列組合與籌劃建議。即先由利民供水公司向工商局提出營業(yè)執(zhí)照的變更申請，在企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照登記的經(jīng)營范圍中增加工程施工一項，變更完成后再向當?shù)亟ㄔO行政管理部門申請取得建筑業(yè)施工（安裝）資質，在會計核算中將入網(wǎng)接口費收入和自來水生產銷售收入分別如實記賬，分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務的銷售額。只要符合了上述條件，利民公司收取的入網(wǎng)接口費便可以適用《納稅人銷售自產貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業(yè)勞務征收流轉稅問題的通知》（國稅發(fā)[2002]117號）中的有關規(guī)定，不繳納增值稅而按營業(yè)稅稅目中的建筑業(yè)稅率繳納營業(yè)稅了。

　　在完成了籌劃人員提出的相關手續(xù)后，利民公司于2004年開始按籌劃方案分別確認銷售及勞務收入，并計算繳納增值稅和營業(yè)稅。當年取得入網(wǎng)接口費收入819萬元，繳納營業(yè)稅819×3%=24.57（萬元），營業(yè)稅金及附加2.46萬元，合計稅負27.03萬元，獲得“節(jié)稅效益”23.97萬元。按國稅發(fā)[2002]56號的規(guī)定，從2002年6月1日開始，自來水公司銷售自來水按6%的繳納率征收增值稅。所以該筆收入如果按銷售自來水的價外費用處理，應納增值稅（819÷1.06）×6%=46.36（萬元），城建稅及教育費附加46.36×10%=4.64（萬元），合計稅負51萬元，51－27.03=23.97（萬元）。

　　當?shù)囟悇諜C關的稅務人員發(fā)現(xiàn)利民公司2004年的流轉稅與其銷售收入及以前年度的納稅額嚴重不配比，于是便對其進行了稅務稽查，弄清了事情的來龍去脈。稅務人員認為，盡管利民公司增加了經(jīng)營范圍，而且也取得了相關的資質，但其取得的入網(wǎng)接口費收入仍不能適用國稅發(fā)[2002]117號通知的有關規(guī)定，而仍應按銷售自來水的價外費用對待，即繼續(xù)繳納增值稅而不能按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅。

　　首先，國稅發(fā)[2002]117號對適用上述通知規(guī)定的合同、自產貨物和納稅人等有著嚴格的要求。就合同而言，納稅人必須以簽訂建設工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包）的方式開展經(jīng)營活動，同時還須滿足下列條件：1.必須具備建設行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質；2.簽訂建設工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業(yè)勞務價款。盡管供水公司增加接口收取入網(wǎng)費時，必然會有建筑、安裝等工程的發(fā)生，然而自來水公司就目前來說是一個自然壟斷行業(yè)，別人無法插足其中，收取的入網(wǎng)費從某種意義上來說具有特許權許可使用費的性質，它是附著于自來水公司特許其他單位和個人用水這個權利上的，而不是因為供水接口增加需要進行工程建設而必然發(fā)生的勞務費。再則，從貨物生產者來看，通知規(guī)定貨物生產者因為銷售自產貨物同時提供售后服務，進行建筑、安裝等工程建設收取一定的勞務費，對這部分勞務費符合通知條件的按建筑業(yè)征收營業(yè)稅。納稅人即使沒有建筑安裝資質，但只要成立一個專門負責建筑安裝的全資子公司，由它來完成該部分勞務，該部分勞務收入也可以按建筑業(yè)征收營業(yè)稅，而供水公司收取的入網(wǎng)接口費則與此完全不同，它是附著于供水這一特殊行為的，即使其委托子公司收取也不能改變其性質。

　　其次，上述通知對適用對象生產的貨物種類也有著明確而具體的規(guī)定，通知所稱的自產貨物是指：1.金屬結構件，包括活動板房、鋼結構房、鋼結構產品、金屬網(wǎng)架等產品；2.鋁合金門窗；3.玻璃幕墻；4.機器設備、電子通信設備；5.國家稅務總局規(guī)定的其他自產貨物。換句話說就是，凡不屬于通知列舉的生產的貨物種類和范圍，均不能適用上述通知所規(guī)定的政策，而自來水顯然不屬于通知規(guī)定的自產貨物范圍，自然也就不能享受上述政策。

　　第三，并不是所有貨物生產者都是通知的適用對象，適用通知的納稅人是指從事貨物生產的單位和個人，雖然從廣義上來說供水公司也是貨物的生產者，但顯然也不是通知規(guī)定的上述貨物生產者。

　　鑒于上述理由，稅務人員認定利民供水公司收取的自來水入網(wǎng)接口費屬于銷售自來水收取的價外費用，它不因為利民公司經(jīng)營范圍和資質的增加以及會計核算辦法的改變而改變。因此，該入網(wǎng)接口費只能按增值稅條例的有關規(guī)定，將其并入商品（自來水）價款中按商品適用的增值稅率征收增值稅，同時認定利民公司少繳稅款的行為事實上已構成了偷稅，所以除按規(guī)定補征稅款23.97萬元外，還需加收一定的滯納金，并對其處以相應的罰款。