增值稅會計(jì)——增值稅概述（四）
四、增值稅的稅率、征收率
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一般納稅人銷售或進(jìn)口適用低稅率（13％）以外的貨物及提供加工、修理修配勞務(wù)，稅率為17％。
納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，稅率為13％：糧食、食用植物；自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；圖書、報(bào)紙、雜志；飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜；金屬礦采選產(chǎn)品、非金屬礦采選產(chǎn)品；農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；國務(wù)院規(guī)定的其他貨物。
一般納稅人生產(chǎn)下列貨物可按簡易辦法，依照6％征收率計(jì)算繳納增值稅，并可由其自己開具專用發(fā)票：縣以下小型水力發(fā)電單位生產(chǎn)的電力；建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰；原料中摻有煤矸石、石煤、粉煤灰、燒煤鍋爐的爐底渣及其他廢渣（不包括高爐水渣）生產(chǎn)的墻體材料；用微生物、微生物代謝產(chǎn)物、動物毒素、人或動物的血液或組織制成的生物制品。
生產(chǎn)上述貨物的，一般納稅人也可不按簡易辦法而按有關(guān)對一般納稅人的規(guī)定計(jì)算并繳納增值稅。一般納稅人生產(chǎn)上述貨物所選擇的計(jì)算并繳納增值稅的辦法，至少在三年內(nèi)不得變更。
納稅人出口貨物稅率為零，但是，國務(wù)院另有規(guī)定的除外。納稅人出口國務(wù)院另有規(guī)定的貨物，不得適用零稅率，納稅人出口的原油、援外出口貨物、國家禁止出口的貨物，包括天然牛黃、麝香、銅及銅基合金、白金等，應(yīng)按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅。
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商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的征收率為4％；其他企業(yè)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的征收率為6％。
納稅人銷售未使用過的固定資產(chǎn)或者雖已使用過，但不符合免稅條件的，一律按6％的征收率計(jì)算并繳納增值稅，并且不得開具增值稅專用發(fā)票。
寄售商店代銷寄售物品（含個人寄售物品）、典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品、銷售舊貨（不再劃分批準(zhǔn)認(rèn)定部門）、經(jīng)國務(wù)院或其授權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售免稅貨物，不論經(jīng)營者是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，從1998年8月1日起，一律按4％的征收率繳納增值稅。
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對企業(yè)從非增值稅納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品、收購廢品、接受運(yùn)輸勞務(wù)，由于不能得到專用發(fā)票，為了不增加企業(yè)的增值稅稅負(fù)，稅法規(guī)定了扣除率。詳見本節(jié)“六、增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
五、增值稅的銷項(xiàng)稅額
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納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，按照規(guī)定稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅額，稱為銷項(xiàng)稅額。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式如下：
銷項(xiàng)稅額＝銷售額×稅率
一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生銷貨退回或折讓當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣減。
在實(shí)際計(jì)算銷項(xiàng)稅額時，除包括按銷貨發(fā)票（專用及普通發(fā)票）上記載的銷售額（不含稅）乘以適用稅率計(jì)算的增值稅額外，還包括按規(guī)定從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得的出口產(chǎn)品退稅款。
（二）銷售額
銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)而向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。
價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)，以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：向購買方收取的銷項(xiàng)稅額；受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅；同時符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：即承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的，納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。
凡價(jià)外費(fèi)用，無論其會計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。
銷售額應(yīng)以人民幣計(jì)算。如果納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)按外匯市場價(jià)格折合成人民幣計(jì)算。其銷售額的人民幣折合率，可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或當(dāng)月1日中國人民銀行公布的市場匯價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率，一旦確定后，在一年內(nèi)不得變更。
一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)方法的，其銷售額的計(jì)算公式如下：
銷售額＝含稅銷售額／1＋稅率
如果納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低，并無正當(dāng)理由的，或者發(fā)生視同銷售行為而無實(shí)際銷售額的，應(yīng)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。具體確認(rèn)程序和辦法如下：按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定。其計(jì)算公式如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）
屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。公式中的成本：屬銷售自產(chǎn)貨物的，應(yīng)為實(shí)際生產(chǎn)成本；屬銷售外購貨物的，應(yīng)為實(shí)際采購成本。成本利潤率為10％，但屬于從價(jià)定率征收消費(fèi)稅的貨物，其成本利潤率應(yīng)為《消費(fèi)稅若干具體問題的規(guī)定》中規(guī)定的成本利潤率。
混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅的，其銷售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)、貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)。
納稅人為銷售貨物而出借、出租包裝物所收取的押金，如果單獨(dú)記賬核算的，不并入銷售額計(jì)稅。但對因逾期未收回包裝物而不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率繳納增值稅。“逾期”以一年為期限，對收取一年以上的押金，無論是否退還，均并入銷售額計(jì)稅。個別包裝物周轉(zhuǎn)使用期限較長的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確定后，可適當(dāng)放寬逾期期限。對銷售啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入當(dāng)期銷售額計(jì)稅。對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價(jià)外費(fèi)用和逾期包裝物押金，應(yīng)視為含稅收入，在計(jì)稅時換算成不含稅收入，并入銷售額計(jì)繳增值稅。
納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應(yīng)按照新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額，但對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，可按銷售方實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款計(jì)算繳納增值稅。
納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的銷售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)會計(jì)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。
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一般納稅人銷售或進(jìn)口適用低稅率（13％）以外的貨物及提供加工、修理修配勞務(wù)，稅率為17％。
納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，稅率為13％：糧食、食用植物；自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；圖書、報(bào)紙、雜志；飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜；金屬礦采選產(chǎn)品、非金屬礦采選產(chǎn)品；農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；國務(wù)院規(guī)定的其他貨物。
一般納稅人生產(chǎn)下列貨物可按簡易辦法，依照6％征收率計(jì)算繳納增值稅，并可由其自己開具專用發(fā)票：縣以下小型水力發(fā)電單位生產(chǎn)的電力；建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰；原料中摻有煤矸石、石煤、粉煤灰、燒煤鍋爐的爐底渣及其他廢渣（不包括高爐水渣）生產(chǎn)的墻體材料；用微生物、微生物代謝產(chǎn)物、動物毒素、人或動物的血液或組織制成的生物制品。
生產(chǎn)上述貨物的，一般納稅人也可不按簡易辦法而按有關(guān)對一般納稅人的規(guī)定計(jì)算并繳納增值稅。一般納稅人生產(chǎn)上述貨物所選擇的計(jì)算并繳納增值稅的辦法，至少在三年內(nèi)不得變更。
納稅人出口貨物稅率為零，但是，國務(wù)院另有規(guī)定的除外。納稅人出口國務(wù)院另有規(guī)定的貨物，不得適用零稅率，納稅人出口的原油、援外出口貨物、國家禁止出口的貨物，包括天然牛黃、麝香、銅及銅基合金、白金等，應(yīng)按規(guī)定應(yīng)繳納增值稅。
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商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的征收率為4％；其他企業(yè)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的征收率為6％。
納稅人銷售未使用過的固定資產(chǎn)或者雖已使用過，但不符合免稅條件的，一律按6％的征收率計(jì)算并繳納增值稅，并且不得開具增值稅專用發(fā)票。
寄售商店代銷寄售物品（含個人寄售物品）、典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品、銷售舊貨（不再劃分批準(zhǔn)認(rèn)定部門）、經(jīng)國務(wù)院或其授權(quán)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售免稅貨物，不論經(jīng)營者是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，從1998年8月1日起，一律按4％的征收率繳納增值稅。
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對企業(yè)從非增值稅納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品、收購廢品、接受運(yùn)輸勞務(wù)，由于不能得到專用發(fā)票，為了不增加企業(yè)的增值稅稅負(fù)，稅法規(guī)定了扣除率。詳見本節(jié)“六、增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
五、增值稅的銷項(xiàng)稅額
?。ㄒ唬╀N項(xiàng)稅額及其計(jì)算
納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，按照規(guī)定稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅額，稱為銷項(xiàng)稅額。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式如下：
銷項(xiàng)稅額＝銷售額×稅率
一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生銷貨退回或折讓當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣減。
在實(shí)際計(jì)算銷項(xiàng)稅額時，除包括按銷貨發(fā)票（專用及普通發(fā)票）上記載的銷售額（不含稅）乘以適用稅率計(jì)算的增值稅額外，還包括按規(guī)定從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得的出口產(chǎn)品退稅款。
（二）銷售額
銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)而向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。
價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金（延期付款利息）、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)，以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：向購買方收取的銷項(xiàng)稅額；受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅；同時符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：即承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購貨方的，納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。
凡價(jià)外費(fèi)用，無論其會計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。
銷售額應(yīng)以人民幣計(jì)算。如果納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)按外匯市場價(jià)格折合成人民幣計(jì)算。其銷售額的人民幣折合率，可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或當(dāng)月1日中國人民銀行公布的市場匯價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率，一旦確定后，在一年內(nèi)不得變更。
一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)方法的，其銷售額的計(jì)算公式如下：
銷售額＝含稅銷售額／1＋稅率
如果納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低，并無正當(dāng)理由的，或者發(fā)生視同銷售行為而無實(shí)際銷售額的，應(yīng)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。具體確認(rèn)程序和辦法如下：按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定。其計(jì)算公式如下：
組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）
屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。公式中的成本：屬銷售自產(chǎn)貨物的，應(yīng)為實(shí)際生產(chǎn)成本；屬銷售外購貨物的，應(yīng)為實(shí)際采購成本。成本利潤率為10％，但屬于從價(jià)定率征收消費(fèi)稅的貨物，其成本利潤率應(yīng)為《消費(fèi)稅若干具體問題的規(guī)定》中規(guī)定的成本利潤率。
混合銷售行為和兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅的，其銷售額分別為貨物與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)、貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)與非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額的合計(jì)。
納稅人為銷售貨物而出借、出租包裝物所收取的押金，如果單獨(dú)記賬核算的，不并入銷售額計(jì)稅。但對因逾期未收回包裝物而不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率繳納增值稅。“逾期”以一年為期限，對收取一年以上的押金，無論是否退還，均并入銷售額計(jì)稅。個別包裝物周轉(zhuǎn)使用期限較長的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確定后，可適當(dāng)放寬逾期期限。對銷售啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計(jì)上如何核算，均應(yīng)并入當(dāng)期銷售額計(jì)稅。對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價(jià)外費(fèi)用和逾期包裝物押金，應(yīng)視為含稅收入，在計(jì)稅時換算成不含稅收入，并入銷售額計(jì)繳增值稅。
納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應(yīng)按照新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額，但對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，可按銷售方實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款計(jì)算繳納增值稅。
納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的銷售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)會計(jì)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。
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