財(cái)政性資金，是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類(lèi)財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。企業(yè)收到政府財(cái)政性資金的會(huì)計(jì)處理與企業(yè)所得稅處理存在哪些方面的差異？筆者對(duì)其歸納如下。
會(huì)計(jì)處理方面，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助（2006）》規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，按照名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，直接計(jì)入當(dāng)期損益。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：1.用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。2.用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。
稅收處理方面，企業(yè)收到的政府補(bǔ)助，如果需要征收企業(yè)所得稅時(shí)，其計(jì)入“遞延收益”的財(cái)政性資金應(yīng)調(diào)整為當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，其計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”的補(bǔ)助則無(wú)需進(jìn)行納稅調(diào)整。如果是符合稅收政策規(guī)定的不征稅收入，其計(jì)入“遞延收益”的款項(xiàng)不需要調(diào)整，其計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”的金額可以調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
例如，某企業(yè)2011年1月1日收到當(dāng)?shù)卣块T(mén)撥款100萬(wàn)元時(shí)，如符合不征稅收入條件，則其計(jì)入“遞延收益”稅目的100萬(wàn)元，可以暫不征稅。企業(yè)每年對(duì)資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，從“遞延收益”稅目相應(yīng)轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”稅目，因此稅法與會(huì)計(jì)無(wú)差異，不需要調(diào)整。如不符合不征稅收入條件，則其計(jì)入“遞延收益”稅目的100萬(wàn)元，需要全部計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)后期對(duì)資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，折舊費(fèi)用可以稅前扣除，“遞延收益”稅目轉(zhuǎn)為“營(yíng)業(yè)外收入”稅目的金額允許調(diào)減相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額。
有關(guān)財(cái)政性資金，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于財(cái)政性資金行政事業(yè)性收費(fèi)政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]151號(hào)）第一條規(guī)定：1.企業(yè)取得的各類(lèi)財(cái)政性資金，除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。2.對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。3.納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織按照核定的預(yù)算和經(jīng)費(fèi)報(bào)領(lǐng)關(guān)系收到的由財(cái)政部門(mén)或上級(jí)單位撥入的財(cái)政補(bǔ)助收入，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，但國(guó)務(wù)院和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。根據(jù)上述規(guī)定，如果企業(yè)取得的安置殘疾人員退稅和軟件企業(yè)繳納增值稅超過(guò)3%部分的退稅，就屬于經(jīng)過(guò)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)文明確用途的不征稅收入。但是，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
各級(jí)政府及政府部門(mén)按照規(guī)定撥給企業(yè)的財(cái)政性資金，如果不符合上述文件規(guī)定，則可按下面文件執(zhí)行。即《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]70號(hào)）規(guī)定，企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：1.企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件。2.財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求。3.企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。同樣，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
需要注意的是，根據(jù)文件規(guī)定，企業(yè)將符合規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第6年的應(yīng)稅收入總額。計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。仍以上例為例，企業(yè)固定資產(chǎn)按10年計(jì)提折舊，從第6年開(kāi)始，其“遞延收益”稅目結(jié)余部分按征稅處理，該項(xiàng)固定資產(chǎn)相應(yīng)的以后年度折舊費(fèi)用，可以全部在稅前扣除。