企業(yè)資產(chǎn)重組在現(xiàn)代經(jīng)濟生活中是一種很常見的企業(yè)運作方式，從稅法的角度來觀察企業(yè)的資產(chǎn)重組，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)重組會促進納稅主體的組織規(guī)范、改變稅源結(jié)構(gòu)和形成新的稅源，同時資產(chǎn)成功重組要求進一步改革和完善稅收制度，進一步促進生產(chǎn)要素的合理流動，消除資產(chǎn)重組過程中的障礙，進一步建立主動適應資產(chǎn)重組要求的合理機制，防止重組過程中的稅收流失。本文主要論述在企業(yè)資產(chǎn)重組的過程中出現(xiàn)的稅收流失問題，并從稅法的角度提出防止國家稅收流失的措施。

　　一、企業(yè)資產(chǎn)重組的定義

　　資產(chǎn)重組是指對企業(yè)的資產(chǎn)邊界進行重新劃分，對生產(chǎn)要素進行重新配置，通過資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的戰(zhàn)略調(diào)整，提高資源要素的利用率，實現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)最大限度的增值。資產(chǎn)重組就是通過不同法人主體的法人財產(chǎn)權(quán)、出資人所有權(quán)及債權(quán)人債權(quán)進行符合資本最大增值目的的相互調(diào)整與改變，對實業(yè)資本、金融資本、產(chǎn)權(quán)資本和無形資本的重新組合。重組是企業(yè)為了實現(xiàn)一定的目標即獲取利潤及股東投資回報率最大化，充分利用資源以及對付日益激烈的市場競爭而經(jīng)常采取的一種企業(yè)運作方式。資產(chǎn)重組對資源合理配置、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整及國有經(jīng)濟布局都具有重大的作用。

　　二、企業(yè)資產(chǎn)重組對稅收的影響

　　資產(chǎn)重組將會對稅收產(chǎn)生很大的影響。這主要有兩方面的影響：一是資產(chǎn)重組對稅源的影響。一方面，在重組初期會出現(xiàn)稅源減少的問題。主要表現(xiàn)為：一些效益好的企業(yè)與虧損企業(yè)在重組中，會暫時抵消一部分收益和利潤，從而使收益類稅源減少；一些企業(yè)在破產(chǎn)、兼并以及國有企業(yè)在資產(chǎn)剝離、核銷中，使企業(yè)欠稅無法清償和原有的一些財產(chǎn)稅等稅基消失和稅源減少。各類資產(chǎn)跨部門、跨行業(yè)、跨地區(qū)重組，必然改變原有稅源和收入分布，帶來利益的重新分割，使得一些領(lǐng)域地區(qū)的利益增長，而另一些領(lǐng)域、地方的既得利益減少甚至消失。

　　另一方面，資產(chǎn)重組是以搞活經(jīng)濟，實現(xiàn)資本最大增值為目的的。因此，重組過程也是經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和稅基、稅源分布的優(yōu)化過程。資產(chǎn)重組必然會帶動經(jīng)濟的效益型增長，從而使企業(yè)所得稅、個人所得稅稅源變得更加豐富；使收益類稅收在整個稅收中的比重上升，改變目前國家稅收過分倚重流轉(zhuǎn)稅收入的局面，從而優(yōu)化稅收收入結(jié)構(gòu)。

　　三、企業(yè)資產(chǎn)重組中的避稅問題

　　所謂避稅，是指納稅人利用各國稅法的差別，或者是一國內(nèi)不同地區(qū)、不同行業(yè)間稅負的差別，采取非法律所禁止或者法律禁止的方式最大限度地減輕其納稅義務的行為。避稅包括合法避稅和違法避稅。合法的避稅可以說是稅務籌劃的主要內(nèi)容。稅務籌劃在西方國家?guī)缀跏羌矣鲬魰缘?，而在我國直到近幾年才逐漸被人們認識，了解并加以實踐。長期以來，人們認為稅務籌劃會助長納稅人逃避稅收行為，影響稅收征管的質(zhì)量，造成國家稅收的大量流失。但是為合法避稅而進行的納稅籌劃是在遵守國家稅法的前提下進行的，是納稅人享有的“從輕稅負權(quán)”的具體表現(xiàn)，納稅人無須超過法律的規(guī)定來承擔國家賦稅。應當繳納的稅收不繳納是違法行為，但也不能苛求納稅人偏離稅法規(guī)定超額繳納稅款。在市場經(jīng)濟條件下，稅務籌劃是納稅人的必然選擇，同時也是企業(yè)的一項合法權(quán)益。

　　企業(yè)的合法避稅，一方面可以說是企業(yè)的權(quán)利，但另一方面也說明我們的稅收法律存在漏洞，由于各部門法之間的規(guī)定不完全一致，讓企業(yè)存在合法避稅的空間。另外，在合法避稅和違法避稅的中間還有一個中間狀態(tài)，也就是說納稅人在不違反法律的情況下通過一系列的運作，達到了避稅的目的，這種避稅行為不是違法行為，但因其違背了稅收立法意圖，客觀上減少了國家的稅收收入，我們不好說這是一種合法行為。但根據(jù)稅收法律主義原則，稅法一定是、也必須是明確的、精確的，不到萬不得已不能出現(xiàn)彈性的規(guī)則，即使是彈性規(guī)則也應該是有明確的適用范圍和條件的。因此對于這種法律沒有明文禁止的中間行為，稅務機關(guān)不應該對其進行規(guī)制。當然實質(zhì)課稅原則賦予了稅務機關(guān)一定的自由裁量權(quán)，但這種自由裁量權(quán)的行使是有一定限制的，它不應該是用來制裁納稅人的中間行為的，對于納稅人的這種中間行為，應該在發(fā)現(xiàn)之后，及時修改有關(guān)稅收法律，通過立法進行規(guī)制。例如2001年1月1日修訂了《企業(yè)會計準則─債務重組》，新修訂的準則規(guī)范了債務重組行為，提高了會計信息質(zhì)量，有效避免了上市公司利用債務重組來操縱利潤，提升公司業(yè)績的行為。但由于稅制改革相對滯后，在會計上無論債權(quán)人還是債務人均不確認債務重組收益，致使企業(yè)會計利潤與應稅所得之間的差異進一步擴大，造成企業(yè)納稅申報、稅收征管缺乏法律依據(jù)，企業(yè)在這方面存在較大的避稅空間。企業(yè)可以利用債務重組來轉(zhuǎn)移利潤，從而達到避稅的目的。為了加強對企業(yè)間債務重組業(yè)務的所得稅管理，防止稅收流失，國家稅務總局2003年制定了《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》，對此行為進行規(guī)制。

　　但在保護企業(yè)的合理避稅的權(quán)利的同時，我們也不能不看到，有的企業(yè)為了自身的利益，通過法律禁止的方式，惡意地規(guī)避國家的稅法，使國家的利益受到嚴重損害，造成了國家稅收的大量流失。有的企業(yè)通過調(diào)出優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)重組新企業(yè)、長期投資轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、利用銷售方式轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、非法轉(zhuǎn)移實物資產(chǎn)等方法，把原企業(yè)變成“空殼企業(yè)”，這些企業(yè)在成為“空殼企業(yè)”后，其債務成為“死帳”，原來欠繳的各種稅收，財稅部門也無法收回。更為嚴重的是，一些企業(yè)將自己的資產(chǎn)通過銷售方式轉(zhuǎn)移至另一方企業(yè)后，不僅造成了企業(yè)欠稅，而且也使接受方取得了一筆進項稅額，從而造成了稅收的流失。另一方面，資產(chǎn)重組企業(yè)欠稅數(shù)額的真實性問題也值得研究，由于企業(yè)會計人員素質(zhì)及企業(yè)管理等方面的原因，重組企業(yè)賬面欠稅數(shù)字本身就不真實。有的企業(yè)受到利益的驅(qū)使，利用資產(chǎn)重組之機將以往年度欠款擅自從賬冊上轉(zhuǎn)銷掉，更有的企業(yè)為了少計成本，在賬務上都不能按實際提各項稅金。

　　四、應對企業(yè)資產(chǎn)重組稅收流失的措施

　　現(xiàn)行稅制和稅收政策由于受到歷史的局限，對企業(yè)資產(chǎn)重組中的相關(guān)問題的稅收政策沒有明確、各項規(guī)定之間出現(xiàn)矛盾或存在漏洞，不利于規(guī)制和引導企業(yè)資產(chǎn)重組中應稅行為，造成國家稅收的流失。為了適應經(jīng)濟發(fā)展的需要，本文認為應采取以下的措施來應對企業(yè)資產(chǎn)重組中出現(xiàn)的稅收流失問題。

　　1、要完善我國稅收立法，同時提高全社會的稅法意識。由于我國稅法的發(fā)展起步比較晚，雖然經(jīng)過幾次稅制改革，但仍然有諸多不完善的地方，而且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，出現(xiàn)了許多過去立法時沒有碰到的情況，使得稅法相對滯后，影響了稅收征管，給企業(yè)提供了避稅的空間，造成了國家稅收的流失。同時要加強稅收宣傳，提高國民的納稅意識，積極履行納稅義務。

　　2、根據(jù)資產(chǎn)重組的客觀需要，深化稅制改革。首先，開征新的稅種。一是因勢利導，根據(jù)資產(chǎn)重組產(chǎn)生的新稅源，開征資本利得稅。這樣既可增加財政收入，又能引導和調(diào)控資產(chǎn)流動和資本轉(zhuǎn)讓，發(fā)揮其對重組的促進作用和規(guī)范效應。二是開征社會保障稅，消除市場經(jīng)濟中競爭機制對社會收入分配不公和對社會經(jīng)濟不穩(wěn)定的負效應，充當資產(chǎn)重組的穩(wěn)定器。其次，在流轉(zhuǎn)稅制上重點是改革現(xiàn)行增值稅稅制。一方面要選擇消費型增值稅，以有利于生產(chǎn)要素的流動和高新技術(shù)的應用，促進經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變和經(jīng)濟效益的提高。另一方面要擴大增值稅稅基，沖抵因增加抵扣內(nèi)容而減少的稅收。再次，企業(yè)所得稅制改革要與市場主體規(guī)范化相銜接。實行法人所得稅制即公司所得稅制，分別以獨立核算的子公司和母公司作為納稅人申報繳納所得稅，制訂關(guān)聯(lián)企業(yè)稅收征收管理辦法，減少稅收征管上的漏洞。

　　3、及時調(diào)整不利于鼓勵和規(guī)范資產(chǎn)重組行為的稅收政策。針對企業(yè)改制中遇到的新情況，應及時研究解決好以下問題：一是全面清理按所有制性質(zhì)制定的稅收優(yōu)惠政策。過去對集體所有制的民政福利、校辦、勞動服務企業(yè)實行的稅收優(yōu)惠政策，隨著企業(yè)改制的深化，這些優(yōu)惠政策不利于公平競爭。二是調(diào)整增值稅政策和增值稅一般納稅人的管理辦法，減少重組成本，支持和方便企業(yè)改制。一方面重組涉及到期初存貨已征稅款及留抵稅額時，可以由企業(yè)根據(jù)實際情況選擇并帳或?qū)嵭袖N售處理，避免重組過程中的應稅行為，同時又不會使國家稅收流失。另一方面對因重組而重新登記的企業(yè)，在增值稅一般納稅人認定上，根據(jù)改制企業(yè)其原來稅務機關(guān)認定的一般納稅人資格，直接認定其為一般納稅人。

　　4、完善企業(yè)稅額抵扣制度。可對現(xiàn)行抵扣方式進行部分修改，如對“應付帳款”超過一定期限的進項稅額不允許抵扣等。這樣一方面可以解決企業(yè)部分債務拖欠問題，另一方面也可以堵住制度中的一些漏洞，使稅收不致流失。

　　5、完善國有資產(chǎn)管理制度。國有資產(chǎn)管理部門必須加強對下屬企業(yè)資產(chǎn)監(jiān)管的力度，對企業(yè)資產(chǎn)的運作方式，包括企業(yè)合并、重組、投資、報損，建立、健全嚴格的資產(chǎn)審批制度和實地監(jiān)察制度，防止企業(yè)在資產(chǎn)重組中“空殼企業(yè)”的出現(xiàn)，確保國有資產(chǎn)和國家稅收不被流失。

　　6、加強稅收征管。最好最優(yōu)的稅制若沒有強有力的征管體系來保證都會落空，發(fā)揮不了其應有的作用。在企業(yè)改制迅速發(fā)展和目前的征管格局下，在稅收征管上要抓好三方面的工作。一是對企業(yè)改制，要做到調(diào)查超前，有針對性地支持企業(yè)改制和防止稅收流失。二是要大力強化對納稅人的管理，抓好納稅申報和發(fā)票管理重點環(huán)節(jié)，加強對納稅人生產(chǎn)經(jīng)營狀況的追蹤、監(jiān)控。要以計算機管理為依托，發(fā)揮其查漏和監(jiān)控的功能，真正管好納稅人。三是提高稅務干部的思想和業(yè)務素質(zhì)，加大稽查力度，增強稅務稽查的威懾力。