著名美國會計(jì)學(xué)家井尻雄治在其《會計(jì)計(jì)量理論》一書中指出：現(xiàn)代社會的經(jīng)營活動建立在一個責(zé)任系統(tǒng)中，會計(jì)從業(yè)人員作為一個獨(dú)立的第三方加入到委托人與經(jīng)管人的經(jīng)營關(guān)系中，應(yīng)站在第三方的立場，負(fù)有向社會提供真實(shí)可靠且有用的會計(jì)信息的責(zé)任。這一觀點(diǎn)精辟地闡述了會計(jì)職業(yè)在其權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)方面的特點(diǎn)，也指明了會計(jì)職業(yè)立場的選擇方向。然而，作為會計(jì)信息提供者的我國廣大會計(jì)從業(yè)人員頗有“人在江湖，身不由己”的感慨。滿足會計(jì)信息使用者的需要是會計(jì)存在與發(fā)展的靈魂，會計(jì)的根本目標(biāo)是為會計(jì)信息使用者提供真實(shí)可靠且有用的會計(jì)信息。會計(jì)行為理應(yīng)圍繞這一目標(biāo)展開，會計(jì)從業(yè)人員理應(yīng)堅(jiān)持這一職業(yè)立場。本文結(jié)合筆者多年從事會計(jì)和審計(jì)方面的工作經(jīng)驗(yàn)，試就我國現(xiàn)時市場環(huán)境下會計(jì)這一傳統(tǒng)職業(yè)所面臨的職業(yè)立場的選擇問題作一探討。

　　（一）會計(jì)職業(yè)立場的特征。

　　會計(jì)職業(yè)從其權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)上看，是會計(jì)從業(yè)人員（無認(rèn)是企業(yè)內(nèi)部會計(jì)從業(yè)人員還是企業(yè)外部會計(jì)從業(yè)人員）作為一個獨(dú)立的第三方加入到委托人與經(jīng)管人的經(jīng)營關(guān)系中去的，應(yīng)站在第三方的立場上，負(fù)有向社會提供真實(shí)可靠且有用的會計(jì)信息的責(zé)任。這一職業(yè)所需維護(hù)的利益是極為廣泛的。股東、潛在投資者、債權(quán)人、受托經(jīng)營管理者、顧客群、稅務(wù)等政府部門及其他利益集團(tuán)，都有各自的獨(dú)立利益及立場，且各自的利益及立場不完全一致。他們都會以各種方式方法對會計(jì)職業(yè)施加影響以確保其職業(yè)立場與各利益集團(tuán)的立場一致或相近。而會計(jì)制度滯后于會計(jì)實(shí)踐及經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新行為，其制定在具有統(tǒng)一性的同時也兼顧一定的靈活性。這些，又為會計(jì)職業(yè)立場的傾向性提供了可能。這種由于會計(jì)人員未能堅(jiān)持其正確的職業(yè)立場并履行其社會責(zé)任而給社會帶來失真的信息進(jìn)而造成損失的可能性即為會計(jì)職業(yè)風(fēng)險。因此，會計(jì)職業(yè)立場便成為一個在世界范圍內(nèi)都極為受到關(guān)注的問題。

　�。ǘ�）企業(yè)內(nèi)部會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)立場選擇。

　　股東以契約的方式將公司資產(chǎn)的日常管理與決策權(quán)委托給具有專業(yè)技能的職業(yè)經(jīng)理人，并希望其以股東財(cái)富最大化為目標(biāo)而努力工作。而受托經(jīng)營管理者為維護(hù)及發(fā)展其既得的工資、福利、社會地位及股權(quán)等利益，在決策時往往會偏離股東的意志，使既定的財(cái)務(wù)目標(biāo)異化。股東并不直接接觸企業(yè)的日常經(jīng)營管理，又與受托經(jīng)營管理者存在目標(biāo)背離的風(fēng)險，為降低這類風(fēng)險與成本，其理性的做法便是通過會計(jì)委派制，直接雇傭及采用股權(quán)分配等方法影響會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)立場，保證自己的利益不受侵害。另一方面，受托經(jīng)營管理者視財(cái)務(wù)會計(jì)為企業(yè)職能部門中不可分割的一部分，當(dāng)然希望會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)立場與企業(yè)的目標(biāo)保持一致。由于在絕大多數(shù)情況下，企業(yè)與會計(jì)從業(yè)人員的雇傭契約關(guān)系由受托經(jīng)營管理者決定，以致真實(shí)公允的會計(jì)職業(yè)立場不得不讓位于生存壓力。這一客觀實(shí)在的矛盾將眾多會計(jì)從業(yè)人員推入了兩頭受氣的“風(fēng)箱效應(yīng)”中。會計(jì)從業(yè)人員這種兩頭受氣式的職業(yè)狀態(tài)又會因潛在投資者、債權(quán)人、稅務(wù)等政府部門及其他集團(tuán)的利益關(guān)系加入而使風(fēng)箱效應(yīng)更為明顯。

　�。ㄈ�）企業(yè)外部會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)立場選擇。

　　理論上，注冊會計(jì)師從企業(yè)外部監(jiān)督的角度可完全站在第三方的獨(dú)立立場上發(fā)表其專業(yè)意見。這一以獨(dú)立性為根本的意見將成為股東和社會公眾判斷企業(yè)會計(jì)信息真實(shí)、公允性的主要依據(jù)。注冊會計(jì)師不僅要具備精通的職業(yè)技能，還要保持態(tài)度上及精神上的獨(dú)立性。但實(shí)務(wù)中的情況卻要復(fù)雜得多。注冊會計(jì)師在確立了審計(jì)服務(wù)的契約關(guān)系后，其職業(yè)立場也往往取決于契約的簽約方。企業(yè)的審計(jì)中存在著作為委托人的股東，作為被審計(jì)入的受托經(jīng)營管理者與作為審計(jì)方的注冊會計(jì)師三者之間的委托代理關(guān)系。理想狀態(tài)下，注冊會計(jì)師作為股東與受托經(jīng)營管理者之外的第三方，其獨(dú)立性及真實(shí)公允的職業(yè)立場有充分的保障。但大多數(shù)情形下例如國內(nèi)的上市公司，契約的簽約雙方實(shí)際上是作為受托人的經(jīng)營管理者與作為審計(jì)方的注冊會計(jì)師，即由經(jīng)營管理者出資聘請注冊會計(jì)師審計(jì)監(jiān)督其自身的行為。在職業(yè)聲譽(yù)與現(xiàn)實(shí)利益的沖突中，真實(shí)公允的會計(jì)職業(yè)立場不得不再一次讓位于生存壓力。這一客觀實(shí)在的矛盾也將眾多的注冊會計(jì)師推入了風(fēng)箱效應(yīng)中。

　　正因?yàn)槠髽I(yè)會計(jì)從業(yè)人員與注冊會計(jì)師的職業(yè)立場往往取決于契約的簽約方，風(fēng)箱效應(yīng)使既得到報酬又得以保持真實(shí)公允職業(yè)立場的想法變得有些過于理想化。現(xiàn)時許多解決方案并未觸及契約簽約方這一實(shí)質(zhì)性的根源問題，理性的選擇便是求助于具有宏觀調(diào)控能力的政府。政府需要以確立職業(yè)行為法律責(zé)任的方式來保證會計(jì)職業(yè)立場的真實(shí)公允。