公司出于股票上市、配股的動機，或是為了美化公司形象，吸引新的潛在投資者，保留現(xiàn)有投資者，或是為了抵制收購，常常利用編造的會計信息來誤導(dǎo)投資者。本文主要探討會計師可能在會計準則與會計制度所留下的空間中進行會計編造，提高投資者對公司業(yè)績的類型及其識別。

　　一、編造會計的類型

　　1.增加對外報告的利潤和每股收益指標。目前我國頒布的許多會計準則運用了公允價值的概念，然而公允價值在數(shù)量上是可以存在多種結(jié)果的，公司往往可以選擇適合自己的會計披露需要的數(shù)量。如A公司并購了B公司，B公司解體，按現(xiàn)行的企業(yè)并購的會計處理規(guī)定，A公司應(yīng)按B公司資產(chǎn)、負債的評估價格來入賬。在會計實務(wù)中，A公司可以通過與資產(chǎn)評估機構(gòu)的交易調(diào)整減少資產(chǎn)評估價格，使得調(diào)整后的評估價格既似公允價格，又符合A公司會計的需要。這些調(diào)低的評估價格不僅意味著未來各期資產(chǎn)的攤銷、折舊費用減少，更重要的是并購后的公司可以通過處置這些資產(chǎn)獲得大量利潤，提高當(dāng)期業(yè)債。

　　在會計規(guī)范中有著明確數(shù)量界限的地方也可以成為編造會計活動的場所。如新頒布的投資準則規(guī)定當(dāng)投資企業(yè)和被投資企業(yè)有著控制、共同控制或重大影響關(guān)系時，投資企業(yè)的長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法進行核算，否則用成本法進行核算。在實務(wù)中判斷投資方企業(yè)對被投資企業(yè)是否具有重大影響時，一般以股權(quán)比例20%作為判定標準。因而，當(dāng)被投資企業(yè)發(fā)生大量虧損時，投資企業(yè)可以通過減持股份，來避免報告大量的投資虧損。這種作法可能會對公司投資計劃產(chǎn)生影響，但卻避免了當(dāng)期報告利潤的大幅下滑。

　　2.調(diào)整資產(chǎn)和費用增加對外報告的利潤。按照現(xiàn)行會計制度的規(guī)定，企業(yè)長期資產(chǎn)只有在持續(xù)下跌時才計提資產(chǎn)減值準備，而流動資產(chǎn)期術(shù)一般要采用成本與市價孰低法或成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。因而在流動資產(chǎn)市價下跌時，一些資產(chǎn)經(jīng)營公司會將流動資產(chǎn)轉(zhuǎn)為長期資產(chǎn)，避免在當(dāng)期損益表中報告這部分資產(chǎn)減值虧損。又如在支出的資本化與費用化之間鉆空子，在利息或研究開發(fā)支出的資本化上犧牲資產(chǎn)負債表，帶來利潤的增加。

　　3.少披露負債。當(dāng)一個公司財務(wù)杠桿比率超過一定數(shù)量后，對該公司的投資風(fēng)險會加大，因此一些負債比率高的公司在有關(guān)的信息披露時，往往試圖掩蓋公司的負債。如現(xiàn)行的或有事項準則在公司或有負債報告形式、披露內(nèi)容與數(shù)量上為企業(yè)留下了一定的操縱空間，投資者很難從財務(wù)報告附注中獲取企業(yè)或有負債完整的信息。又如本來是融資租賃性質(zhì)的資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)，卻以經(jīng)營性租賃的形式簽訂合同，從而使得公司避免確認與披露長期應(yīng)付租賃設(shè)備款。

　　二、識別公司編造會計的策略

　　1.投資者除了進行審計意見分析外，必須進行財務(wù)分析。對注冊會計師出具的審計報告加以分析，是識別會計報表粉飾的一個重要途徑。分析審計報告時，應(yīng)關(guān)注審計報告中反映的審計意見類型，審計說明段中的說明事項，從中能反映公司是否存在會計報表粉飾，會計報表粉飾的方式、嚴重程度。值得提醒的是，在實際審計活動中，審計師常常不得不面對艱難的執(zhí)業(yè)環(huán)境與商業(yè)壓力，使得他們審計的客觀、公允性受到影響。因此，投資者不能安全信賴審計師的審計報告，尤其是審計師發(fā)表無保留意見的審計報告。即使我們假設(shè)審計師對公司年度會計報告的審計是符合審計準則的，但是它只是對被審計公司的財務(wù)報告是否真實、合法、公允發(fā)表的審計意見。由于會計準則和會計制度在規(guī)范企業(yè)會計行為時，為了使企業(yè)會計信息的披露能夠從其所處的特定經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營狀況出發(fā)，恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)情況，必然留有一定的彈性空間。企業(yè)的會計師們可以在這個空間內(nèi)開展編造會計活動，而并不違背會計法規(guī)，因此投資者必須自己進行財務(wù)報告分析。

　　2.開展財務(wù)報告的綜合分析。編造會計的各種技術(shù)往往只能改變一項或幾項財務(wù)分析指標值，而且是以犧牲財務(wù)狀況的某一方面，換取另一方面的業(yè)績。所以只要堅持對公司的盈利能力、償債能力、營運能力等方面的綜合分析，是會發(fā)現(xiàn)破綻的。另外，對公司不同歷史時期財務(wù)報告的比較分析及與競爭對手之間的比較分析，對了解公司真實的財務(wù)狀況是十分重要的。如公司的利潤出現(xiàn)上升趨勢，與競爭對手相比也是較高的，投資者需要考慮原因是什么，公司自身是否真正存在競爭優(yōu)勢，如成本低、擁有能夠保護產(chǎn)品價格的專利，或是在一定領(lǐng)域的自然壟斷等。如果找不到這些能夠帶來超額利潤的競爭優(yōu)勢，公司很可能運用了編造會計的方法。

　　3.注意閱讀公司會計報表附注。上市公司需要在會計報表附注中披露公司重要的會計政策，會計政策、會計估計變更、或有事項等內(nèi)容，這些特殊的會計事項往往對公司的財務(wù)狀況產(chǎn)生重要影響，需要投資者認真仔細地閱讀。

　　4.利用一些“過濾器”來審查公司的會計處理。通過會計生成的一些數(shù)字的比較，可以獲得更多的信息，分析公司存在的問題。如公司凈利潤與凈現(xiàn)金流量的差異是尋找公司是否操縱利潤的一種過濾器。另一種非常有用的用于審查公司固定資產(chǎn)折舊期限和折舊政策的變化的過濾器是審查公司各年的資產(chǎn)折舊率的變化。通過這些比率的變化可以發(fā)現(xiàn)是否在固定資產(chǎn)計提折舊、研究開發(fā)支出的會計處理方面存在編造會計活動。再有，根據(jù)公司披露的損益表計算的公司所得稅率也是一種過濾器。當(dāng)該比率遠遠小于公司法定稅率時，會計師可能解釋說是存在時間性差異，或分公司、子公司所在國家或地區(qū)適用稅率低。但是有時這樣解釋往往是不充分的。

　　5.重視現(xiàn)金流量的分析�，F(xiàn)金及現(xiàn)金流量除了其中的現(xiàn)金等價物之外，是客觀的，也是很難操縱的。進行現(xiàn)金流量的分析，是了解公司真實財務(wù)狀況的一條捷徑。此外，可以將現(xiàn)金流量分析指標體系與傳統(tǒng)的財務(wù)分析指標體系相結(jié)合，利用現(xiàn)金流量信息避免會計對盈余的操縱，克服傳統(tǒng)財務(wù)指標體系過分以“會計利潤”為核心的局限性，正確地評估公司的收益的質(zhì)量、償債能力及營運效率。