2003年1月3日至21日，我們對臺灣地區(qū)的會計法規(guī)制度、注冊會計師行業(yè)、內部控制制度建設、會計教育以及企事業(yè)單位會計管理等情況進行了考察。臺灣地區(qū)有關會計管理方面的一些做法對我們今后制定相關的制度辦法以及加強相關方面的工作等具有一定的借鑒意義。

　　一、臺灣的企業(yè)會計標準

　　在臺灣，以營利為目的的單位（如企業(yè)等）和非營利的公共部門分別適用不同的會計法規(guī)和標準。

　　臺灣規(guī)范以營利為目的的企業(yè)等商業(yè)組織會計行為的法規(guī)制度可分為：會計法律、商業(yè)會計處理準則、商業(yè)使用電子計算機處理會計資料辦法、商業(yè)通用會計制度規(guī)范和財務會計準則公報等幾個層次。

　　1.會計法律。臺灣涉及規(guī)范企業(yè)會計行為的法律有商業(yè)會計法、公司法、證券交易法等。所有以營利為目的的單位，不論其組織形式是獨資、合伙、公司制或其他組織，其會計事務的處理均應遵循商業(yè)會計法。同時，按照特別法優(yōu)于普通法的原則，如果公司法有特別規(guī)定的，公司制的企業(yè)應優(yōu)先適用公司法，對于公開發(fā)行公司（包括上市公司和上柜公司）則應優(yōu)先適用證券交易法。臺灣的商業(yè)會計法最早頒布于1948年，1952年1月1日起實施。其后分別于1964年、1968年、1995年、1998年進行了4次修改?，F行商業(yè)會計法共分十章八十條。主要對適用范圍、會計憑證、會計賬簿、會計科目、財務報表、會計事務處理程序、入賬基礎、損益計算、決算及審核以及罰則等作出了具體明確規(guī)定。按照臺灣商業(yè)會計法的規(guī)定，單位負責人、經理人員、主辦或經辦會計人員、或依法受托代他人處理會計事務的人員，如有商業(yè)會計法規(guī)定的違法情形的，輕則處以罰金，重則處以拘役甚至可處以五年以下的有期徒刑。臺灣商業(yè)會計法的規(guī)定比較具體和詳細，尤其是涉及會計核算的許多問題都以法律的形式作出了規(guī)定，操作性很強，這對于規(guī)范企業(yè)的會計行為，特別是會計核算行為起到了十分重要的作用。同時，由于法律責任規(guī)定比較明確，對違法行為的處罰又比較嚴厲，加上嚴格的執(zhí)法，使得商業(yè)會計法權威性很強，社會地位很高。在各高等院校，大都開設有商業(yè)會計法專門課程。

　　2.商業(yè)會計處理準則。由臺灣“經濟部”制訂，共分五章四十三條，主要依據商業(yè)會計法有關規(guī)定，分別會計憑證的編制要求、會計賬簿的登記要求、會計科目的使用及會計報表的編制要求等作了非常具體的規(guī)定。

　　3.商業(yè)使用電子計算機處理會計資料辦法。由臺灣“經濟部”制訂，主要是對用計算機替代手工處理會計資料以及相關的內部控制制度等作了具體規(guī)定。

　　4.商業(yè)通用會計制度規(guī)范。由“經濟部”依據法令和一般公認會計原則對會計事項的分類、確認、計量、記錄等所作出的具體規(guī)定。內容包括：會計憑證的分類和編制要求、會計賬簿的格式及登記要求、會計科目的設置及核算內容、會計報表的種類、格式及編制要求、會計事務處理準則及程序等。

　　5.財務會計準則公報。除了上述法令、規(guī)定和制度規(guī)范外，企業(yè)的財務會計處理，應遵循財務會計準則公報及相關解釋。

　　二、非營利組織適用的會計法規(guī)和標準

　　1.政府部門適用的會計法規(guī)和標準。臺灣各級政府部門及其所屬行政機關辦理會計事務主要依據會計法、預算法、決算法和統(tǒng)計法。臺灣會計法于1935年公布，1936年7月1日施行，此后分別于1938年、1948年、1950年和1972年進行了修訂。現行會計法共六章122條，包括通則、會計制度、會計事務程序、內部審核、會計人員、附則等內容。目前臺灣“行政院”主計處正著手對會計法進行再次修訂，并準備對其中過于詳細、具體的內容在即將制定的政府會計共同規(guī)范中進行規(guī)定。

　　除了會計法外，臺灣“行政院”主計處還發(fā)布了政府各種會計制度設計應行注意事項，規(guī)定各機關設計會計制度，應考慮會計事務性質、業(yè)務情形、將來發(fā)展與內部控制及管理需求。除公庫出納會計外，應采取權責發(fā)生制，并輔之以收付實現制與契約責任制，以加強對經費的控制。各機關擬訂或修訂會計制度時，應邀請學者專家、審計機關、財政機關及上級主計機關等有關人員共同參與。1996年8月，臺灣“行政院”主計處印發(fā)了《“行政院”主計處核定各類會計制度程序》，要求各機關制定會計制度時，應附送會計制度草案，函送“行政院”主計處，由主計處會計作業(yè)小組在1個月內將會計制度草案分函有關機關，如“財政部”、“審計部”等征求意見，同時召開研討會，最后由會計小組提報“行政院”主計會議通過后核定頒布執(zhí)行。目前，臺灣的政府會計制度除了中央總會計制度外，“經濟部”、“財政部”、“交通部”等部門均制定有相應的會計制度，無論哪個部門起草的會計制度最后均要報主計處審定、發(fā)布。

　　據了解，臺灣下一步將對政府會計制度進行進一步的改革，在研究制訂《政府會計共同規(guī)范》的同時，建立政府會計準則體系。為此，“行政院”主計處專門成立了政府會計共同規(guī)范審議委員會，“委員會”的召集人為“行政院”主計長，成員包括“行政院”和地方主計處官員、“審計部”官員以及會計學術界的專家學者等組成。確定的工作目標是：在2003年內先制定4個《政府會計共同規(guī)范》，包括：政府會計的范圍（第1號）、政府會計報告的目的（第2號）、政府會計報告的披露（第3號）和政府會計的個體（第4號）。在此基礎上逐步對涉及政府會計的各方面內容制定相應的規(guī)范。有關方面在進行政府會計制度改革時，十分注重借鑒國際慣例的做法，比如采用權責發(fā)生制會計原則等。

　　2.其他非營利組織適用的會計法規(guī)和標準。目前，臺灣對除政府部門以外的其他非營利組織還沒有統(tǒng)一的會計標準，但不同的組織均制訂有各自的會計制度，比如，“內政部”制定有《社會團體財務處理辦法》、《工商團體財務處理辦法》和《基金會簡易會計程序》等，“教育部”制定有《私立學校會計制度之一致規(guī)定》等。最近，有關方面也在討論要盡快制定非營利組織會計準則等。

　　三、臺灣的內部控制制度

　　1.臺灣證券暨期貨管理委員會要求公開發(fā)行公司建立內部控制制度。臺灣有關法律要求，對公開發(fā)行公司必須按照“財政部”證期會制定的《公開發(fā)行公司建立內部控制制度處理準則》有關要求制定本公司的內部控制制度。公開發(fā)行公司的內部控制制度主要組成要素包括控制環(huán)境、風險評估、控制作業(yè)、資訊與溝通、監(jiān)督等。公開發(fā)行公司的內部控制制度應涵蓋所有營運活動，如銷貨及收款循環(huán)、采購及付款循環(huán)、生產循環(huán)、工資循環(huán)、融資循環(huán)、固定資產循環(huán)、投資循環(huán)、研發(fā)循環(huán)等。除按業(yè)務各種交易循環(huán)進行控制作業(yè)外，還應包括對印鑒使用管理、票據領用管理、預算管理、財務管理、背書管理、負債承諾及或有事項管理、職務授權及代理人制度、資金貸與他人、財務及非財務資訊管理及對子公司的控制作業(yè)等。內部控制制度的檢查程序包括內部稽核、自行檢查及內部控制制度聲明書、注冊會計師專案審查、對子公司的監(jiān)理等程序。

　　2.臺灣內部稽核制度。內部稽核在臺灣被定義為“是一種獨立、客觀之確認及咨詢活動，用以增加價值及改善組織之營運。它協(xié)助組織應用系統(tǒng)化及紀律化之方法，評估及改善風險管理、控制及監(jiān)理過程之效果，以達成組織目標?！?988年，成立了內部稽核協(xié)會，其宗旨是推動內部稽核的學術研究并與國際內部稽核組織加強聯系，傳播內部稽核理論與實務，促進內部稽核制度健全發(fā)展，協(xié)助企業(yè)及機關團體改進經營管理制度。該協(xié)會的一項重要工作就是組織專家學者制定內部稽核制度，供會員單位和會員個人參考。目前，已制定了《內部稽核執(zhí)業(yè)準則》、《內部控制之概念與責任》、《稽核工作規(guī)劃》、《內部稽核與外部稽核之協(xié)調》、《稽核之追蹤》、《分析性稽核程序》、《稽核工作底稿》、《稽核報告》、《風險評估》、《舞弊之防杜與偵查》、《督導》、《與董事會溝通》、《職業(yè)道德規(guī)范》等一系列內部稽核規(guī)范，供各會員參照執(zhí)行。臺灣的企業(yè)，尤其是一些大企業(yè)十分重視內部控制制度建設，如臺灣華聯電子公司、臺灣普揚資訊股份有限公司內部控制制度建立和實施很有成效。

　　四、臺灣政府機關會計人員管理

　　臺灣對企業(yè)會計人員完全社會化管理，政府不干預，企業(yè)有權自主使用會計人員。但對行政機關的會計人員（在臺灣稱為主計人員），是由“行政院”下設主計處負責管理的，絕大多數行政機關的主計人員都是由主計處派駐的。根據1981年制定公布的《主計機構人員設置管理條例》和1983年制定的《主計機構人員設置管理條例施行細則》，主計機構是指各級政府、公務機關、公立學校、公有營業(yè)機關及公有事業(yè)機關內“掌理歲計、會計、統(tǒng)計事務的機構。”行政院“主計處為全臺灣主計事務的中央主計機關。主計人員，是辦理歲計、會計、統(tǒng)計事務的人員。

　　臺灣各級行政機關都設有主計機關。對于各部門主計機構、主計人員的職稱、職等的設置，由“行政院”主計處視其所在機關的組織及主計事務的繁簡進行設置。臺灣主計人員要通過“考試院”組織的公務員考試，主計人員中既有會計，也有審計。目前，臺灣“行政院”主計處有700多人，直接對各級行政部門委派了約14000名主計人員，主計處負責任免、訓練、調遣、考核，其工資福利納入預算。各主計機關都成立了訓練中心，對主計人員每年進行不少于20小時的專業(yè)培訓，主計人員實行崗位輪換，主辦會計3年輪換一次，最多延長一次，7年內必須輪崗。主計機關派駐各機關辦理事務的會計人員所需一般費用，列入所在機關的經費預算，對屬于專案業(yè)務費，列入調任主計機關的預算。對于派駐的會計人員有違法或失職情況時，經所在機關領導函達主計機關的領導，依法進行處理。派駐的會計人員不得兼任注冊會計師、律師等業(yè)務，也不得兼任公務機關、公私營機構的職務。臺灣的這一做法，與我們的會計委派制類似，特別是臺灣一些地區(qū)為了節(jié)約政府成本，精減人員，也實行了會計集中核算，如臺北縣搞區(qū)域會計管理中心，集中為區(qū)域內的政府部門代理記賬。

　　五、幾點啟示和需要研究的問題

　　1.增加會計準則制定過程的透明度和公眾參與程度，提高會計準則的社會認知度。從臺灣會計準則制定機構的組成和準則的制定程序看，其制定過程的透明度和公眾參與程度是很高的。其中有兩點值得借鑒：一是準則征求意見的范圍廣泛、方式多樣且新穎。既面對行政機關、高等院校，也面對各類企業(yè)以及會計師公會等社會團體；既有書面、電話、傳真等傳統(tǒng)方式，也利用網絡等現代媒體，特別是舉行“公聽會”的方式，各方面反映良好。二是準則制定機構對各方面反饋的意見高度重視。無論是來自哪一方面的什么樣的意見，負責準則制定的委員和有關工作人員都必須給予正式答復，如果沒有采納還要說明理由。正是由于準則的制定過程透明、公眾參與程度高，才使得準則的社會認知度也比較高。我們在考察期間感受到，無論是行政機關、高等院校，還是會計師行業(yè)以及企業(yè)界，都非常關注會計準則的制定和修改情況，社會公眾也比較認可會計準則。我們也正在改進會計準則的制定程序，臺灣的一些做法可供借鑒。

　　2.加緊進行政府及非營利組織會計的研究。臺灣有關方面現在十分重視政府及非營利組織會計方面的研究，目前已草擬了《政府會計共同規(guī)范》以及4個具體規(guī)范的初稿，預計在2003年內發(fā)布實施。同時，臺灣有關方面也已確定了制定非營利組織會計準則的計劃，并著手相關的工作。我們過去對政府及非營利組織會計的研究不是很多，許多人還把預算會計等同于政府會計，對建立高質量的政府及非營利組織會計標準的作用，尤其是對建立公共財政制度、轉變政府管理職能的重大作用認識不足。我們建議，一方面要做好宣傳工作，讓社會各方面了解和認識政府及非營利組織會計的作用，象重視企業(yè)會計改革那樣重視政府及非營利組織會計的改革；另一方面，加緊政府及非營利組織會計標準的研究，而且工作的起點要高，注意借鑒其他國家和地區(qū)的經驗和做法。

　　3.加快內部控制制度研究制訂的步伐，采取多種措施保證其貫徹執(zhí)行。臺灣有關內部控制制度的研究起步較早，無論是行政部門，還是理論界和實務界，對內部控制制度建設都十分重視。特別是“財政部”證期會對公開發(fā)行公司建立健全內部控制制度有強制性的要求，促進了企業(yè)內部控制制度的建設。內部稽核協(xié)會等社團和理論研究機構的積極參與和有效工作，也為內部控制制度理論研究和知識普及等發(fā)揮了重要作用。目前，我們正在研究制定內部控制各項制度，臺灣的一些做法和研究成果也值得借鑒。

　　4.加強兩岸會計學術交流活動是各方面的迫切愿望。盡管我們在臺灣的考察時間很短，但臺灣會計界的熱情、對大陸會計界的關注程度、對兩岸會計學術交流的興趣等，都使我們深受感動。據我們了解，兩岸許多高校會計學術交流活動非常頻繁，經常召開一些學術會議，但這種接觸僅限于高校之間。臺灣許多會計名流很希望加強與內地會計官方機構的溝通與合作，包括會計標準的制訂、注冊會計師行業(yè)管理、會計師協(xié)會、會計教材、內部控制制度等諸多方面進行交流和溝通。因此，有必要建立一條通暢的與臺灣會計界溝通聯系的渠道，加強兩岸會計交流與合作，雙方定期交換資料，互派人員學習，還可以通過電視電話、網絡等方式多方面交流。