[關(guān)鍵詞]實物資產(chǎn)　無形資產(chǎn)　人力資源資產(chǎn)　人力資源

　　會計是與經(jīng)濟(jì)緊密聯(lián)系在一起的。當(dāng)經(jīng)濟(jì)的車輪隨著時代向前發(fā)展時，會計作為經(jīng)濟(jì)計量、控制、監(jiān)督、審計的工具也在發(fā)生著變化。其變化的來源是作為其計量對象主體的資產(chǎn)在發(fā)生質(zhì)與量的變化。當(dāng)歷史的步伐進(jìn)入信息技術(shù)時代、知識經(jīng)濟(jì)時代時，企業(yè)生存、發(fā)展的要素不再只有資本與技術(shù)，還要有人力資源資產(chǎn)。而對人力資源資產(chǎn)的計量與在資產(chǎn)負(fù)債表上反映還是一個空白。無形資產(chǎn)已進(jìn)入會計報表，而傳統(tǒng)會計體系與人力資源資產(chǎn)的記錄與計量在很多方面是格格不入的。沿用傳統(tǒng)的會計理論不再能準(zhǔn)確計量企業(yè)的價值，所以沿用傳統(tǒng)會計的理論，所做出的報表，反而會對投資者產(chǎn)生誤導(dǎo)，最終阻礙經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。那么，作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)的計量體系—會計體系，應(yīng)當(dāng)有所突破和發(fā)展。

　　一、按資產(chǎn)的載體不同把資產(chǎn)分為三類

　　一直以來，把資產(chǎn)按存在形態(tài)分為有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)已填列于資產(chǎn)負(fù)債表中。因人力資源資產(chǎn)在計量上存在不可靠性，使其既不能按實物資產(chǎn)來確定價值，又不能按無形資產(chǎn)來進(jìn)行攤銷。最根本的原因是，實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、人力資源資產(chǎn)各自的載體不同。所謂載體，就是指各種有價值的資產(chǎn)所附著的對象。實物資產(chǎn)的載體是它自己本身，它是客觀存在的，可以觸摸得到的，能在生產(chǎn)過程中轉(zhuǎn)變形態(tài)、轉(zhuǎn)移價值并攤銷，能準(zhǔn)確計量損耗的資產(chǎn)。無形資產(chǎn)是知識或意識類的思維果實。落實在專利證明書等正式的具有法律保證、社會公認(rèn)的、能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的、有價值的憑證上。而無形資產(chǎn)本身看不到，摸不著。它只有與實物資產(chǎn)相結(jié)合才能呈現(xiàn)出它的作用、功效與價值。人力資源資產(chǎn)的載體是人、具有能動性、會思考，有各自品格的人。因此，人力資源資產(chǎn)就有他本身的特殊性。人力資源資產(chǎn)需要有實物資產(chǎn)來養(yǎng)活，又需要無形資產(chǎn)來滋補(bǔ)，這樣才能發(fā)揮他的價值。

　　所以筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)把資產(chǎn)分為實物資產(chǎn)，無形資產(chǎn)，人力資源資產(chǎn)三大部分來分別進(jìn)行計量、記錄、控制、核算。載體的不同決定了資產(chǎn)特性的不同。但實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、人力資源資產(chǎn)又是密不可分的。實物資產(chǎn)是無形資產(chǎn)產(chǎn)生的前提，無形資產(chǎn)只有作用于實物資產(chǎn)，才能實現(xiàn)其價值。即以實物資產(chǎn)為媒介才能收回?zé)o形資產(chǎn)的成本，得到收益。人力資源資產(chǎn)價值的實現(xiàn)是把實物資產(chǎn)與無形資產(chǎn)綜合、有機(jī)、科學(xué)的融合，并使之適應(yīng)市場，適應(yīng)時代，得到超過實物資產(chǎn)與無形資產(chǎn)原值及同等平均利潤回報的過程。人力資源資產(chǎn)是基于無形資產(chǎn)與實物資產(chǎn)之上的，三者是累積著的金字塔，實物資產(chǎn)在最底層，無形資產(chǎn)居中，人力資源資產(chǎn)在無形資產(chǎn)之上。

　　二、以三大類資產(chǎn)為基礎(chǔ)編制資產(chǎn)負(fù)債表

　　現(xiàn)有的資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)類科目的列示是按資產(chǎn)的流動性的大小，從大到小排列的。按各自歸結(jié)的資產(chǎn)對象分為：流動資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其它資產(chǎn)。傳統(tǒng)資產(chǎn)負(fù)債表除了無形資產(chǎn)之外都是以實物為載體，能準(zhǔn)確計量，價值較為恒定，滿足傳統(tǒng)會計理論。用傳統(tǒng)會計理論來計量無形資產(chǎn)就存在著缺陷。如：商標(biāo)的價值難道真的只有花費的注冊成本與設(shè)計費用嗎？而一些連年虧損的企業(yè)，其商標(biāo)價值能趕得上花費的成本嗎？具有不確定性的無形資產(chǎn)夾雜在能準(zhǔn)確計量的實物資產(chǎn)中，使無形資產(chǎn)得用傳統(tǒng)會計理論來計量，導(dǎo)致企業(yè)總資產(chǎn)偏低或者高估了。再談到人力資源資產(chǎn)時，雖然人人都意識到了，但應(yīng)用傳統(tǒng)會計的理論卻無法記錄、計量，在資產(chǎn)負(fù)債表上也無法反映。

　　為了能更準(zhǔn)確地計量、記錄企業(yè)的各類資產(chǎn)，可以在原有的資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行重新劃分與歸類。按資產(chǎn)載體的不同分為實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、人力資源資產(chǎn)三大部分，再在各資產(chǎn)的內(nèi)部按流動性的大小分項歸納與排列。三類資產(chǎn)項目各自歸納與其資產(chǎn)載體相同的有關(guān)科目。

　　實物資產(chǎn)負(fù)債表的編制的內(nèi)涵，只要在傳統(tǒng)會計報表的基礎(chǔ)上，把無形資產(chǎn)刨除以后就得到了，方法與程序不變。其合計數(shù)就表示企業(yè)的實物資產(chǎn)價值。具有可定義性、相關(guān)性、可靠性和可計量性，符合傳統(tǒng)會計的理論。

　　無形資產(chǎn)部分計量那些不是以人及實物為載體的沒有實物形態(tài)的資產(chǎn)。記錄的內(nèi)容只符合可定義性、相關(guān)性和計量性。股東權(quán)益中沒有負(fù)債的部分，只在所有者權(quán)益中進(jìn)行歸結(jié)與分配。它已經(jīng)突破了傳統(tǒng)會計的理論。

　　人力資源資產(chǎn)部分計量以人為載體的人力資本的相關(guān)事項。只符合傳統(tǒng)會計的可定義性和相關(guān)性。與無形資產(chǎn)一樣，突破了傳統(tǒng)會計的體系。人力資源資產(chǎn)在股東權(quán)益中沒有負(fù)債部分，只在所有者權(quán)益中進(jìn)行歸結(jié)與分配。

　　無形資產(chǎn)與人力資源資產(chǎn)部分在所有者權(quán)益中歸結(jié)到“資本公積”里。作為其一類資產(chǎn)的平衡部分。在所有者權(quán)益中，實收資本應(yīng)當(dāng)按法律規(guī)定變動，是受到嚴(yán)格限制的�！坝�余公積”的有無得看企業(yè)是否盈利�！�未分配利潤”只跟利潤有關(guān)，人力資源資產(chǎn)是不能作為利潤來分配的。因為其載體是人，人是無法分配給人的。企業(yè)界不能沒有人力資源資產(chǎn)，企業(yè)對人力資源資產(chǎn)的需要是固定的。人力資源資產(chǎn)的流動性又挺大，具有浮動性，這與傳統(tǒng)會計中資本公積所包含的內(nèi)容特性有相似性，把人力資源資產(chǎn)的權(quán)益歸為“資本公積”是最為適宜的（如“資產(chǎn)負(fù)債表”所示）。

　　三、對于新的理論，應(yīng)當(dāng)有新的方法與之相適應(yīng)、相配套

　　既然人力資源資產(chǎn)進(jìn)入了賬戶式資產(chǎn)負(fù)責(zé)表，那么人力資源資產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)進(jìn)入所有的財務(wù)報告。編制財務(wù)報告的目的是為了向財務(wù)報告的使用者提供其在經(jīng)濟(jì)決策中有用的信息，包括企業(yè)的財務(wù)狀況，經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況變動的資料。財務(wù)報告使用者包括：投資者、債權(quán)人、政府及其機(jī)構(gòu)、潛在的投資者和債權(quán)人。在編制財務(wù)報告的時候就應(yīng)當(dāng)確保財務(wù)報告的信息質(zhì)量。

　　財務(wù)報告的信息質(zhì)量是指他的有用性、相關(guān)性和可靠性。有用性是建立在相關(guān)性和可靠性的基礎(chǔ)上的。相關(guān)性是指財務(wù)報告提供的財務(wù)信息必須與使用決策相關(guān)聯(lián)。可靠性是指財務(wù)報告所提供的財務(wù)信息必須是真實可靠的。會計首先是一個信息系統(tǒng)，如實反映企業(yè)的經(jīng)營活動和財務(wù)狀況是財務(wù)信息的基本要求。對外提供的財務(wù)報告主要是滿足不同使用者對財務(wù)信息的需求，如果使用者根據(jù)所提供的財務(wù)信息不真實可靠甚至提供虛假的信息，這種財務(wù)報告不僅不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，甚至?xí)�由于錯誤的信息，導(dǎo)致財務(wù)報告使用者對企業(yè)財務(wù)狀況做出相反的結(jié)論，從而使其決策失誤。

　　所以為了保證人力資源資產(chǎn)進(jìn)入財務(wù)報告后不影響財務(wù)報告的質(zhì)量，就應(yīng)當(dāng)有新的方法與新的理論相適應(yīng)。只有用合理、正確的方法才能確保人力資源資產(chǎn)在財務(wù)報告中的信息質(zhì)量。