一、會計準(zhǔn)則與金融市場

　　近年來，國際金融市場已經(jīng)成為世界經(jīng)濟(jì)的核心。金融市場的一個重要變革是會計準(zhǔn)則的趨同性，這個變革不僅影響到銀行業(yè)，也影響到其他行業(yè)。要使市場正常運(yùn)作，資本得到有效配置，投資者就需要透明的信息，并要求對不同公司的財務(wù)狀況進(jìn)行比較。國際資本市場發(fā)展越快，對會計準(zhǔn)則國際化的要求越高。

　　巴塞爾新資本協(xié)議充分認(rèn)識到會計標(biāo)準(zhǔn)對提高銀行風(fēng)險管理水平以及促進(jìn)金融穩(wěn)定具有的重要作用，主張建立和實施高質(zhì)量的會計標(biāo)準(zhǔn)，使資本比率更能充分反映銀行抵御風(fēng)險的能力，這有助于提高市場透明度，實現(xiàn)銀行監(jiān)管的有效性。從提高市場約束有效性及尋求全球資本配置有效性的角度看，巴塞爾委員會支持會計準(zhǔn)則趨同的目標(biāo)和方向。

　　會計國際趨同是經(jīng)濟(jì)日益全球化的客觀需要，不僅有利于世界經(jīng)濟(jì)的繁榮與穩(wěn)定，也有利于中國經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。同時，由于世界各國存在政治、經(jīng)濟(jì)、文化、歷史等方面的差異，要使國際會計準(zhǔn)則真正成為通用的會計準(zhǔn)則，必須高度關(guān)注發(fā)展中國家和體制轉(zhuǎn)換國家的會計問題。會計國際趨同的進(jìn)程與國家、地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的狀況密切相關(guān)，必然是一個漸進(jìn)的、歷史的、長期的發(fā)展過程。

　　二、國際會計準(zhǔn)則對我國商業(yè)銀行的影響

　　國際會計準(zhǔn)則一項具有深遠(yuǎn)影響的工作是2003年底修訂的39號準(zhǔn)則《金融工具：確認(rèn)和計量》，它不論在形式上還是實質(zhì)上都是對銀行業(yè)最具影響力的國際會計準(zhǔn)則。隨著金融工具的不斷創(chuàng)新和普遍使用，歷史成本會計已經(jīng)不能滿足銀行會計處理的需要，公允價值會計更符合目前銀行業(yè)的風(fēng)險管理慣例。會計準(zhǔn)則的改變對銀行的經(jīng)營管理和財務(wù)狀況將產(chǎn)生重要影響，具體表現(xiàn)為：

　　一是與歷史成本原則比較，使用公允價值計量銀行的資產(chǎn)和負(fù)債能夠更迅速反映市場價值信息的變化。

　　二是收益和損失不再反映在報告期末，而是立即確認(rèn)，從而使商業(yè)銀行管理收益的空間進(jìn)一步縮小。

　　三是一些金融工具不再放在資產(chǎn)負(fù)債表外，而是進(jìn)入表內(nèi)核算，這會影響銀行的負(fù)債率。

　　四是公允價值的任何變化都將在損益表中反映，導(dǎo)致銀行財務(wù)報告波動性上升，可能導(dǎo)致市場對銀行經(jīng)濟(jì)價值的錯誤判斷。

　　五是由于公允價值大多數(shù)情況下不能直接獲取，需要估算和驗證，因此，采用公允價值會計將增加銀行成本。

　　六是非市場化資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值計量還存在諸多爭議。非市場化資產(chǎn)的價值確定不得不嚴(yán)重依賴銀行的內(nèi)部模型，可能會導(dǎo)致一定程度上人為操縱計量結(jié)果。

　　七是國際會計準(zhǔn)則主要從質(zhì)量和內(nèi)容兩方面規(guī)范銀行會計信息，披露要求更為嚴(yán)格，這將對會計信息披露的真實性和透明度產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

　　會計準(zhǔn)則的變化順應(yīng)了金融工具和金融交易日益復(fù)雜的發(fā)展趨勢，也給我國的商業(yè)銀行帶來了挑戰(zhàn)。

　　首先，需要會計人員做出更多的職業(yè)判斷。國際會計準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，而且很多規(guī)定非常復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會計人員進(jìn)行專業(yè)判斷，這直接增加商業(yè)銀行進(jìn)行會計核算的難度。

　　其次，需要具備較高風(fēng)險管理水平。國際會計準(zhǔn)則要求對衍生金融工具進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)和計量，而這種確認(rèn)和計量要求有完善的風(fēng)險管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度。

　　第三，需要增加投資改進(jìn)內(nèi)部系統(tǒng)和程序，使其能實現(xiàn)對復(fù)雜金融工具的估值和處理。

　　第四，當(dāng)市場交易不活躍、缺乏市場價格時，需要利用其他信息和估值技術(shù)確定公允價值，操作上比較困難。

　　第五，需要通過培訓(xùn)等方式逐步學(xué)習(xí)、熟悉和理解新的會計處理方法、程序及可能產(chǎn)生的影響。

　　三、國際會計準(zhǔn)則與銀行監(jiān)管

　　會計信息在銀行監(jiān)管中發(fā)揮了重要的基礎(chǔ)作用。會計報表數(shù)據(jù)是銀行持續(xù)監(jiān)管的基礎(chǔ)，會計謹(jǐn)慎性原則與銀行審慎監(jiān)管在理念上一脈相通，銀行監(jiān)管的重要指標(biāo)實質(zhì)上是財務(wù)比率的演化。銀行監(jiān)管者更關(guān)注會計信息質(zhì)量，也更強(qiáng)調(diào)會計標(biāo)準(zhǔn)的重要性。

　　巴塞爾委員會和各國銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)都認(rèn)為，新的會計準(zhǔn)則為金融工具規(guī)定了全面的、明確的會計標(biāo)準(zhǔn)，建立了良好的約束機(jī)制，對提高銀行會計報告的質(zhì)量和透明度起到了積極的促進(jìn)作用，同時也高度關(guān)注國際會計準(zhǔn)則的實施對審慎銀行監(jiān)管可能帶來的沖擊和影響。

　　一是對監(jiān)管資本的影響。資本充足率的變動來自銀行資本和加權(quán)風(fēng)險資產(chǎn)的變動，而國際會計準(zhǔn)則直接影響了這兩個項目。一方面，金融工具公允價值的頻繁變化，增加了銀行資本的波動性。另一方面，新資本協(xié)議對加權(quán)風(fēng)險資產(chǎn)的計算主要包括表內(nèi)業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險和表外業(yè)務(wù)的市場風(fēng)險，按照國際會計準(zhǔn)則的要求，有些表外業(yè)務(wù)也將納入表內(nèi)反映，必將影響加權(quán)風(fēng)險資產(chǎn)的計算。

　　二是對貸款損失準(zhǔn)備計提的影響。國際會計準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)在計提貸款損失準(zhǔn)備時要有確切的證據(jù)表明貸款損失已經(jīng)發(fā)生。這與銀行監(jiān)管政策的審慎性和前瞻性要求在一定程度上是矛盾的，銀行監(jiān)管當(dāng)局要求銀行不僅要對已經(jīng)發(fā)生的損失計提專項準(zhǔn)備，還要對可能發(fā)生的損失計提一般準(zhǔn)備。

　　三是對商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)證券化的影響。按照國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的風(fēng)險和回報是否已經(jīng)實質(zhì)上發(fā)生轉(zhuǎn)移的終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，絕大多數(shù)已經(jīng)證券化的信貸資產(chǎn)仍應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)反映，商業(yè)銀行通過資產(chǎn)證券化就不可能在資本監(jiān)管方面得到優(yōu)惠，從而提高了對商業(yè)銀行的資本要求。

　　四是對交易賬戶和銀行賬戶劃分的影響。根據(jù)巴塞爾委員會的規(guī)定，銀行應(yīng)將交易性業(yè)務(wù)與傳統(tǒng)的銀行業(yè)務(wù)分開。交易賬戶按市場價格計價，銀行賬戶則按歷史成本計價。而國際會計準(zhǔn)則極大地拓寬了按公允價值計價的金融工具范圍，使得交易賬戶和銀行賬戶的界限更加模糊，增加了監(jiān)管當(dāng)局對商業(yè)銀行市場風(fēng)險實施審慎資本監(jiān)管的難度。

　　五是對判斷銀行損益真實性的影響。盡管國際會計準(zhǔn)則要求商業(yè)銀行在運(yùn)用公允價值計量金融工具時必須有確實的理由、事實或依據(jù)，但不能排除其中包含有大量的主觀分析和判斷，這給監(jiān)管部門評價商業(yè)銀行收益或損失的真實性帶來一定困難。

　　國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的發(fā)展已經(jīng)顯示出當(dāng)前會計準(zhǔn)則與監(jiān)管要求之間存在的差異。從目標(biāo)來看，會計部門趨向于建立對銀行財務(wù)狀況的“中性”評估，監(jiān)管部門從審慎的角度則更趨向于保守的評估。從方法來看，會計部門要反映過去交易和事件的結(jié)果，強(qiáng)調(diào)回溯性方法，監(jiān)管部門則更關(guān)注未來，強(qiáng)調(diào)前瞻性方法。長遠(yuǎn)目標(biāo)是要保持會計準(zhǔn)則與監(jiān)管要求的一致，但在達(dá)到長遠(yuǎn)目標(biāo)的過渡時期，兩個部門之間的協(xié)調(diào)非常重要。

　　巴塞爾委員會要求各國監(jiān)管當(dāng)局高度重視會計制度的重大變化與監(jiān)管政策不同步帶來的分歧和挑戰(zhàn)，強(qiáng)調(diào)監(jiān)管當(dāng)局應(yīng)從維護(hù)金融穩(wěn)定的角度出發(fā)，采取審慎的前瞻性的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，努力使會計制度變革符合商業(yè)銀行風(fēng)險管理框架，在會計報告和監(jiān)管報告、會計資本和監(jiān)管資本之間建立必要的聯(lián)系機(jī)制，一些發(fā)達(dá)國家的監(jiān)管當(dāng)局也對國際會計準(zhǔn)則表示了謹(jǐn)慎的支持。

　　四、積極應(yīng)對會計準(zhǔn)則國際化的挑戰(zhàn)

　　國際機(jī)構(gòu)的調(diào)查顯示，有關(guān)金融工具以及涉及公允價值會計準(zhǔn)則的復(fù)雜特性，將影響大多數(shù)國家全面采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的進(jìn)程。

　　近年來，我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的差距正在逐步縮小，部分銀行已經(jīng)按照國際會計準(zhǔn)則的要求編制會計報告。但目前我國商業(yè)銀行全面實施國際會計準(zhǔn)則還存在一些困難，主要表現(xiàn)為公允價值缺乏參考標(biāo)準(zhǔn)，相關(guān)法律法規(guī)尚不配套，會計人員缺乏專業(yè)知識，商業(yè)銀行信息系統(tǒng)以及數(shù)據(jù)欠缺難以支持，執(zhí)業(yè)會計師的能力有待提高，對會計準(zhǔn)則執(zhí)行的監(jiān)管力度需要加強(qiáng)，執(zhí)行成本較高導(dǎo)致中小金融機(jī)構(gòu)缺乏動力，等等。我們對于我國銀行業(yè)應(yīng)用國際會計準(zhǔn)則的基本態(tài)度是：

　　第一，積極支持財政部制定一套借鑒國際會計準(zhǔn)則的金融工具的會計標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)中國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則逐步趨同。

　　第二，在制定我國會計準(zhǔn)則過程中要更多地考慮中國金融市場的國情，不能照搬照抄。與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的效果應(yīng)是讓我們繼續(xù)減少分歧并且對一些明顯的差異有更清晰的理解。

　　第三，與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同需要一個過程，應(yīng)該分階段、分步驟逐步實現(xiàn)。

　　第四，進(jìn)一步加強(qiáng)會計準(zhǔn)則制定過程中財政部門與監(jiān)管機(jī)構(gòu)、稅務(wù)部門、人民銀行以及商業(yè)銀行的雙向及多邊溝通，共同促進(jìn)和保障我國金融工具會計準(zhǔn)則的較高質(zhì)量。

　　為此，我們將以積極的態(tài)度協(xié)同有關(guān)部門努力做好以下工作：

　　一是做好會計準(zhǔn)則實施后的相關(guān)配套工作。會計準(zhǔn)則必須充分解釋和認(rèn)真實施，必須重視新舊會計準(zhǔn)則之間的銜接和過渡。考慮到公允價值會計涉及的問題多而復(fù)雜，在將公允價值會計全面用于會計核算之前，可以首先將公允價值用于信息披露，以使商業(yè)銀行在過渡期內(nèi)更好地積累經(jīng)驗。

　　二是將引入國際會計準(zhǔn)則與向巴塞爾新資本協(xié)議靠齊結(jié)合起來。我國目前雖還不具備執(zhí)行新協(xié)議的條件，但新資本協(xié)議的一些理念與國際會計準(zhǔn)則是一致的，學(xué)習(xí)、研究和理解國際會計準(zhǔn)則和新協(xié)議的精神，做好相關(guān)的準(zhǔn)備工作，有利于統(tǒng)籌利用資源，減少執(zhí)行成本。

　　三是繼續(xù)改進(jìn)有關(guān)金融工具的會計標(biāo)準(zhǔn)。在借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的同時，要充分考慮我國金融業(yè)特殊的會計環(huán)境和實務(wù)特點(diǎn)，研究新情況，發(fā)現(xiàn)新問題，不斷完善我國的會計準(zhǔn)則，更有效地規(guī)范和解決我國金融市場的會計問題。

　　四是修改與實施國際會計準(zhǔn)則相關(guān)的政策法規(guī)。根據(jù)新的國際會計準(zhǔn)則，我們將修訂監(jiān)管法規(guī)中資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定。同時，借鑒國際銀行業(yè)監(jiān)管的良好實踐和立法經(jīng)驗修改風(fēng)險監(jiān)管法規(guī)，為保證會計準(zhǔn)則執(zhí)行效果創(chuàng)造良好的法律環(huán)境。

　　五是提高銀行會計人員的職業(yè)判斷能力。通過多種方式提高會計人員對交易和事項確認(rèn)、計量和報告做出復(fù)雜判斷處理的能力，將是國際會計準(zhǔn)則順利實施的關(guān)鍵。

　　六是加強(qiáng)對國際會計準(zhǔn)則的培訓(xùn)。隨著對國際會計準(zhǔn)則的逐步引入，可以考慮聘請有經(jīng)驗的國外專家提供培訓(xùn)支持，使銀行從業(yè)人員和監(jiān)管人員熟悉和掌握國際會計準(zhǔn)則，幫助我國金融機(jī)構(gòu)完成向國際會計準(zhǔn)則的過渡。

　　七是加強(qiáng)對銀行機(jī)構(gòu)執(zhí)行會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)。監(jiān)管當(dāng)局和有關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對商業(yè)銀行的指導(dǎo)，創(chuàng)造條件分步實施國際會計準(zhǔn)則，在堅持審慎監(jiān)管的前提下，推動商業(yè)銀行逐步與國際會計準(zhǔn)則接軌。

　　八是加強(qiáng)對國際會計準(zhǔn)則的研究。相關(guān)部門應(yīng)成立專門小組研究國際會計準(zhǔn)則的發(fā)展及對銀行監(jiān)管的影響，制定相關(guān)的對策和規(guī)劃。

　　九是加強(qiáng)執(zhí)業(yè)會計師隊伍的建設(shè)。緊密配合資本市場發(fā)展進(jìn)程，加快完善中國審計準(zhǔn)則，提升注冊會計師的素質(zhì)和水平，著力培養(yǎng)符合會計準(zhǔn)則國際化要求的高層次審計人才隊伍，充分發(fā)揮外部審計師的市場約束作用。

　　十是加強(qiáng)監(jiān)管部門、財政部門和稅務(wù)部門的溝通與協(xié)調(diào)。盡快解決實施準(zhǔn)則后的相關(guān)問題，為商業(yè)銀行審慎經(jīng)營創(chuàng)造良好的外部條件。

　　我們相信，在各相關(guān)部門的共同努力下，我國將盡快建立起與我國經(jīng)濟(jì)和金融體制相適應(yīng)，并與國際會計準(zhǔn)則趨同的中國會計準(zhǔn)則體系。銀監(jiān)會將密切關(guān)注和跟蹤國際會計準(zhǔn)則的變化，并采取相應(yīng)的監(jiān)管手段和措施，努力促進(jìn)我國銀行業(yè)持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展。