[摘要]本文以國際會(huì)計(jì)慣例為基礎(chǔ)，從會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)的角度，詳細(xì)的論述我過新會(huì)計(jì)制度采用謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則的必要性與可能性，以及謹(jǐn)慎性原則在我國現(xiàn)代會(huì)計(jì)中的運(yùn)用；在采用謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)，應(yīng)防止過度謹(jǐn)慎的做法。

　　[關(guān)鍵詞]謹(jǐn)慎性原則必要性運(yùn)用過度謹(jǐn)慎

　　謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在處理企業(yè)不確定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)持謹(jǐn)慎的態(tài)度。也就是說，凡是可以預(yù)見的損失和費(fèi)用都應(yīng)予以記錄和確認(rèn)，而沒有十足把握的收入則不能予以確認(rèn)和入帳。

　　謹(jǐn)慎性原則的提出，一是因?yàn)樵谄髽I(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中存在著大量的不確定因素，會(huì)計(jì)人員在處理這些業(yè)務(wù)時(shí)，不得不經(jīng)常面對(duì)它，并根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)這些不確定因素進(jìn)行估計(jì)。二是因?yàn)槠髽I(yè)是一個(gè)獨(dú)立的商品生產(chǎn)和經(jīng)營者，它負(fù)有以自己的收入抵償自己的耗費(fèi)并保證企業(yè)順利、穩(wěn)定發(fā)展的責(zé)任。三是因?yàn)槠髽I(yè)面臨著一個(gè)有風(fēng)險(xiǎn)的市場(chǎng)，企業(yè)必須謹(jǐn)慎的處理一切經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，以保證企業(yè)在市場(chǎng)的動(dòng)蕩中立于不敗之地。比方說，只要企業(yè)同其他企業(yè)有經(jīng)濟(jì)往來就有可能發(fā)生壞帳；另外企業(yè)在經(jīng)營中也存在資產(chǎn)過時(shí)削價(jià)處理和其他損失等情況。對(duì)于上述可能發(fā)生的費(fèi)用和損失，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，則應(yīng)遵循謹(jǐn)慎原則，即將可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，預(yù)先估計(jì)入帳，待費(fèi)用或損失發(fā)生時(shí)，由于已經(jīng)提前預(yù)計(jì)，就不會(huì)使企業(yè)經(jīng)營成本造成忽高忽低的混亂。

　　一我國的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)中包含謹(jǐn)慎性原則的必要性

　　構(gòu)成當(dāng)今世界通用的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)的主要因素有：四項(xiàng)會(huì)計(jì)假定，權(quán)責(zé)發(fā)生制，配比原則和收入實(shí)現(xiàn)原則。在四項(xiàng)會(huì)計(jì)假定的基礎(chǔ)上，企業(yè)按權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)算費(fèi)用和收入，按配比原則計(jì)算損益，這些假定和原則在不同社會(huì)制度的國家是通用的，在這樣的會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)中，實(shí)際浸透社謹(jǐn)慎性原則（或謹(jǐn)慎思想）。

　�。ㄒ唬�、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則中包含謹(jǐn)慎性原則

　　現(xiàn)代會(huì)計(jì)以費(fèi)用和收入的發(fā)生為依據(jù)，進(jìn)行期間損益的計(jì)算。現(xiàn)行的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)是由確定性計(jì)算和非確定性計(jì)算構(gòu)成的，其計(jì)算結(jié)果也自然包含著確定的數(shù)值和不確定的數(shù)值。預(yù)見計(jì)算時(shí)，會(huì)計(jì)人員必須選擇特定的一個(gè)數(shù)值，如果是單純的預(yù)見計(jì)算，從理論上來說就要使預(yù)計(jì)值和事實(shí)確定值的誤差盡可能縮少，為此應(yīng)選取中值。然而，會(huì)計(jì)只要以持續(xù)經(jīng)營假定為前提，在與利潤分配的聯(lián)系中就必須選擇不使利潤過大表達(dá)的數(shù)值。這種選擇標(biāo)準(zhǔn)就是一種謹(jǐn)慎原則。在預(yù)見計(jì)算中采用謹(jǐn)慎原則時(shí)，預(yù)見計(jì)算帶來的利潤過小表達(dá)的可能性雖然很大，但它并不是有意識(shí)地謀求表達(dá)過小的利潤。只要以白喊預(yù)見計(jì)算的權(quán)責(zé)發(fā)生制為前提，謹(jǐn)慎性原則就必然有一席之地。從理論上說，對(duì)資產(chǎn)減少的原因和將來支出的原因進(jìn)行科學(xué)的調(diào)查研究，并計(jì)量可能發(fā)生的價(jià)值減少和支出的幅度，從中選擇避免使利潤過大表達(dá)的數(shù)值，是完全合理的。因此，只要會(huì)計(jì)計(jì)算中存在著預(yù)計(jì)因素，謹(jǐn)慎原則就是必要的。

　�。ǘ�）、實(shí)現(xiàn)原則中包含謹(jǐn)慎原則

　　實(shí)現(xiàn)原則是指應(yīng)在企業(yè)售出產(chǎn)品或勞務(wù)時(shí)確認(rèn)營業(yè)收入的原則。實(shí)現(xiàn)原則最確切的意義是非現(xiàn)金資產(chǎn)或權(quán)利轉(zhuǎn)變?yōu)樨泿牛瑢?shí)現(xiàn)原則的本意是防止利潤的提前記入和提前分配，因?yàn)槿魏翁崆坝浫牒吞崆胺峙涠加袝?huì)使企業(yè)嗇不確定性的風(fēng)險(xiǎn)。為了保護(hù)與企業(yè)有利害關(guān)系者利益。排斥這種不確定性風(fēng)險(xiǎn)，現(xiàn)代會(huì)計(jì)的計(jì)算結(jié)構(gòu)采取了以權(quán)責(zé)發(fā)生制和實(shí)現(xiàn)原則為前提，補(bǔ)之以配比原則的形式，事實(shí)上已把謹(jǐn)慎原則滲進(jìn)了會(huì)計(jì)框架中，并賦予它們合理的地位。這樣一種會(huì)計(jì)計(jì)算框架的會(huì)計(jì)處理，人們都接受了，并不視為有意識(shí)地謀求利潤的過小表達(dá)的謹(jǐn)慎性原則。

　�。ㄈ�）、在會(huì)計(jì)處理方法的選擇上也貫穿著謹(jǐn)慎性原則

　　在選擇會(huì)計(jì)處理方法時(shí)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際情況，在會(huì)計(jì)制度允許的范圍內(nèi)選擇最有利于或最適合于本企業(yè)的會(huì)計(jì)處理的方法，這也是以謹(jǐn)慎生原則作為指導(dǎo)的。例如為盡早收回固定資產(chǎn)的原始投資，以利企業(yè)更新創(chuàng)造，折舊方法上以加速折舊法代替直線法；工程收益計(jì)算中以完工標(biāo)準(zhǔn)代替工程進(jìn)度標(biāo)準(zhǔn)；銷售收入確定以貨款收回標(biāo)準(zhǔn)代替分期付款標(biāo)準(zhǔn)等，都是體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的。

　�。ㄋ模�、謹(jǐn)慎性原則的本質(zhì)

　　企業(yè)之所以樂于接受謹(jǐn)慎性原則，是因?yàn)樗鼘?duì)企業(yè)而言是有利的。謹(jǐn)慎性原則有兩個(gè)本質(zhì)：

　　第一、以保護(hù)企業(yè)為主旨。謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理可以使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中避免風(fēng)險(xiǎn)和損失，按謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理可能會(huì)與某些企業(yè)的廠長(zhǎng)經(jīng)理的短期利益發(fā)生沖突。在實(shí)行承包經(jīng)營和企業(yè)中，某些廠長(zhǎng)經(jīng)理總希望在自已的任期內(nèi)完成承包指標(biāo)，出現(xiàn)了少計(jì)費(fèi)用，多計(jì)利潤的現(xiàn)象。但謹(jǐn)慎性原則是從風(fēng)險(xiǎn)上考慮保護(hù)企業(yè)的，在時(shí)間上盡可能快地將資產(chǎn)轉(zhuǎn)化成費(fèi)用，從收益中獲得補(bǔ)償。

　　第二、收入和費(fèi)用的時(shí)間性分布。謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)處理原則并非從性質(zhì)上否定某些收入和費(fèi)用的發(fā)生和存在，而是通過謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理方法改變這些收入和費(fèi)用計(jì)入各個(gè)會(huì)計(jì)期間的時(shí)間金額分布。例如：在折舊問題上，采用加速折舊法并非是對(duì)過去直線折舊法的否定，而是改變了每期折舊的金額分布，在固定資產(chǎn)使用前期分布以較大的折舊額，后期以較少的折舊額。

　　二謹(jǐn)慎性原則在我國現(xiàn)代會(huì)計(jì)中的具體運(yùn)用

　　謹(jǐn)慎性原則被運(yùn)用與我國的現(xiàn)代會(huì)計(jì)中，最主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　�。ㄒ唬�、提取壞帳準(zhǔn)備。在商業(yè)信用的情況下企業(yè)的產(chǎn)品售后往往不能立即收到現(xiàn)金，而通常采用賒銷方法，由于市場(chǎng)的變化，購貨方存在著破產(chǎn)倒閉或其他情況，這些情況一旦發(fā)生將以為著貸款可能無法收回，其直接后果將使企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)受到影響。為了避免貨款發(fā)生上述情況，我國現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)允許相應(yīng)采用收帳款余額百分比法提取壞帳準(zhǔn)備金，以抵消可能對(duì)企業(yè)發(fā)生的破壞作用。

　　企業(yè)在提取壞帳準(zhǔn)備時(shí)，是在壞帳損失尚未發(fā)生時(shí)，就預(yù)先提取。有人擔(dān)心這樣做是否會(huì)人為地?cái)U(kuò)大成本，影響會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性。當(dāng)然各企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)地位不同，因而壞帳風(fēng)險(xiǎn)不一，為此，有關(guān)制度對(duì)提取壞帳準(zhǔn)備規(guī)定了比較靈活的標(biāo)準(zhǔn)，即給予按應(yīng)收帳款年末余額的3‰——5‰的區(qū)間，有企業(yè)根據(jù)自身的實(shí)際情況作出選擇。到期末時(shí)還要根據(jù)實(shí)際發(fā)生的壞帳的情況對(duì)壞帳準(zhǔn)備金進(jìn)行調(diào)整，所以一般不會(huì)因?yàn)樘崛�壞帳�?zhǔn)備而影響費(fèi)用的真實(shí)性。

　　（二）、低估存貨。由于受到市場(chǎng)價(jià)格因素的影響，企業(yè)以前購進(jìn)的存貨的價(jià)值可能低于當(dāng)前市價(jià)，造成企業(yè)面臨潛在的存貨損失。這時(shí)，可通過低估存貨損失，高計(jì)產(chǎn)品當(dāng)期銷售成本，從而減少當(dāng)期利潤的辦法來得到補(bǔ)償。其具體方法有：第一是當(dāng)企業(yè)的產(chǎn)品發(fā)生滯銷時(shí)為了抵償存貨報(bào)廢發(fā)生損失對(duì)企業(yè)的消極影響，或者防止商品因大批削價(jià)而影響經(jīng)營利潤，企業(yè)可以提取削價(jià)準(zhǔn)備。按財(cái)務(wù)制度規(guī)定，提取削價(jià)準(zhǔn)備的企業(yè)，每月應(yīng)按庫存商品期末余額的一定比例集體削價(jià)準(zhǔn)備，年末再按為銷售而儲(chǔ)備的庫存商品余額的3‰——5‰進(jìn)行清算。計(jì)提時(shí)，作增加商品當(dāng)期銷售成本，企業(yè)發(fā)生削價(jià)損失時(shí)，沖減削價(jià)準(zhǔn)備。第二是在市場(chǎng)物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，允許采用后進(jìn)先出法對(duì)發(fā)出或零用的存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，低估存貨成本。后進(jìn)先出法的優(yōu)點(diǎn)是領(lǐng)用或發(fā)出的存貨成本最接近當(dāng)時(shí)的市價(jià)，不僅可以使存貨的價(jià)值得到完全的補(bǔ)償，而且由此計(jì)算出來的盈虧最體現(xiàn)當(dāng)時(shí)的實(shí)際水平。

　�。ㄈ�）加速折舊�？偟膩碚f，我國不少企業(yè)的折舊率水平還是比較低的，不能適應(yīng)企業(yè)技術(shù)更新，發(fā)展生產(chǎn)的內(nèi)在要求，為此現(xiàn)行新會(huì)計(jì)制度在強(qiáng)調(diào)采用直線法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的同時(shí)，允許企業(yè)采用加速折舊法。其中原因不外乎有以下幾點(diǎn)：第一、許多固定資產(chǎn)在使用初期效率高，生產(chǎn)能力大，早期的營業(yè)收入大，為做到收入與成本恰當(dāng)配比，就應(yīng)讓這些資產(chǎn)具有最大經(jīng)濟(jì)效用的早期多計(jì)提折舊；第二、因技術(shù)進(jìn)步而生產(chǎn)的無形損耗，使得固定資產(chǎn)的大部分價(jià)值應(yīng)在短期限內(nèi)收回；第三、是加速折舊因減輕了前幾年的所得稅負(fù)擔(dān)，等同是國家為企業(yè)提供變相的無息貸款，有利于機(jī)器設(shè)備的更新改造；第四、由于維修費(fèi)會(huì)隨著固定資產(chǎn)使用年數(shù)的增加而增加，在加速折舊法下，每年折舊和維修費(fèi)用的綜合要比采用平均年限法平穩(wěn)。因此，允許一些行業(yè)，一些企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況，可以在雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法中選定一種方法進(jìn)行加速折舊，是完全必要的，既體現(xiàn)了國家的出產(chǎn)業(yè)政策，又可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

　　三防止過度謹(jǐn)慎

　　謹(jǐn)慎性原則作為一種原則性規(guī)定，是較為抽象的，并帶有一定的模糊性，因此，對(duì)這一原則的確存在著可能對(duì)它進(jìn)行隨意結(jié)實(shí)和濫用的潛在危險(xiǎn)。例如，有時(shí)可能會(huì)把謹(jǐn)慎性原則理解成“寧可多計(jì)損失，不能預(yù)計(jì)收益”，導(dǎo)致對(duì)應(yīng)當(dāng)入帳的收入不入帳，對(duì)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)集體的成本費(fèi)用，故意擴(kuò)大集體的范圍和標(biāo)準(zhǔn)等。對(duì)此，我們應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)這方面的研究，對(duì)過度謹(jǐn)慎加以限制。事實(shí)上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)部也存在著相互制約的關(guān)系。我們可以參照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則檢查屬于本期的收入和成本費(fèi)用是否已經(jīng)計(jì)入本期；按一貫原則檢查計(jì)入成本費(fèi)用的開支是否遵守了一貫的會(huì)計(jì)處理方法和程序。另外，還應(yīng)在會(huì)計(jì)要素準(zhǔn)則中具體規(guī)定謹(jǐn)慎性原則的處理方法，這樣做，既可按國際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，有可防止對(duì)謹(jǐn)慎性原則的曲解的濫用，防止過度謹(jǐn)慎。

　　不可否認(rèn)的是，謹(jǐn)慎性原則在我國會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上加以應(yīng)用，應(yīng)該說是對(duì)會(huì)計(jì)一般原則的認(rèn)識(shí)和運(yùn)用的一個(gè)突破，也是證明我國現(xiàn)代會(huì)計(jì)與國際會(huì)計(jì)慣例接軌的重要標(biāo)志之一。