國家審計(jì)要承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任，承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，必須時(shí)刻關(guān)注審計(jì)質(zhì)量，盡可能的執(zhí)行較大范圍的、較為全面的審計(jì)測試，收集充分的審計(jì)證據(jù)。但是，由于審計(jì)任務(wù)重、時(shí)間緊、審計(jì)人員較少等原因，審計(jì)過程中常常不能進(jìn)行大范圍的審計(jì)測試。而且，國家審計(jì)也是有成本的審計(jì)，也要體現(xiàn)成本效益原則，對所有審計(jì)事項(xiàng)都進(jìn)行詳細(xì)測試必然要加大審計(jì)的成本。正確運(yùn)用分析性復(fù)核程序能夠在保證審計(jì)質(zhì)量的前提下，降低審計(jì)成本，提高審計(jì)工作效率。

　　一、正確理解分析性復(fù)核的涵義國家審計(jì)中的分析性復(fù)核是指審計(jì)人員對被審計(jì)單位有關(guān)財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行研究分析，并對異常項(xiàng)目予以重點(diǎn)關(guān)注的審計(jì)方法。審計(jì)人員分析被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)指標(biāo)重要的比率或變化趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。確認(rèn)的這些重大差異，特別是重大的非預(yù)期差異，既是被審單位會計(jì)管理需注重的問題，也是審計(jì)的重要領(lǐng)域。例如某公司過去四年的毛利率一直在15%至20%之間，但本年只有10%，審計(jì)人員就應(yīng)當(dāng)注意分析這種下降的原因是由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化（如原材料價(jià)格上漲，使銷售成本占銷售收入的比重上升），還是財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)（如銷貨收入未入帳、存貨計(jì)價(jià)錯(cuò)誤等），以分析毛利率下降的真正原因。

　　分析性復(fù)核程序可以使審計(jì)人員更好的了解被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)狀況、找出可能存在錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、計(jì)劃測試范圍、評價(jià)審計(jì)中形成的結(jié)論、實(shí)行對財(cái)務(wù)資料的進(jìn)一步檢查等。它包括簡單的比較和使用涉及許多關(guān)連數(shù)據(jù)的復(fù)雜數(shù)學(xué)與統(tǒng)計(jì)模型，對被審計(jì)單位的合并會計(jì)報(bào)表、附屬單位和分部的會計(jì)報(bào)表，以及會計(jì)報(bào)表的單個(gè)要素都可以運(yùn)用。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)依據(jù)專業(yè)判斷來確定運(yùn)用分析性復(fù)核的方式、范圍和程度。

　　二、分析性復(fù)核程序的運(yùn)用分析性復(fù)核是審計(jì)人員在搜集審計(jì)證據(jù)、形成審計(jì)意見過程中需要運(yùn)用的重要程序和方法，它在整個(gè)審計(jì)過程中占有極為重要的地位，在審計(jì)的不同階段發(fā)揮著不同的作用。

　�。ㄒ唬┰趯徲�(jì)計(jì)劃階段的運(yùn)用在編制審計(jì)方案時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析性復(fù)核了解被審計(jì)單位的基本情況，揭示其財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支中可能存在的重要錯(cuò)誤，確定審計(jì)步驟的性質(zhì)、時(shí)間、范圍和重點(diǎn)。

　　審計(jì)人員在這一階段執(zhí)行分析性復(fù)核時(shí)，通常需要實(shí)施以下步驟：確定將要執(zhí)行的計(jì)算與比較；估計(jì)期望值；執(zhí)行計(jì)算和比較；分析數(shù)據(jù)及確認(rèn)重大差異；調(diào)整重大的非預(yù)期差異；確定對審計(jì)計(jì)劃的影響。在進(jìn)行會計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，一般先要計(jì)算出本期與前期報(bào)表項(xiàng)目的差異額和差異率，對于增減超過或者接近10％的項(xiàng)目，可以初步判斷將其作為審計(jì)對象。當(dāng)然，報(bào)表項(xiàng)目不同，分析的方法也會有所不同。通常，需要用到簡單比較、比率分析、結(jié)構(gòu)分析、趨勢分析等方法。

　　在審計(jì)計(jì)劃階段之所以必須要執(zhí)行分析性復(fù)核程序，目的是幫助審計(jì)人員確定被審計(jì)單位的重要會計(jì)問題和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，指出高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域之所在，以便制定出有針對性的計(jì)劃，使工作更具有效率和效果。但是對分析性復(fù)核的信賴程度應(yīng)作謹(jǐn)慎判斷。例如，當(dāng)分析的項(xiàng)目很重要時(shí)，審計(jì)人員不能只依賴分析性復(fù)核形成審計(jì)結(jié)論；當(dāng)審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，也不能過多的依賴分析性復(fù)核程序，而應(yīng)更多依賴詳細(xì)測試，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)總水平。

　　（二）在審計(jì)實(shí)施階段的運(yùn)用在該階段，分析性復(fù)核可以直接作為實(shí)質(zhì)性測試程序，揭示財(cái)政財(cái)務(wù)收支中可能存在重要錯(cuò)誤的項(xiàng)目，已確定重點(diǎn)，減少實(shí)質(zhì)性測試工作量，提高審計(jì)效率。

　　例如，在對某單位應(yīng)交增值稅的檢查中，可以先比較總體稅負(fù)，計(jì)算被審計(jì)單位審計(jì)期間累計(jì)的賬面應(yīng)交數(shù)與銷售收入的比例，并將之與其上期實(shí)際值或計(jì)劃值進(jìn)行比較。一般地說，如果企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售結(jié)構(gòu)沒有發(fā)生大的變化，產(chǎn)品和主要原材料的價(jià)格水平保持平穩(wěn)，這個(gè)比例總體上不會發(fā)生太大的改變；在測試應(yīng)交銷項(xiàng)稅額時(shí)，如果企業(yè)銷售產(chǎn)品（商品）的稅率相同，可直接用審計(jì)期間銷項(xiàng)稅額累計(jì)數(shù)除以應(yīng)稅銷售收入的累計(jì)數(shù)，并將其與國家規(guī)定的稅率相比較。如果企業(yè)銷售不同稅率的產(chǎn)品（商品），上述測算可以按適用稅率分類進(jìn)行。若測算結(jié)果與規(guī)定稅率相同，則可以確認(rèn)銷項(xiàng)稅額計(jì)算無誤。上述工作如果運(yùn)用細(xì)節(jié)測試，取得相同結(jié)論要耗費(fèi)大量的時(shí)間。

　　值得注意的是，社會審計(jì)中，分析性復(fù)核程序在所有會計(jì)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃和報(bào)告階段都要求必須使用，但在審計(jì)實(shí)施階段是可以選擇使用或者不使用的。因?yàn)�，在審�?jì)實(shí)施階段，分析性復(fù)核提供的證據(jù)多數(shù)只是一些佐證證據(jù)，其證明力相對較弱，必須與其他證據(jù)結(jié)合才能證實(shí)對某一事項(xiàng)的具體認(rèn)定。但是這并不影響審計(jì)人員利用這一程序，因?yàn)槭褂梅治鲂詮?fù)核可帶來人力和時(shí)間的節(jié)省。特別是對一些不重要項(xiàng)目，執(zhí)行分析性復(fù)核程序即可實(shí)現(xiàn)對該項(xiàng)目的具體審計(jì)目標(biāo)，非常符合經(jīng)濟(jì)原則。在該階段，審計(jì)人員運(yùn)用分析性復(fù)核進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試時(shí)應(yīng)考慮所審計(jì)事項(xiàng)的重要性、相關(guān)內(nèi)部控制的健全性和有效性、用于分析性復(fù)核的財(cái)政財(cái)務(wù)資料和相關(guān)資料的可獲得性、相關(guān)性、可比性和可靠性等方面的因素。

　�。ㄈ�）在審計(jì)報(bào)告階段的運(yùn)用在編制審計(jì)報(bào)告、做出審計(jì)結(jié)論時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)利用分析性復(fù)核印證其他審計(jì)方法得出的結(jié)論，對被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)狀況或經(jīng)營成果情況的總體合理性做出判斷，以確定是否增加審計(jì)內(nèi)容。

　　針對已發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)，審計(jì)人員應(yīng)重新評價(jià)所獲得的審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)。運(yùn)用分析性復(fù)核對重大事項(xiàng)或財(cái)務(wù)問題作最后的綜合分析時(shí)，如果相關(guān)信息的關(guān)系不合理，則要考慮追加審計(jì)程序或修改審計(jì)報(bào)告。如對某市政府債務(wù)償付能力做出最后評價(jià)時(shí)，該市的債務(wù)指數(shù)明顯高于類似城市的平均水平，而財(cái)政總收入?yún)s低于類似城市的平均水平，則說明該市償債風(fēng)險(xiǎn)較高，繼續(xù)大規(guī)模借債將導(dǎo)致政府債務(wù)危機(jī)，這時(shí)就要對審計(jì)報(bào)告的意見類型做出謹(jǐn)慎的選擇。由于這一審計(jì)程序的實(shí)施有一定的難度，需要比較豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，因此，應(yīng)由全面了解被審計(jì)單位情況和所屬行業(yè)特點(diǎn)的審計(jì)組長、項(xiàng)目負(fù)責(zé)人來執(zhí)行。

　　總之，分析性復(fù)核程序的運(yùn)用對審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率的提高均有重要意義。在對分析性復(fù)核的結(jié)果進(jìn)行處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，合理確定其結(jié)果的可信賴程度。一般來講，分析性復(fù)核所涉及的重要項(xiàng)目，不應(yīng)僅僅依賴分析性復(fù)核程序。分析性復(fù)核預(yù)期結(jié)果準(zhǔn)確性比較低的項(xiàng)目以及固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)評估比較高的項(xiàng)目，也不應(yīng)過多地依賴分析性復(fù)核程序。